ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/8137/20                                                                      Суддя першої інстанції: Каракашьян С.К.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  11 жовтня 2022 року                                                                                            м. Київ
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          головуючого судді          - Пилипенко О.Є.  
          суддів                              - Глущенко Я.Б. та Черпіцької Л.Т.,
          при секретарі                    - Ткаченко В.В., 
          розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 жовтня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» до Головного управління Державної податкової служби в місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

У квітні 2020 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, в якому просив: 
- скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у м. Києві:  за № 00000480502 від 16.01.2020 року, яким збільшено Товариству з обмеженою відповідальністю ВІОТЕХСОМ грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 15 072 750 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями 12 058 200 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 3 014 550 грн.;
- за № 0000594207 від 16.01.2020 року, яким збільшено Товариству з обмеженою відповідальністю ВІОТЕХСОМ грошове зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб в розмірі 5 629 727,81 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями 3 560 039,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 2 069 687,88 грн.;
- за № 0000604207 від 16.01.2020 року, яким збільшено товариству з обмеженою відповідальністю ВІОТЕХСОМ грошове зобов`язання по військовому збору в розмірі 475 007,33 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями 300 003,33 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 175 004 грн.  
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 18 жовтня 2021 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.
Не погоджуючись з судовим рішенням, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржувану постанову суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити в повному обсязі.
Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення було неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, порушено норми матеріального та процесуального права. 
28 січня 2022 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду, вх..№ 4989, від Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС  України до суду апеляційної інстанції надійшов відзив на апеляційну скаргу, відповідно до змісту якої відповідач повністю заперечує проти задоволення вимог апеляційної скарги, вважає її не обґрунтованою, наголошує, що на підставі наданих на дослідження касових ордерів ТОВ «ВІОТЕХСОМ» за надання послуг з допоміжних репродуктивних технологій методом сурогатного материнства в 2015 - 2017 роках позивачем фактично сплачено 88   417   859 грн., які не були оприбутковані в касовій книзі підприємства ТОВ «ВІОТЕХСОМ».
Крім того, у відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить замінити його правонаступником - Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України.
Відповідно до ч.1 ст. 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
За приписами ст. 104 ЦК України юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації. У разі реорганізації юридичних осіб майно, права та обов`язки переходять до правонаступників. 
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 р. № 893 «Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби» (далі - Постанова № 893) ліквідовано як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком., зокрема ГУ ДПС у Київській області.
Пунктом 2 Постанови № 893 установлено, що територіальні органи Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї постанови, продовжують здійснювати свої повноваження та функції до утворення Державною податковою службою територіальних органів згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови та прийняття рішення про можливість забезпечення здійснення такими органами повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються. Таке рішення приймається Державною податковою службою після здійснення заходів, пов`язаних із внесенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань даних про територіальні органи Державної податкової служби, що будуть утворені згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови, як відокремлені підрозділи юридичної особи публічного права, затвердженням положень про них, структур, штатних розписів, кошторисів та заповненням 30 відсотків вакансій.
Відповідно до пункту 3 Постанови № 893 права та обов`язки територіальних органів Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї постанови, переходять Державній податковій службі та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про Державну податкову службу та її територіальні органи.
Відповідно до статті 21-1 Закону України «Про центральні органи виконавчої влади» та Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 р. N 227 (зі змінами), Державна податкова служба України видала наказ від 30.09.2020 р. № 529 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» (далі - Наказ № 529), яким наказала утворити як відокремлені підрозділи Державної податкової служби територіальні органи за переліком згідно з додатком, а Департаменту правової роботи - подати державному реєстратору документи для внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань відповідної інформації про утворення територіальних органів Державної податкової служби як її відокремлених підрозділів.
Відповідно до Наказу Державної податкової служби України від 24.12.2020 року № 755 розпочато з 01.01.2021 року здійснення територіальними органами ДПС, утвореними як її відокремлені підрозділи згідно з наказом ДПС від 30.09.2020 року № 529 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби», повноважень та функцій територіальних органів ДПС, що ліквідуються відповідно до пункту 1 постанови № 893.
Згідно з положеннями постанови Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 №227 «Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну митну службу України» (зі змінами) та у відповідності до ч. 2 п. 2 постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893 «Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби», у зв`язку з ліквідацією територіальних органів Державної податкової служби шляхом утворення відокремлених підрозділів Державної податкової служби, правонаступником сторони Відповідача в даному провадженні є Головне управління ДПС у м. Києві (код за ЄДРПОУ 44116011, відокремлений підрозділ ДПС України).
Отже, з 01.01.2021 року відбулося фактичне (компетенційне) адміністративне правонаступництво, оскільки саме норми адміністративного права врегулювали умови та порядок передання адміністративної компетенції від ліквідованого Головного управління ДПС у м. Києві як юридичної особи публічного права (код ЄДРПОУ 43141267) до Головного управління ДПС у м.Києві як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 44116011), у зв`язку з чим наявні правові підстави для заміни відповідача в порядку процесуального правонаступництва.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 травня та 21 червня 2022 року клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» (від 20.06.2022 року Вх.№ 21747) та Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС (від 14.06.2022 року Вх.№ 20945) про витребування доказів - задоволено, зобов`язано Головне управління Національної поліції у м. Києві, Офіс Генеральної прокуратури, Головне управління Державної податкової служби у м. Києві, Шевченківське управління поліції Головного управління Національної поліції у м. Києві (04050, м. Київ, вул. Герцена 9) у строк до 04 липня 2022 року надати: 
- висновок судового експерта ТОВ "Бюро судових експертиз" Шатохіної Олександри Іванівни від 24.06.19 року № 06/19 та усі первинні документи на підставі яких проведено судово-економічну експертизу;
- протоколи допиту свідків 100 сурогатних матерів;
- видаткові касові ордери, які на думку податкового органу не були враховані в податковому обліку ТОВ "ВІОТЕХСОМ" при обчисленні податкових зобов`язань;
- листи Генеральної прокуратури України, які використовувалися податковим органом для обґрунтування власних висновків у акті перевірки; 
- накази № 2/14-адм від 01.11.2014 року,  № 1/15-адм від 01.02.2015 року, № 5/16-адм від 01.04.2016 року "Про затвердження цін" та Прейскуранти на послуги ТОВ "ВІОТЕХСОМ", затверджені вищезазначеними наказами;
- усі інші документи, які були використані при складанні акту перевірки та отримані не у платника податків ТОВ "ВІОТЕХСОМ"; 
- належним чином завірені копії первинних документів ТОВ "ВІОТЕХСОМ", які були вилучені відповідно до протоколів обшуку від 15.03.2018 року та 28.09.2018 року.
30 травня 2022 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 18074, Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві надіслано до суду лист, відповідно до якого відповідач позбавлений можливості виконати вимоги ухвали Шостого апеляційного адміністративного сулу та надати до суду витребовувані документи у зв`язку з їхньою відсутністю у відповідача.
18 липня 2022 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 27360, від Шевченківського УП ГУ ПН у м. Києві на виконання вимог ухвали надійшли запитувані документи, а саме: 
- копії видаткових касових ордерів - на 3032 арк.;
- копії протоколів допиту сурогатних матерів на 2325 арк.;
- копії прейскурантів та наказів про їх затвердження на 18 арк.;
- копії виписки руху коштів «GLD Trade Holding LLP» - на 1188 арк.;
- копії додатків до висновку експерта на 126 арк. 
22.07.2022 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 28499, представником позивача надіслано до суду заяву про призначення судово - економічної експертизи. Дане клопотання обґрунтовано тим, що на вимогу ухвал Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.05.2022 року та 21.06.2022 року Шевченківським УП ГУ ПН було надано запитувані документи (первинні документи), втім, враховуючи складність справи та значну кількість первинної документації необхідно залучення спеціаліста у даній галузі науки. 
29.07.2022 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 29963, від Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України було надіслано заперечення на призначення експертизи, відповідно до змісту яких більшу частину справ, які розглядає Шостий апеляційний адміністративний суд, складають спори платників податків з контролюючими органами, а тому, зважаючи на кількість та більш-менш однотипність таких справ, у суддів сформована база знань та практика вирішення зазначених спорів, крім того, судова експертиза вже проводилась (експертний висновок від 19.07.2016 року) у рамках кримінального провадження № 42016101100000224, а тому відсутні підстави для проведення судово-економічної експертизи. 
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 серпня 2022 року клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» про призначення судово - економічної експертизи - задоволено, проведення експертизи доручено Національному наукову центру «Інститут судових експертиз ім. Засл.проф. М.С.Бокаріуса» (61177, м. Харків, вул. Залютинська 8). Поставлено на вирішення судово - економічної експертизи наступні питання:
1. Чи підтверджується матеріалами справи висновок контролюючого органу, викладений у п. 3.1.1.2. акту перевірки від 13.12.2019 року, про заниження Товариством з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» податку на прибуток на загальну суму 12058200,00 грн.?
2. Чи підтверджується матеріалами справи висновок контролюючого органу, викладений у п. 3.1.1.1 акту перевірки від 13.12.2019 року, про обсяг (368 договорів) та вартість (на загальну суму 76920000 грн.) наданих Товариством з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» послуг за період, що перевірявся?
3. Чи підтверджується матеріалами справи висновок контролюючого органу про виплату з каси Товариством з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» 88 417 858,47 грн. фізичним особам?
4. Чи підтверджується матеріалами перевірки висновок контролюючого органу, викладений у п. 3.4.1. акту перевірки від 13.12.2019 року, про заниження Товариством з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» зобов`язання но сплаті податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 15876433,85 грн. (з урахуванням ст. 102 ПК України - 3 560 039,93 грн.)?
5. Чи підтверджується матеріалами справи висновок контролюючого органу, викладений у п. 3.4.2. акту перевірки від 13.12.2019 року, про заниження Товариством з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» зобов`язання по сплаті військового збору на загальну суму 1326267,88 грн. (з урахуванням ст. 102 ПК України - 300 003,33 грн.)?
Попереджено експерта про кримінальну відповідальність за статтями 384 та 385 Кримінального кодексу України за завідомо неправдивий висновок та за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов`язків, зобов`язано Товариство з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» здійснити попередню оплату вартості експертизи, докази чого надати в судове засідання після поновлення провадження у справі, зобов`язано учасників справи надати експерту усі необхідні документи для вирішення поставлених перед ним питань, зупинено провадження у справі № 640/8137/20 до закінчення проведення Національним науковим центром «Інститут судових експертиз ім. Засл.проф. М.С.Бокаріуса» судової експертизи та одержання її результатів. 
           02 вересня 2022 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 35917, від Національного наукового центру «Інститут судових експертиз ім. Засл.проф. М.С.Бокаріуса» надійшов висновок експерта за результатами проведення судової економічної експертизи № 16900 від 29.08.2022 року по адміністративній справі № 640/8137/20 разом із матеріалами справи в 30 томах.          
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 вересня 2022 року поновлено провадження у справі за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 жовтня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» до Головного управління Державної податкової служби в місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, призначено справу до апеляційного розгляду на 27 вересня 2022 року на 10:30 год., зал судового засідання № 1.
27 вересня 2022 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 41348, від відповідача - Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС було подано клопотання про витребовування документів, вказане клопотання підтримано також представником відповідача у судовому засіданні, в якому останній просить витребувати повторно висновок судового експерта ТОВ "Бюро судових експертиз" Шатохіної Олександри Іванівни від 24.06.19 року № 06/19, так як надані на запит суду документи місять лише копії додатків до даного висновку.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року клопотання Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС про витребування доказів - задоволено, зобов`язано Слідче управління Головного управління Національної поліції у м. Києві та Товариство з обмеженою відповідальністю «Бюро судових експертиз» у строк до 07 жовтня 2022 року надати оригінал або завірену належним чином копію висновку судового експерта ТОВ "Бюро судових експертиз" Шатохіної Олександри Іванівни від 24.06.19 року № 06/19 за результатами проведеної судово - економічної експертизи у кримінальному провадженні № 42016101100000224 від 19.07.2016 року.
Колегією суддів враховується, що Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.
Указами Президента України від 14 березня 2022 року № 133/2022 та 18 квітня 2022 року № 259/2022, від 19.04.2022 № 7300,  від 17.05.2022 р. № 341, від 12 серпня 2022 року № 573/2022 строк дії воєнного стану в Україні було продовжено з 05 години 30 хвилин 26 березня 2022 року строком на 30 діб, з 05 години 30 хвилин 25 квітня 2022 року строком на 30 діб, з 05 години 30 хвилин 25 квітня 2022 року строком на 30 діб, тобто до 25 травня 2022 року, з 05 години 30 хвилин 25 травня 2022 року строком на 90 діб, з 05 години 30 хвилин 23 серпня 2022 року строком на 90 діб.
10 та 11 жовтня 2022 року, місто Київ був підданий масованому ракетному обстрілу, у зв`язку з чим, задля збереження життя та здоров`я, убезпечення учасників судового процесу, суддів та працівників апарату, враховуючи достатню кількість матеріалів справи, висновки проведених судових експертиз, наявність пояснень та відзиву сторін у справі, в силу приписів ч.2 ст.. 313 КАС України, колегія суддів вважає за можливе розглянути справу на підставі наявних у ній доказів, без участі сторін.
Відповідно до ч.ч.1, 2, 3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У відповідності до ст.. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві правомірно винесено спірні податкові повідомлення - рішення, що підтверджується серед іншого, показаннями свідків - головних державник ревізорів - інспекторів О.І. Басенко, О.М. Більського, ОСОБА_1 , А.Р. Лихацьку, Л.О. Тюріна, В.М. Калініченко, О.Я. Волинець, висновком судового експерта ТОВ "Бюро судових експертиз" Шатохіної Олександри Іванівни від 24.06.2019 року № 06/19 тощо.
Колегія суддів, враховуючи доводи апеляційної скарги, висновки судово - економічної експертизи, вважає вказаний висновок суду першої інстанції необґрунтованим, з огляду на наступне.
Як встановлено судом та вбачається з наявних матеріалів справи, Головним управлінням Державної фіскальної служби у місті Києві 9 січня 2019 року було винесено наказ №100 про проведення документальної планової виїзної перевірки позивача з 29.01.2019 р., тривалістю 10 робочих днів. Представнику позивача 29.01.2019 року були вручені направлення на проведення перевірки, та запит №1, яким у позивача витребовувалися документи на підтвердження обставини вилучення документів, на підставі яких здійснювалось формування бухгалтерського та податкового обліку протягом 2015-2017 років.
Позивачем було повідомлено листом від 29.01.2019 року відповідача про те, що під час виїмки первинні та інші документи, на підставі яких здійснювалося формування бухгалтерського та податкового обліку, не вилучалися. Також позивач повідомив відповідача, що 15.03.2018 р. та 28.09.2018 р. було вилучено книги обліку розрахункових операцій, загальною кількістю 6 шт., інші документи не вилучалися.
Листом Генеральної прокуратури України від 31.01.2019 року Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві було повідомлено про можливість ознайомлення співробітників з матеріалами кримінального провадження.
Листами Генеральної прокуратури України від 08.02.19 року та від 11.02.2019 року Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві було повідомлено необхідність призупинення перевірки, з огляду на необхідність проведення слідчих дій.
Наказом ГУ ДФС у м. Києві від 08.02.2019 року №1613 продовжено строк проведення перевірки з 12.02.2019 року по дату завершення перевірки тривалістю 5 робочих днів.
Наказом ГУ ДФС у м. Києві від 12.02.2019 року №1684 перенесено термін проведення розпочатої перевірки з 12.02.2019 року до дати отримання копій вилучених документів або забезпечення доступу до них.
Листом Генеральної прокуратури України від 04.11.2019 року Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві було повідомлено про можливість ознайомлення співробітників з матеріалами кримінального провадження.
Наказом ГУ ДПС у м. Києві від 02.12.2019 року №3928 поновлено з 03.12.2019 року проведення вказаної перевірки, у зв`язку з отриманням доступу до документів.
Наказом ГУ ДПС у м. Києві від 02.12.2019 року №1876 завершено проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ВІОТЕХСОМ" .
13.12.2019 року посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві складено акт № 226/26-15-05-02-02/36546976 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ВІОТЕХСОМ" (код 36546976), номер телефону (044) 592-66-03, e-mail: ІНФОРМАЦІЯ_1 (далі - Акт перевірки).
Актом перевірки встановлені порушення позивачем :
- пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №15 Дохід , п.17, п.20, п.29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, далі - П(С)БО 16), в частині заниження податку на прибуток на загальну суму 12 058 200 грн. (в тому числі: за 2016 рік - 4 876 200 грн, за 2017 рік - 7 182 000 грн);
- пп. 168.1.1 п. 168.1 ст.168 з урахуванням п. е пп. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, пп. 164.5 ст.164, п. 171.2 а ст.171 Податкового кодексу, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету на загальну суму 3 560 039,93 грн.;
- пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.168.4.4 п.168.4 ст.168 Податкового кодексу, в результаті чого допущено порушення вимог щодо правильності утримання та своєчасності перерахування військового збору до бюджету на загальну суму 300 003,33грн.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем 16 січня 2020 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
за № 00000480502, яким збільшено позивачу грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 15 072 750 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями 12 058 200 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 3 014 550 грн.;
за № 0000594207, яким збільшено позивачу грошове зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб в розмірі 5 629 727,81 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями З 560 039,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 2 069 687,88 грн.;
за № 0000604207, яким збільшено позивачу грошове зобов`язання по військовому збору в розмірі 475 007,33 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями 300 003,33 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 175 004 грн.
Висновки про порушення позивачем норм податкового законодавства, на підставі яких здійснено донарахування позивачу податків, мотивовано наступними обставинами, встановленими актом перевірки.
В акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено заниження позивачем показників у рядку 01 Декларації з податку на прибуток підприємства Дохід від будь - якої діяльності за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р. на суму 165   337   859 грн.
Порушення було встановлено на підставі аналізу документів, не відображених у фінансовій звітності позивача.
Акт перевірки містить посилання на те, що до перевірки надано договори в кількості 368 шт. та медичні документи до 368 договорів.
Так, перевіркою встановлено, що, на підставі наданих на дослідження касових ордерів ТОВ «Віотехком» надання послуг і допоміжних репродуктивних технологій методом сурогатного материнства в 2015-2017 роках позивачем фактично виплачено 88   417 859 грн., які в свою чергу не були оприбутковані в касовій книзі підприємства, чим порушено вимоги п.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року.
В акті перевірки відповідач дійшов висновків, що кошти в загальній сумі 88   417 859 грн., які в свою чергу не були оприбутковані в касовій книзі підприємства, слід вважати безповоротною фінансовою допомогою від невстановлених осіб, яка не знайшла свого відображення у в фінансовій звітності підприємства.
Також, акт перевірки містить визначення, що нараховані суми в розмірі 27   804 593,48 грн., з яких не утримані податки з доходів фізичних осіб та військовий збір, а також сплачені протягом 2015 - 2017 років суми оплати, не включені до складу загальних витрат позивача, та не відображені у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності позивача.
Згідно наданих матеріалів кримінального провадження, а саме - видаткових касових ордерів, вилучених в ході обшуків, в кількості 5624 шт., позивачем сплачено 79   047 209,40 грн. При цьому позивачем, за даними бухгалтерського обліку, підтверджується виплата 11   836 167,94 грн.
Зазначене, на думку осіб, що проводили перевірку, призвело до заниження позивачем фінансового результату 76 920 000 грн., заниження зобов`язань зі сплати податку на доходи фізичних осіб на суму 15   876 433,85 грн., та військового збору в сумі 1   326 267,88 грн., та обумовило, з застосуванням строків давності, прийняття оскаржуваних рішень.
Вважаючи вищевказані податкові повідомлення - рішення протиправними, позивач звернувся із вказаним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції, доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.
Спеціальним законом з питань оподаткування є Податковий кодекс України від   02.12.2010 р. №2755-VI, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
У відповідності до підпункту     20.1.4     пункту     20.1     статті     20 ПК України     (тут і далі в редакції, чинній на момент проведення перевірки) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України) у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з п.61.1 ст.61 Кодексу податковий контроль - податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Приписами п. 62.1 статті 62 Кодексу податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Так, як вказано вище, на підставі направлень, виданих Головним управлінням ДПС у м. Києві від 29.01.2019 року № 71/26-15-14-02-02, від 29.01.2019 року № 70/26-15-14-02-02, від 29.01.2019 року № 160/26-15-42-08, від 29.01.2019 року № 202/26-15-14-03-04, від 29.01.2019 року № 158/26-15-14-06-05, від 04.12.2019 року № 612/26-15-05-06-04, від 29.01.2019 року № 946/26-15-14-09-01 державними ревізорами ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «BIOTEXCOM».
В апеляційній скарзі позивачем наголодується на процедурних порушеннях під час проведення перевірки, а саме порушення Головним управлінням ДФС у м. Києві строку проведення перевірки.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 21.02.2020 року у справі № 826/17123/18, Верховний Суд відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.
Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.  При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Відповідно до п. 82.1 ст. 82 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.
Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 5 робочих днів, інших платників податків - не більш як на 10 робочих днів.
Так, відповідно до п. 2.1. Акту перевірки, остання проводилась у період з 29.01.2019 року по 11.12.2019 року.
Термін проведення перевірки продовжувався з 12.02.2019 року на підставі наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 11.11.2019 року № 2918.
У свою чергу, на підставі наказу ГУ ДФС у м. Києві від 12.02.2019 року № 1684, строк проведення перевірки було перенесено до дати отримання копій вилучених документів або забезпечення доступу до них.
Відповідно до змісту Акту перевірки, Генеральна прокуратура України листом від 04.11.2019 року № 26/2-34253-18 (вх. ГУ ДФС у м. Києві № 12033/9 від 04.11.2019) повідомила про надання доступу до вилучених документів Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ», з огляду на що, наказом ГУ ДПС у м. Києві від 02.12.2019 року № 3929 було прийнято рішення щодо поновлення проведення документальної планової перевірки позивача з 03.12.2019 року.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що відповідно до наказу ГУ ДФС у м. Києві від 12.02.2019 року № 1684, строк проведення перевірки повинен був розпочатися з дати отримання копій вилучених документів або забезпечення доступу до них, тобто з 05.11.2019 року (наступного дня з дати надання доступу до вилучених документів Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ», відповідно до листа ГПУ), тобто, з урахуванням рішення про продовження перевірки строк проведення останньої повинен був закінчитися 09.11.2019 року, разом з тим, відповідно до матеріалів справи, відповідачем було видано наказ про поновлення з 03.12.2019 року проведення перевірки, втім навіть у такому разі кінцевою датою проведення перевірки мало б бути 07.12.2019 року, втім, як вказано вище у п. 2.1 Акту, остання була завершена 11.12.2019 року, тобто з порушенням строку проведення перевірки, визначеної ст. 82 ПК України.
Вказане свідчить про протиправний характер проведеної перевірки, що, згідно з висновком Верховного Суду є достатньою підставою для визнання протиправними та скасування рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, втім, враховуючи значення справи, колегія суддів вважає за необхідне дослідити суть встановлених контролюючим органом порушень податкового законодавства.
Так, відповідно до Акту перевірки, Головним управлінням ДФС у м. Києві було встановлено порушення позивачем пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №15 Дохід , п.17, п.20, п.29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, далі - П(С)БО 16), в частині заниження податку на прибуток на загальну суму 12 058 200 грн. (в тому числі: за 2016 рік - 4 876 200 грн, за 2017 рік - 7 182 000 грн), з даного приводу колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
У свою чергу, Згідно Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290 (із змінами та доповненнями, далі Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід»), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком, зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Національному положенні стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції операцій). 
Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:
дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
інші операційні доходи;
фінансові доходи;
інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом, участі в капіталі).
До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
Згідно Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318 (із змінами та доповненнями, далі Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати»), витрати, пов`язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.
До інших операційних витрат включаються:
витрати на дослідження та розробки відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи";
собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов`язаних з їх реалізацією;
сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;
втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов`язаннями, що пов`язані з операційною діяльністю підприємства);
втрати від знецінення запасів;
нестачі й втрати від псування цінностей;
визнані штрафи, пеня, неустойка;
витрати на утримання об`єктів соціально-культурного призначення; інші витрати операційної діяльності...
До складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать:
собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов`язані з реалізацією фінансових інвестицій);
втрати від зменшення корисності необоротних активів;
втрати від безоплатної, передачі необоротних активів;
втрати від неопераційних курсових різниць;
сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій;
витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо); 
залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів; 
інші витрати діяльності».
Так, в Акті перевірки відповідачем було зазначено, що за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року ТОВ «ВІОТЕХСОМ» задекларовано в рядку 01 декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням, непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» у сумі 285872071 гривень.
Перевіркою відображених у рядку 01 декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» показників за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій, з надання медичних послуг на підставі ліцензії МОЗ серії AB №554391 від 22.07.2010 року, в тому числі «лікування безпліддя за допомогою допоміжних репродуктивних технологій», тощо.
Перевіркою повноти визначення задекларованих ТОВ «ВІОТЕХСОМ» показників у рядку 01 декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року на підставі таких документів: оборотно - сальдових відомостей та карток по бухгалтерських рахунках 31, 361, 37, 64, 68, 70. 71, 79 та інших в розрізі субрахунків, банківських виписок, договорів та додатків до них, актів здачі-приймання робіт (надання послуг), видаткових накладних, облікових регістрів, інших документів встановлено їх заниження на загальну суму 165337859 гри., в тому числі по періодам:
-2015 - 18741732 грн.;
-2016 - 98421064 грн.;
-2017 - 48175063 гривень.
У ході проведення перевірки Генеральною прокуратурою України надано висновок судового експерта ТОВ «Бюро судових експертиз» Шатохіної Олександри Іванівни від 24.06.2019 року №06/19 за результатами проведеної судово-економічної експертизи у кримінальному провадженні Д» 42016101100000224 від 19.07.2016 року, а також первинні документи на підставі яких проведено судово- економічну експертизу, за результатами яких встановлено, що суму доходів за надання послуг лікування із застосуванням допоміжних репродуктивних технологій методом сурогатного материнства, наданих медичним центром ТОВ «ВІОТЕХСОМ» (код ЄДРПОУ 36546976) іноземним громадянам в період 2015- 2017 років, згідно з наданими на дослідження медичними документами та прейскурантами цін, в розмірі 76 920 000,00 грн. за даними 368 договорів, в тому числі: за 2015 рік - 9 930 000,00 грн. (49 договорів), за 2016 рік - 27 090 000,00 грн. (129 договорів), за 2017 рік - 39 900 000,00 грн. (190 договорів), у фінансової звітності медичного центру ТОВ «ВІОТЕХСОМ» (код ЄДРПОУ 36546976) не відображено рядку 01 декларації «Дохід від будь - якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку».
До перевірки було надано договори в кількості 368 шт., медичні документи до 368 договорам, Накази №2/14-адм. від 01.11.2014 року, №1/15-адм. від 01.02.2015 року, №5/16-адм. від 01.04.2016 року «Про затвердження цін» та Прейскуранти на послуги ТОВ «ВЮТЕХСОМ», затверджені вищезазначеними наказами.
Відповідачем наголошено, що на підставі наданих на дослідження касових ордерів ТОВ «Віотехсом» за надання послуг з допоміжних репродуктивних технологій методом сурогатного материнства в 2015- 2017 роках ТОВ «Віотехсом» фактично виплачено 88417859 грн., у тому числі за 2015 рік у сумі 8811732 грн., за 2016 у сумі 71331064 грн., за 2017 рік у сумі 8275063 грн., які в свою чергу не були оприбутковані в касовій книзі підприємства ТОВ «Віотехсом», чим порушено вимоги п.2.6 Г II «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року № 637 (з послідуючими змінами та доповненнями), детально порушення викладено в п.3.7.1 акта перевірки.
Кошти в загальній сумі 88417859 грн, у тому числі за 2015 рік у сумі 8811732 грн., за 2016 рік у сумі 71331064 грн., за 2017 рік у сумі 8275063 грн., які в свою чергу не були оприбутковані в касовій книзі підприємства ТОВ «Віотехсом», слід вважати безповоротною фінансовою допомогою від невстановлених осіб, яка не знайшла свого відображення у фінансовій звітності підприємства. 
Крім того, листом Генеральної прокуратури України від 06.12.2019 року № 26/2-34253-18 повідомлено: зазначені видаткові касові ордери вилучені під час проведення 15.03.2018 року обшуків у офісних приміщеннях ТОВ «Віотехсом», проведених на підставі ухвал слідчих суддів Печерського районного суду м. Києва у зв`язку зі здійсненням досудового розслідування у кримінальному провадженні № 42017000000004230.
Втім, колегія суддів вважає висновки, здійснені контролюючим органом вище, необґрунтованими, з огляду на наступне.
Так, відповідно до умов спільних договорів щодо здійснення ДРТ методом сурогатного материнства між подружжям, сурогатною матір`ю та Медичним центром, що наявні у матеріалах справи (зокрема у томах з 16 по 24), останні були заключені між відповідною сурогатною матір`ю з одного боку та батьками - замовниками з іншого, Товариство з обмеженою відповідальністю «Віотехсом» значиться в таких договорах виключно у п. 1.1, відповідно до якого, процедура запліднення ін вітро проводиться в Медичному центрі «Віотехсом», отже позивач, в рамках спільних договорів не був стороною останніх, в той час як ТОВ «Віотехсом» надавались послуги щодо проведення запліднення ін вітро, відповідно до прейскурантів.
Так, зокрема, відповідно до прейскуранта, затвердженого наказом № 1/15-адм «Про затвердження цін», відсутня позиція «програма лікування безпліддя методом сурогатного материнства» (вартість «від 120   000 до 210   000 грн.»), у той же час у розділі І «Допоміжні репродуктивні послуги» наявні позиції «запліднення in vitro, повний цикл (перша спроба (IVF + ICSI)» вартістю 24   950 грн., «запліднення in vitro, повний цикл (друга спроба (IVF + ICSI)» вартістю 24700 грн., «запліднення in vitro, повний цикл (третя спроба (IVF + ICSI)» вартістю 24   000 грн., що повністю відповідає сумам, зазначеним в Актах наданих послуг, що наявні в матеріалах справи (т.1 а.с. 203 - 238 з обох боків).
Згідно первинним документам, що наявні у матеріалах справи, у період, за який було здійснено перевірку, позивачем було надано 387 послуг із запліднення in vitro , а саме по періодах: 
за 2015 рік - 122; 
          за 2016 рік - 143; 
          за 2017 рік - 122.
          Надання цих послуг відображено у звітності ТОВ «Віотехсом», що відповідачем не заперечується, кошти, отримані за надання вказаної послуги оприбутковані у касі підприємства та враховані під час складення декларації з податку на прибуток. 
У свою чергу, наказом ТОВ «Віотехсом» № 6/11-адм від 01 жовтня 2011 року «Про касову дисципліну», з метою забезпечення організації роботи каси підприємства та проведення операцій з готівкою визначено місцем проведення касових операцій кабінет № 1, розташований на першому поверсі підприємства, за адресою: м. Київ, вул. Отто Шмідта 2/6а.
Разом з тим, відповідно до матеріалів справи, касові ордери, що були вилучені під час обшуку вилучались за адресою: м. Київ, вул. Достоєвського 7, що належить ТОВ «Ренесанс Консалтинг» та м. Київ, вул. Отто Шмідта 16б, що належить ОСОБА_9 .
Більше того, дослідивши копії вилучених ордерів (т. 4 - 14), колегією суддів було встановлено, що останні не містять ідентифікуючих ознак, які б свідчили про приналежність ТОВ «Віотехсом», а саме у графі «найменування підприємства (установи, організації)» вказано «Наша організація», не зазначено будь - якого «ідентифікаційного коду ЄДРПОУ», не заповнені графи «керівник», «головний бухгалтер», відсутні підписи вказаних осіб, з урахуванням чого відсутня фактична можливість встановити приналежність останніх позивачу.
Відповідачем даного факту не спростовано, відсутні рішення суду (вироку) зі спростування даного факту.
Частиною 1 статті 72 КАС України визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно частини першої статті 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.
У свою чергу, законом, який визначає порядок отримання показань під час досудового слідства та порядок їх фіксації у протоколі допиту є Кримінальний процесуальний кодекс України (далі КПК України).
У частині першій статті 23 КПК закріплено, що суд досліджує докази безпосередньо. Показання учасників кримінального провадження суд отримує усно.
Частина друга цієї ж статті визначає, що не можуть бути визнані доказами відомості, що містяться в показаннях, речах і документах, які не були предметом безпосереднього дослідження суду, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Суд може прийняти як доказ показання осіб, які не дають їх безпосередньо в судовому засіданні, лише у випадках, передбачених цим Кодексом.
Частиною четвертою статті 95 КПК України передбачено, що суд може обґрунтовувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 225 цього Кодексу. Суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
Таким чином, протоколи допиту, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визначені як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді.
Відповідно до частини 6 статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування не може вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.
Аналогічна позиція викладена, зокрема й у постанові Верховного Суду від 06.11.2018 року у справі № 822/551/18.
Колегія суддів наголошує, що протокол допиту не є первинним документом (не містить відповідних реквізитів визначаючих первинний документ, передбачених вимогами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку») та не фіксує здійснення будь-якої господарської операції.
У наявних у матеріалах справи протоколах допитів сурогатних матерів не вказано про те, ким виплачувалися грошові кошти, за якою адресою, чи були особи, які виплачували кошти, працівниками ТОВ «ВІОТЕХСОМ».
Однак, як наведено вище та зазначено в тексті акту перевірки ДПС, на підставі вказаних видаткових ордерів (які не містять ідентифікуючих ознак належності до ТОВ «ВІОТЕХСОМ) перевіряючими було зроблено висновок про виплату з каси ТОВ «ВІОТЕХСОМ» суми 79047209,40 грн., а з урахуванням протоколів допитів - збільшено до суми - 88417858,47 грн.
З огляду на викладене вище та враховуючи висновки Верховного Суду, колегія суддів вважає необґрунтованими посилання контролюючого органу на протоколи допиту сурогатних матерів, як підставу для донарахування позивачу податкових зобов`язань.
Колегія суддів вважає також необґрунтованим врахування податковим органом, при винесені спірних податкових повідомлень - рішень, висновку судового експерта ТОВ "Бюро судових експертиз" Шатохіної Олександри Іванівни від 24.06.19 року № 06/19 за результатами проведеної судово - економічної експертизи у кримінальному провадженні № 42016101100000224 від 19.07.2016 року, з огляду на наступне.
Відповідно до ст. 83 ПК України (в редакції, чинній на дату проведення спірної перевірки) передбачено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є:
83.1.1. документи, визначені цим Кодексом;
83.1.2. податкова інформація;
83.1.3. експертні висновки;
83.1.4. судові рішення;
83.1.6. податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
У свою чергу п.п. 84.1 - 84.3 ПК України передбачено, що експертиза проводиться у разі, коли для вирішення питань, що мають значення для здійснення податкового контролю, необхідні спеціальні знання у галузі науки, мистецтва, техніки, економіки та в інших галузях. Залучення експерта здійснюється на договірних засадах та за рахунок коштів сторони, що є ініціатором залучення експерта.
Експертиза призначається за заявою платника податків або за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, в яких зазначаються:
84.2.1. підстави для залучення експерта;
84.2.2. прізвище, ім`я та по батькові експерта;
84.2.3. реквізити платника податків, стосовно якого здійснюється податковий контроль;
84.2.4. питання, поставлені до експерта;
84.2.5. документи, предмети та інші матеріали, які подаються на розгляд експерта.
Контролюючий орган, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу якого призначив проведення експертизи, зобов`язаний ознайомити платника податків (його представника) з рішенням про проведення експертизи, а після закінчення експертизи - з висновком експерта.
Разом з тим, як наголошено апелянтом та не спростовано відповідачем, вказана експертиза (у кримінальному провадженні № 42016101100000224) була призначена у порядку та на підставах, передбачених КПК України, відповідачем, всупереч вказаних вище вимог ПК України не було ознайомлено платника податків з рішенням про призначення експертизи та з висновком про експерта, експертиза не була призначена ні за заявою платника податків, ні за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, з огляду на що (з урахуванням імперативної норми п.п. 83.1.3 п.п.83.1 ст. 83 ПК України) колегія суддів вважає необґрунтованим використання висновку експерта, зробленого в рамках кримінального провадженні № 42016101100000224, при винесенні спірних податкових повідомлень - рішень.
Аналогічна правова позиція відображена також у постанові Верховного Суду від 05.09.2019 року у справі № 812/726/15, у які було наголошено на необхідності розмежування експертизи у розумінні ст. 84 ПК України та матеріалів, які надходять від правоохоронних органів. Також, судом касаційної інстанції було зазначено, що «відповідно до положень Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, податкова має встановлювати порушення з боку платника такого податку на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб`єкта господарювання.
Зазначеним порядком визначено, що не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб`єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб суб`єкта господарювання».
  В ухвалі Вищого адміністративного суду України від 06.11.2013 року у справі № К/9991/75655/12 «експертний висновок складено на підставі документів, походження яких не можливо встановити, а саме: у якої особи вилучались та взагалі кому належать, в рамках яких процесуальних дій (перевірка ДПС чи заходи в рамках кримінального законодавства) здійснювалось відбирання зразків для експертизи та якою особою проводилось відібрання цих зразків, з яких джерел та інш.
З огляду на викладене, судим дійшли до вірного висновку, що вищезазначені експертні висновки не могли бути підставою для висновків перевірки, як не є і належними та допустимими доказами в даному судовому провадженні».
У той же час, відповідно до висновку судово - економічної експертизи за результатами проведення судової економічної експертизи Національним науковим центром «Інститут судових експертиз ім. Засл.проф. М.С.Бокаріуса» № 16900 від 29.08.2022 року по адміністративній справі № 640/8137/20, в межах наданих матеріалів справи та компетенції експерта - економіста визначено, що висновки акту перевірки ДПС №226/26-15-05-02-02/36546976 від 13.12.2019 року недотримання ТОВ «ВІОТЕХСОМ» вимог п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПКУ, п.5, п.7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», та п.17, п.20, п.29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», в частині донарахування податку на прибуток за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на загальну суму 12058200 грн. (в т.ч. по періодам: за 2016 рік у сумі 4876200 грн.; за 2017 рік у сумі 7182000 грн.) - не підтверджуються наданими документами.
Наданими матеріалами справи, висновок контролюючого органу, наведений в акті №226/26-15-05-02-02/36546976 від 13.12.2019 року (стор. 8 акту), про обсяг (368 договорів) та вартість (на загальну суму 76920000 грн.) наданих ТОВ «ВІОТЕХСОМ» послуг за період 2015- 2017рр. - підтвердити не надається за можливе. 
          Висновок контролюючого органу, наведений в акті № 226/26-15-05-02-02/36546976 від 13.12.2019 року (ст. 15 акту) про виплату з каси ТОВ «ВІОТЕХСОМ» за надання послуг з допоміжних репродуктивних технологій методом сурогатного материнства в 2015 - 2017 роках грошових коштів у сумі 88   417   858,47 грн. фізичним особам - не підтверджується документально.
Відповідно до ст. 108 КАС України Висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.
Разом з тим, колегія суддів не вбачає підстав для неврахування вказаного вище висновку експерта, здійсненого на підставі ухвали суду, відповідачем не наведено обґрунтованих доводів для неврахування висновку судово - економічної експертизи № 16900 від 29.08.2022 року по адміністративній справі № 640/8137/20. 
Щодо порушення позивачем пп. 168.1.1 п. 168.1 ст.168 ПК України з урахуванням п. е пп. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, пп. 164.5 ст.164, п. 171.2 а ст.171 Податкового кодексу, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до п.п. 168.1.1 та 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
У свою чергу п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. 
П.п.164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема, дохід, отриманий платником, податку як додаткове благо (крім, випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді:
е) вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об`єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними пунктом 164.5 цієї статті.
Пунктом 164.5 ст. 164 ПК України передбачено, що під час нарахування (падання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:
К = 100: (100-Сп), де К - коефіцієнт;
Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.
У такому самому порядку визначаються об`єкт оподаткування і база оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки.
Пунктом 171.2 ст. 171 ПК України передбачено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є:
а) податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні;
б) платник податку - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов`язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.
Недотримання TOB «ВІОТЕХСОМ» вимог пп. 168.1.1 п. 168.1 ст.168, п.«е» пп. 164.2.17 п.164.2 ст.164, пп.164.5 ст.164, п.171.2 «а» ст. 171 ПК України, викладено на стор. 33 Акту перевірки №226/26-15-05-02-02/36546976 від 13.12.2019 року та обґрунтовано наступним «видаткові касові ордери, які не внесені в касові книги, за 2015-2016 роки у кількості 5 624 шт., в т.ч.: за жовтень - грудень 2015 року - 461 шт.; за січень - листопад 2016 року - 4690 шт.; за грудень 2017 року - 473 шт.
Шляхом співставлення даних, зазначених у наданих видаткових касових ордерах за 2015-2017 роки в кількості 5 624 шт., судовим експертом, встановлено, що вони не знайшли свого відображення у касових книгах ТОВ «Віотехсом» за період 2015-2017 роки.
На підставі наданих на дослідження касових ордерів ТОВ «Віотехсом» за надання послуг з допоміжних репродуктивних технологій методом, сурогатного материнства в 2015-2017 роках ТОВ «Віотехсом» фактично виплачено 88 417 858,47 грн. (22 544 059,48 + 10 192 322,00 + 55 681 476,99), де: 22 544 059,48 грн. - сума виплат відповідно наданого списку (згідно протоколів допитів) сурогатним матерям; за 2015 рік - 4 491 234,58 грн. за 2016рік -16 682 725,98 грн. за 2017рік - 1 370 098,92 грн.
Таким чином, ТОВ «Віотехсом» не виконало вимоги пп. 168.1.1 п. 168.1 ст.168 ПК України з урахуванням п. е пп. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, пп. 164.5 ст.164, п. 171.2 а ст.171 Податкового кодексу і занизило зобов`язання по сплаті до бюджету податку на доходи фізичних осіб за перевіряємий період загальну суму 15876433,85 грн., в тому числі: 
за 2015 рік - 1547259,04 грн.; 
за 2016 рік - 12839663,44 грн.; 
за 2017 рік - 1489511,37 грн.
Разом з тим, колегія суддів наголошує, що в межах розгляду даної справи судом було спростовано висновок контролюючого органу, наведений в акті №226/26-15-05-02-02/36546976 від 13.12.2019 року (стор. 15 акту), про виплату з каси ТОВ «ВІОТЕХСОМ» за надання послуг з допоміжних репродуктивних технологій методом сурогатного материнства в 2015-2017 роках грошових коштів у сумі - 88 417 858,47 грн. 
Вказані вище висновки контролюючим органом було здійснено на підставі протоколів допиту сурогатних матерів (судом було вказано на необґрунтованість використання останніх в межах спірних правовідносин), з урахуванням того, що ТОВ «Віотехсом», на переконання контролюючого органу є виконавцем умов спільних договорів (колегією суддів даний висновок також спростовано вище, на підставі аналізу змісту вказаних спільних договорів, що наявні у матеріалах справи) та вилучених видаткових касових ордерів під час обшуків в рамках кримінального провадження (колегіє суддів було досліджено вказані видаткові касові ордери та становлено відсутність ідентифікуючих ознак, що вказували б на приналежність останніх до позивача, в тому числі відсутність найменування, коду ЄДПРОУ, керівника, головного бухгалтера, підписів даних осіб, тощо).
Варто також звернути увагу на те, що ТОВ «Віотехсом» у 2019 році звертався до Державної фіскальної служби України для отримання індивідуальної податкової консультації щодо оподаткування окремих видів доходів.
Так, відповідно до індивідуальної податкової консультації ДФС України № 70/6/99-99-13-02-03-15/ІПК від 08.01.2019 року щодо оподаткування окремих видів доходів, вказано:
«..Відповідно до пунктів 1.3 та 1.6 копії спільного договору, наданого вами до звернення, «сурогатна матір зобов`язується неухильно дотримуватися всіх вимог і призначень лікарів медичного центру, приймати всі медичні препарати та процедури, що необхідні для успішного виконання лікувальної програми сурогатного материнства. Батьки - замовники зобов`язуються протягом, всього періоду вагітності виплачувати на місяць сурогатній матері у гривнях кошти на покриття її витрат на харчування та забезпечення благополучного протікання вагітності. Ці кошти будуть надаватись сурогатній матері готівкою під розписку» ... якщо виплата коштів батьками - замовниками здійснюється безпосередньо фізичній особі - сурогатній матері відповідно до умов спільного договору, тобто без участі юридичної особи (медичного центру), то обов`язку щодо нарахування утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб і військового збору до бюджет) у товариства не виникає».   
Відповідно до п. 52.2ст. 52 ПК України Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
У той же час, п. 53.1 ст. 53 ПК України передбачає, що не може бути притягнуто до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до індивідуальної податкової консультації, наданої йому у письмовій формі, а також узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містить ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.
З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що в межах спірних правовідносин ТОВ «Віотехсом» не був податковим агентом у розумінні норм ПК України (враховуючи умови спільних договорів), а тому в нього не виник обов`язок щодо нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб і військового збору до бюджету, що також відображено у індивідуальній податковій консультації, наданої позивачу, що свідчить про протиправність податкового повідомлення - рішення № 0000594207 від 16.01.2020 року та необхідність його скасування.
Вказане також підтверджується висновком судової експертизи № 16900 від 29.08.2022 року, відповідно до змісту якої, висновки акту перевірки ДПС № 226/26-15-05-02-02/36546976 від 13.12.2019 року про недотримання ТОВ «Віотехсом» вимог пп. 168.1.1 п. 168.1 ст.168 ПК України з урахуванням п. е пп. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, пп. 164.5 ст.164, п. 171.2 а ст.171 Податкового кодексу, що відповідно призвело до донарахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету в періоді, на загальну суму 15876433,85 грн. - не підтверджується наданими документами.
Щодо порушення пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.168.4.4 п.168.4 ст.168 Податкового кодексу, в результаті чого допущено порушення вимог щодо правильності утримання та своєчасності перерахування військового збору до бюджету на загальну суму 300 003,33 грн., колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» (далі - Закон № 71), який набрав чинності з 01.01.2015 року, внесено зміни до Податкового кодексу України (далі - ПКУ), зокрема у частині оподаткування військовим збором.
Відповідно до п. 161 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень ПКУ оподаткування військовим збором подовжено до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України.
Відповідно до підпункту  1.4 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 ПК України, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту (1,5 відсотка від об`єкта оподаткування).
Зокрема, підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника, зобов`язаний утримувати збір із суми такого доходу за його рахунок.
Разом з цим, платник, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити військовий збір з таких доходів (підпункт 168.2.1 пункт 168.2 статті 168 ПКУ).
Підпунктом 1.5 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету згідно зі статті 171 ПКУ з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника; з інших доходів є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні; платник - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов`язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) збору до бюджету.
Відповідно до підпункту 1.6. пункту 161  підрозділу 10 розділу ХХ ПК України платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 ПК України.
Так, контролюючим органом під час перевірки повноти визначення військового збору за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року встановлено його заниження, а саме підприємством не утримано та не перераховано військовий збір із сум додаткового блага на загальну суму 88 417 858,47 грн., інформація про яке міститься в п. 3.1, що призвело до заниження зобов`язання по військовому збору на загальну суму 1326267,88 грн., із них: за 2015 рік - 132169,98 грн.; за 2016 рік - 1069971,95 грн.; за 2017 рік - 124125,95 грн...».
Втім, як було зазначено вище, колегією суддів спростовано висновок контролюючого органу наведений в акті №226/26-15-05-02-02/36546976 від 13.12.2019 року (стор. 15 акту), про виплату з каси ТОВ «ВІОТЕХСОМ» за надання послуг з допоміжних репродуктивних технологій методом сурогатного материнства в 2015-2017 роках грошових коштів у сумі - 88 417 858,47 грн. та, як наслідок необхідності утримання з цих сум податку на доходи фізичних осіб, з урахуванням чого, податкове повідомлення- рішення  № 0000604207 від 16.01.2020, яким збільшено товариству з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» грошове зобов`язання по військовому збору в розмірі 475 007,33 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями 300 003,33 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 175 004 грн. є протиправним та підлягає скасуванню. 
Щодо решти аргументів сторін, суд звертає увагу, що згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», § 58, рішення від 10 лютого 2010 року).
Відповідно до ч.1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи, що судом апеляційної інстанції адміністративний позов задоволено повністю, колегія суддів вважає за необхідне стягнути на користь ТОВ «Віотехсом» за рахунок бюджетних асигнувань відповідача суму сплаченого судового збору у розмірі 46   244 грн. (21 020 грн. за подання позовної заяви, згідно платіжного доручення № 1856 від 01.04.2020 року + 25 224 грн. за подання апеляційної скарги, згідно платіжного доручення № 45818 від 16.11.2021 року).
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції було не вірно встановлено фактичні обставини справи, порушено норми матеріального права. У зв`язку з цим суд вважає необхідним апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» - задовольнити, рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 18 жовтня 2021 року - скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити. 
Керуючись ст..ст. 241, 242, 311, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів  

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» - задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 18 жовтня 2021 року - скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у м. Києві за № 00000480502 від 16.01.2020 року, № 0000594207 від 16.01.2020 року, № 0000604207 від 16.01.2020 року.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІОТЕХСОМ» (04107, м. Київ, вул. Отто Шмідта 2/6А, код ЄДРПОУ: 36546976) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві,  як відокремленого підрозділу ДПС (04116, м. Київ, вул. Шолуденка 33/19, код ЄДРПОУ: 44116011) судовий збір у розмірі 46 244 (сорок шість тисяч двісті сорок чотири) грн. 00 коп. 
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя:                                                                       О.Є.Пилипенко 

Суддя:                                                                                 Я.Б.Глущенко     

                                                                                                    Л.Т.Черпіцька       

Повний текст виготовлено 11 жовтня 2022 року.