ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/5408/21                                                                      Суддя (судді) першої інстанції: Кузьменко В.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 жовтня 2022 року                                                                                           м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                              Файдюка В.В.
суддів:                                        Мєзєнцева Є.І.
                                                  Собківа Я.М.
При секретарі:                              Шепель О.О.
          
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 травня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, визнання протиправним та скасування рішення, -
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» (далі по тесту - позивач, ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області (далі - відповідач 1, ГУ ДПС у Житомирській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2, ДПС України), у якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило суд:
1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25 листопада 2020 року №00006790701;
2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10 лютого 2021 року №00014050701;
3) визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 про результати розгляду скарги №2813/6/99-00-06-01-02-06 від 05 лютого 2021 року.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» відноситься до реального сектору економіки та відсутні підстави вважати фіктивними правочини, укладені ним з ТОВ «ВЕЛС ЛТД», ТОВ «МІХБУД», ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ», ФГ «УКРАГРОТЕХ», ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ», ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА», СФГ «БАРА», ВК «ПАРОСТОК», ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН», ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ».
На думку позивача, твердження відповідача 1 в акті перевірки не знаходять правового підґрунтя в належних та допустимих доказах, у вироку чи рішенні суду, який можна приймати як доказ.
Позивач зазначає, що у нього наявні всі первинні та бухгалтерські документи, які складені на виконання вимог чинного податкового законодавства і містять всі необхідні реквізити, що підтверджують товарність проведених операцій, проте ці документи не були взяті до уваги під час проведення перевірки, а також під час розгляду скарги в порядку адміністративного оскарження; кожен придбаний товар використаний в господарській діяльності позивача, що підтверджено даними бухгалтерського обліку.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 травня 2022 року даний позов задоволено в повному обсязі.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач 1 звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування своєї позиції апелянт зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті у відповідності до норм чинного законодавства, на підставі акта перевірки, яким було встановлено нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ «ВЕЛС ЛТД», ТОВ «МІХБУД», ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ», ФГ «УКРАГРОТЕХ», ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ», ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА», СФГ «БАРА», ВК «ПАРОСТОК», ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН», ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ», у зв`язку з не підтвердженням факту отримання придбаних товарів, по яких встановлено обрив ланцюга постачання, крім того, до перевірки не надано товарно-транспортних накладних щодо транспортування спірного товару, не підтверджено факт отримання транспортних послуг по перевезенню вантажу, у видаткових накладних не зазначено прізвище та ініціали осіб, що здійснювали відвантаження товару, не надано товарно-транспортні накладні на транспортування ТМЦ. Тобто, операції позивача з вказаними контрагентами не були спрямовані на реальне настання наслідків, а спрямовані на здійснення операцій з надання податкової вигоди, оформлені з метою штучного формування податкового кредиту.
Товариством з обмеженою відповідальністю «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» подано відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечено проти її доводів та зауважено про законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення.
Зазначено, що законних підстав вважати правочини, укладені з позивачем зі спірними контрагентами, фіктивними та удаваними немає, а твердження, викладені в акті перевірки, не знаходять правового підґрунтя в належних та допустимих доказах, у вироку чи рішенні суду, який можна приймати як доказ.
Наголошено, що придбаний позивачем товар був використаний в господарській діяльності позивача, що підтверджується даними бухгалтерського обліку. В результаті здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» отримало прибуток, що свідчить про наявність економічного ефекту та реальну ділову мету взаємовідносин.
Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, відповідно до податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 25 листопада 2020 року №00006790701 за порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 402 731,00 грн. за серпень 2020 року.
Відповідно до податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 10 лютого 2021 року №00014050701 за порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на 4 644 253,00 грн.
Вказані податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі акта від 02 листопада 2020 року №445/06-30-07-01/00688195 документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2020 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 17 вересня 2020 року №9235624087 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах (далі по тексту - акт перевірки) та рішення ДПС України від 05 лютого 2021 року №2813/6/99-00-06-01-02-06 про результати розгляду скарги.
Перевіркою встановлено порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2020 року на 1 402 731,00 грн. та занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість до сплати на 4 187 590,00 гривень.
Такі висновки акта перевірки обґрунтовані безпідставним формуванням податкового кредиту по відносинам із контрагентами-продавцями, у зв`язку із таким:
- по відносинам із ТОВ «ВЕЛС ЛТД» не підтверджено факт отримання придбання нітроамофоски, карбаміду, амофосу, по яких встановлено обрив ланцюга постачання; до перевірки не надано товарно-транспортних накладних щодо транспортування вищезазначеного товару, що свідчить про відсутність його поставки;
- по відносинам із ТОВ «МІХБУД» в ході перевірки не підтверджено факт придбання цементу М-400, 25 кг та цементу М-500, 25 кг, по яких встановлено обрив ланцюга постачання; в товарно-транспортних накладних зазначено, що кількість місць - насипом, що суперечить видатковим та податковим накладним, де кількість товару зазначено в штуках (у мішках по 25 кг); до перевірки не надано будь-яких сертифікатів якості та відповідності на придбаний товар;
- по відносинам з ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА» не підтверджено факт отримання послуг укладання тротуарної плитки з підготуванням «основанія»; в актах виконаних робіт не вказано об`єм виконаних робіт та їх загальна площа, а зазначено лише - роботи з підготуванням «основанія» та укладання тротуарної плитки. Крім того, ТОВ «Попільнянський комбікормовий завод» не надано в ході проведення перевірки будь-яких звітів, наданих ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА», щодо використання будівельних матеріалів, які були використані при укладанні тротуарної плитки з підготуванням «основанія», адже в умовах договору зазначено, що підрядник зобов`язаний виконати роботи із власних матеріалів своїми силами і засобами;
- по відносинам із ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ» не підтверджено факт отримання придбання Сушки мобільної б/у; від оперативного управління ГУ ДФС у Донецькій області отримано відповідь від 14.07.2020 року №4328/7/05-97-03-13 про відсутність ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ» за місцезнаходження; до перевірки не надано товарно-транспортних накладних щодо транспортування вищезазначеного товару, що також свідчить про відсутність його поставки;
- по відносинам із ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ» не підтверджено факт отримання транспортних послуг по перевезенню вантажу; у ТОВ «ЛОГІСТІК ТРАНСКОМПАНІ» відсутні транспортні засоби, необхідні для надання транспортних послуг по перевезенню вантажу для ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД»; не встановлено придбання ТОВ «ЛОГІСТІК ТРАНСКОМПАНІ» транспортних послуг по перевезенню вантажу та виплати доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку відповідно до податкових розрахунків за формою №1 ДФ з ознакою доходу №157, поданих ТОВ «ЛОГІСТІК ТРАНСКОМПАНІ»; відповідно до звітів ЄСВ кількість працюючих становить 4 особи; даний факт свідчить про те, що ТОВ «ЛОГІСТІК ТРАНСКОМПАНІ» власними силами не могло надати для позивача транспортні послуги по перевезенню вантажу та не залучало для їх надання сторонніх осіб;
- по відносинам із ФГ «УКРАГРОТЕХ» не підтверджено факт придбання пшениці, по якій встановлено обрив ланцюга постачання; у наданих до перевірки видаткових накладних не зазначено прізвище та ініціали особи ФГ «УКРАГРОТЕХ», що здійснювала відвантаження товару, а наявний лише підпис невстановленої особи; до перевірки не надано товарно-транспортні накладні на транспортування даних ТМЦ;
- по відносинам з СФГ «БАРА» не підтверджено факт отримання кукурудзи врожаю 2019 року; СФГ «БАРА» не могло здійснити поставку кукурудзи врожаю 2019 року для ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД», оскільки відсутні землі для посівних площ сільськогосподарських культур у необхідній кількості;
- по відносинам із ВК «ПАРОСТОК» не підтверджено факт отримання кукурудзи врожаю 2019 року; ВК «ПАРОСТОК» не могло здійснити поставку кукурудзи врожаю 2019 року для ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД», оскільки відсутнє придбання даної кукурудзи або насіння для її вирощування; відповідно до довідки про проведення заходів щодо встановлення місцезнаходження платника податків оперативним підрозділом територіального органу ДФС від 13 серпня 2020 року №3173/7/20-97-04-07-05- місцезнаходження не встановлено ВК «ПАРОСТОК»;
- по відносинам із ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН» не підтверджено факт надання транспортних послуг; відповідно до наданих до перевірки товарно-транспортних накладних, встановлено, що транспортні послуги, що надавались ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН», були надані вантажними автомобілями, які не являються власністю ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН»; згідно до інформаційних баз ГУ ДПС у Житомирській області у ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН» відсутнє придбання транспортних послуг та підприємством не подавались до контролюючого органу податкові розрахунки за формою №1 ДФ у 2020 році, що унеможливлює підтвердити факт виплати доходу фізичним особам, та фізичним особам-підприємцям, а, отже, неможливо підтвердити придбання транспортних послух від таких осіб;
- по відносинам із ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» не підтверджено факт отримання кукурудзи врожаю 2019 року; згідно до інформаційних баз ГУ ДПС у Житомирській області встановлено, що ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» не здійснювало придбання кукурудзи врожаю 2019 року; відповідно до звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду (станом на 01 грудня 2019 року) за формою №29-СГ встановлено, що посівна площа кукурудзи на зерно становить 990,85 га, та обсяг виробництва у масі після доробки складає 79945,25 центнерів, що становить 7 994,525 тон, однак, відповідно до інформаційних баз ГУ ДПС у Житомирській області встановлено, що ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» реалізовано кукурудзи врожаю 2019 року у кількості 8 150,353 тон, що перевищує задекларовані підприємством обсяги виробництва у масі після доробки.
Не погоджуючись з винесеними відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними, а свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Як встановлено судом першої інстанції, 01 листопада 2018 року між ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» та ТОВ «ВЕЛС ЛТД» укладено договір купівлі-продажу б/н, відповідно до якого, позивач придбав мінеральні добрива в загальному об`ємі 32 907 кг, з яких: нітроамофоска - 8 007 кг; амофос - 14 060 кг; карбамід - 10 840 кг.
За умовами пункту 2.3 договору постачання товару здійснюється шляхом самовивозу покупцем зі складу продавця.
Виконання вказаного договору підтверджують копії договору купівлі-продажу, видаткові накладні та платіжні доручення на оплату придбаного товару.
ТОВ «ВЕЛС ЛТД» зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 640 806,19 грн., у тому числі, податок на додану вартість 106 801,03 грн.
Також між ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» та ТОВ «МІХБУД» 13 червня 2019 року укладено договір купівлі-продажу №23, за умовами якого позивач придбав цемент М-400 та М-500 шляхом само вивозу зі складу продавця.
Виконання цього договору підтверджується видатковими накладним, товарно-транспортними накладними та платіжними дорученнями, копії яких містяться у справі.
Продавець зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 1 110 000,00 грн., у тому числі, податок на додану вартість 185 000,00 грн.
Крім того, 17 травня 2020 року між ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» та ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ» укладений договір поставки б/н, за умовами якого позивач придбав зерносушильне обладнання - сушка мобільна б/у. За умовами договору покупець здійснює за власний рахунок самовивіз товару зі складу продавця.
Придбання вказаного товару підтверджується видатковою накладною, актом приймання-передачі товару та платіжним дорученням про сплату грошових коштів.
Продавець зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 1 215 000,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 202 500,00 грн.
Між ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» та ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА» 03 березня 2020 року укладений договір на виконання робіт б/н, відповідно до якого за дорученням замовника підрядник зобов`язується па власний ризик виконати роботи, викладені у додатку 1 «Технічне завдання», який є невід`ємною частиною договору, а замовник зобов`язується прийняти їх та оплатити.
Згідно з технічним завданням проведені роботи з укладання тротуарної плитки з підготуванням «основанія» біля будинку №65 за адресою: Житомирська область, Попільнянський район, с. Попільня, вул. Прикордонників, 65.
За умовами пунктів 4.3 та 5.1 договору сторони погодили, що підрядник виконує роботи з власних матеріалів своїми силами і засобами; розрахунки за виконані роботи здійснюються на основі актів приймання робіт не пізніше як через десять днів після їх підписання у розмірі 100% оплати на розрахунковий рахунок підрядника.
На підтвердження виконання цього договору позивач надав копії актів здачі-прийняття виконаних робіт (підряду) від 30 березня 2020 року №№1, 2, 3 та платіжні доручення на оплату робіт від 30 березня 2020 року №№3310, 3311, 3312.
Підрядник зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 1 905 002,70 грн., у тому числі, податок на додану вартість 317 500,44 грн.
Також між ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» та ТОВ «ТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ «ТРЕВЛ ЮНІОН» 03 лютого 2020 року укладений договір з організації транспортно-експедиторського обслуговування, згідно якого вказана компанія надає послуги з перевезення вантажів.
Виконання вказаних послуг підтверджується актами надання послуг, товарно-транспортними накладними та платіжними дорученнями на оплату послуг.
Як вбачається зі змісту товарно-транспортних накладних, виконавець здійснював перевезення кукурудзи на замовлення ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД».
Виконавець зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 3 749 820,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 624 970,01 грн.
Крім того, 22 березня 2019 року між позивачем та ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ» укладений договір з організації транспортно-експедиторського обслуговування №3-22/03/19, згідно якого останнє надає послуги з перевезення вантажів.
Надання послуг за вказаним договором підтверджується актами надання послуг, товарно-транспортними накладними, та платіжними дорученням на перерахування грошових коштів по оплаті наданих послуг.
Як вбачається зі змісту товарно-транспортних накладних, виконавець здійснював перевезення кукурудзи на замовлення ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД».
Виконавець зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 6 319 724,55 грн., у тому числі податок на додану вартість 1 053 287,42 грн.
17 червня 2020 року між ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» та ФГ «УКРАГРОТЕХ» укладений договір поставки №2020/17-06-02, за умовами якого останній зобов`язався поставити і передати у власність позивача сільськогосподарську продукцію українського походження врожаю 2020 року в асортименті, за ціною, якістю та кількістю, що визначені договором і додатковими угодами до нього.
Згідно додаткової угоди до вказаного договору та видаткових накладних постачальник поставив позивачу пшеницю в загальному об`ємі 1000 тон.
Поставку вказаного товару підтверджують також платіжні доручення про оплату і товарно-транспортні накладні.
Постачальник зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 5 205 000,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 867 500,00 грн.
Крім того, позивач уклав із СФГ «БАРА» договір поставки від 19 травня 2020 року №21-19/05/2020 (як зазначає позивач, в акті перевірки вказано невірний договір від 28 травня 2020 року №22-28/05/2020), за умовами якого постачальник зобов`язався поставити і передати у власність позивача сільськогосподарську продукцію українського походження врожаю 2019-2020 років в асортименті, за ціною, якістю та кількістю, що визначені договором і додатковими угодами до нього.
Згідно додаткової угоди та видаткових накладних СФГ «БАРА» поставило позивачу кукурудзу урожаю 2019 року у розмірі 200 тон.
Поставку вказаного товару підтверджують також платіжні доручення про оплату і товарно-транспортні накладні.
Постачальник зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 1 000 000,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 166 666,67 грн.
28 квітня 2020 року між ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» та ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» укладено договір поставки №16-28/04/2020, згідно якого постачальник зобов`язався поставити і передати у власність позивача сільськогосподарську продукцію українського походження врожаю 2019-2020 років в асортименті, за ціною, якістю та кількістю, що визначені договором і додатковими угодами до нього.
Згідно додаткової угоди та видаткової накладної ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» поставило позивачу кукурудзу урожаю 2019 року у розмірі 200 тон.
Поставку вказаного товару підтверджують платіжне доручення та товарно-транспортна накладна.
Постачальник зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 1 000 000,00 грн., у тому числі, податок на додану вартість 166 666,67 грн.
28 травня 2020 року між позивачем та ВК «ПАРОСТОК» укладений договір поставки №22-28/05/2020, за умовами якого останній зобов`язався поставити і передати у власність позивача сільськогосподарську продукцію українського походження врожаю 2019-2020 років в асортименті, за ціною, якістю та кількістю, що визначені договором і додатковими угодами до нього.
Поставку вказаного товару підтверджують платіжне доручення та товарно-транспортна накладна.
Постачальник зареєстрував у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні для позивача на загальну суму 8 518 941,81 грн., у тому числі, податок на додану вартість 1 419 823,63 грн.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК. Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХIV).
Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтвердження її реального (фактичного) здійснення. 
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом ч.1,2 статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до ч.1 статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до вищенаведеного визначення господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК.
Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (в тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. 
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).
Відповідно до п.201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно п. 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів\послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п. 201. 8 статті 201 Кодексу право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст. 183 цього Кодексу. Податкова накладна видається платником податку, якій здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до абз.2, 3 п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відтак, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
За поясненням позивача, ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» не одне десятиріччя здійснює господарську діяльність в сфері виробництва та реалізації сільськогосподарської продукції, відноситься до реального сектору економіки, забезпечує роботою 44 працівника, має у власності офісні, виробничі та складські приміщення загальною площею 10989,4 кв.м., має власні транспортні засоби призначені для перевезення вантажів та обробки земель, а також використовує земельні ділянки для вирощування сільськогосподарської продукції.
Одним з основних видів господарської діяльності позивача є вирощування, закупівля та оптова торгівля сільськогосподарською сировиною (пшениця, кукурудза, рапс) та суміжні види діяльності.
Відповідачем в акті перевірки також встановлена така інформація: основним видом діяльності позивача згідно КВЕД є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; за даним бухгалтерського обліку у позивача наявні необхідні основні засоби (будинки і споруди, земельні ділянки, транспортні засоби, машини та обладнання); згідно із правовстановлюючими документами позивач використовує у господарській діяльності власні офісні та виробничі приміщення всього 1 09844 кв. м.; ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» використовувало земельні ділянки на території смт. Попільня та Білківської сільської ради; середня чисельність працівників, які перебувають у трудових відносинах згідно з даними звіту за формою №Д4 складає 44 особи.
Згідно наявних у справі доказів, придбаний у ТОВ «ВЕЛС ЛТД» товар (нітроамофоска, амофос та карбамід в загальному об`ємі 32 907 кг) використаний позивачем під посів на орендованих земельних ділянках сільськогосподарського призначення з метою поліпшення якості плодів та підвищення врожайності, що підтверджується актом списання товарів від 31 березня 2019 року №23.
Судом першої інстанції правомірно відхилено висновки акта перевірки відповідача про не підтвердження факту отримання придбаного нітроамофоски, карбаміду, амофосу, у зв`язку із обривом ланцюга постачання та не наданням до перевірки товарно-транспортних накладних щодо транспортування зазначеного товару, оскільки порушення по ланцюгу постачання не залежать від покупця та не позбавляють добросовісного покупця права на податковий кредит, а перевезення товару здійснювалося власними транспортними засобами позивача, що передбачено у відповідному господарському договорі та не потребує обов`язкової наявності товарно-транспортних накладних.
Слід зазначити, що чинним законодавством України передбачено обов`язковість товарно-транспортної накладної лише у випадку надання послуг з перевезення. Наведена теза узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 17 квітня 2018 року по справі №816/1587/17 та від 12 червня 2018 року по справі №826/11879/13-а.
За позицією Верховного Суду, товарно-транспортні накладні не завжди складаються при наявності операцій з перевезення. Відсутність товарно-транспортних накладних пояснюється фактом перевезенням товарів власними силами. Крім того, товарно-транспортна накладна не є документом, що підтверджує факт придбання або продажу товарно-матеріальних цінностей, наявність або відсутність товарно-транспортних накладних та недоліки у їх оформленні не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків.
Щодо відносин позивача з ТОВ «МІХБУД», то суд встановив, що позивач придбав цемент М-400 та цементу М-500 для використання у власній господарській діяльності, що не спростовано відповідачем 1, оскільки, як зазначено вище, обрив ланцюга постачання не позбавляє покупця права на податковий кредит.
При цьому, зазначення в товарно-транспортних накладних кількість місць - насипом не суперечить змісту господарської операції, оскільки в даному випадку під «насипом» малися на увазі мішки з цементом, які складались на підлогу у вантажівці без застосування піддонів. Як зазначено вище, неточності у заповненні товарно-транспортних накладних не спростовують факту здійснення господарської операції, а товарно-транспортна накладна не є документом, що підтверджує факт придбання або продажу товарно-матеріальних цінностей.
Щодо відносин з ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА», то суд встановив, що позивач замовляв послуги укладання тротуарної плитки з підготуванням «основанія» за адресою належних йому будівель, тобто для використання у власній господарській діяльності.
Висновки акта перевірки про не підтвердження виконання вказаних робіт через не надання ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА» звітів про використання будівельних матеріалів є безпідставними, оскільки чинне законодавство та умови договору підряду не передбачають надання таких документів.
Щодо відносинам із ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ», то суд встановив, що придбана сушка мобільна б/у у подальшому реалізована позивачем на користь ТОВ «ФРУТРЕЙД», що підтверджується договором поставки від 18 серпня 2020 року №1-18/08/20 та банківською випискою про оплату цього товару.
Доводи відповідача 1 про відсутність поставки сушки мобільної б/у у зв`язку із не встановленням місцезнаходження ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ» та не наданням до перевірки товарно-транспортних накладних є помилковими, оскільки жодним чином не спростовують товарність операції, позаяк з матеріалів справи вбачається рух активів, що призвели до зміни майнового стану позивача, перевезення товару здійснювалось власними силами позивача, а товарно-транспортна накладна не є документом, що підтверджує факт придбання або продажу товарно-матеріальних цінностей. Відтак, ці обставини не є підставою для позбавлення позивача права на податковий кредит.
Щодо відносин з ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ» та ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН», то суд встановив, що придбані у них послуги замовлялись позивачем для перевезення вантажу (кукурудзи) за господарськими операціями з відповідними контрагентам.
Суд не погоджується з висновками акта перевірки про не підтвердження факту отримання транспортних послуг по перевезенню вантажу через можливі порушення виконавцями податкового законодавства, зокрема, щодо неналежного ведення обліку і звітності та неможливість надання транспортних послуги по перевезенню вантажу, оскільки Податковий кодекс України не ставить у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.
Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Слід також зазначити, що інформація про ознаки фіктивної діяльності контрагента (як-то податковий стан платника податків, відсутність необхідних та достатніх матеріально-технічних ресурсів та персоналу тощо), одержана контролюючим органом з його власних інформаційних систем, що не оформлена рішенням суб`єкта владних повноважень і не є юридичним фактом, утворює лише привід і підстави для перевірки такої інформації.
По відносинам з ФГ «УКРАГРОТЕХ» суд встановив, що придбана у нього пшениця реалізована позивачем на адресу ТОВ «ЯСЕНСВІТ», що підтверджується відповідними договором поставки, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними та банківською випискою, копії яких містяться у справі.
Стосовно доводів відповідача 1 про не підтвердження факту придбання пшениці, по якій встановлено обрив ланцюга постачання, не зазначення у видаткових накладних прізвища та ініціалів особи ФГ «УКРАГРОТЕХ» та не надання товарно-транспортних накладних, то у справі містяться товарно-транспортні накладі на перевезення вказаного товару, а наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, як вже було зазначено вище, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції.
Суд також звертає увагу на те, що у справі міститься копія звіту ФГ «УКРАГРОТЕХ» (форма 4сг) про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай за 2020 рік, з якого вбачається, що ФГ «УКРАГРОТЕХ» посіяло пшеницю на площі 831,56 га, що вказує на можливість цього контрагента поставити відповідний об`єм пшениці.
Щодо придбаної у СФГ «БАРА» кукурудзи, то суд встановив, що вона реалізована позивачем на адресу ТОВ «ЦЕХАВЕ КОРМ ЛТД», що підтверджується договором поставки, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними та банківською випискою, копії яких містяться у справі.
Крім того, позивачем надано копію звіту СФГ «БАРА» (форма 4сг) про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай за 2019 рік та звіт (форма 29сг) про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду станом на 01 грудня 2019 року, які свідчать, що в 2019 році СФГ «БАРА» здійснило посіви кукурудзи на площі 793, 46 га та станом на кінець 2019 року відповідно зібрано 45 834,19 тон, що також вказує на можливість цього контрагента поставити відповідний об`єм кукурудзи.
Щодо відносин з ВК «ПАРОСТОК», то суд встановив, що придбана у нього кукурудза в подальшому реалізована позивачем на адресу інших підприємства, а саме: ФІЛІЇ «ВНУТРІШНЬОГОСПОДАРСЬКИЙ КОМПЛЕКС ПО ВИРОБНИЦТВУ КОРМІВ» ТОВ "ВІННИЦЬКА ПТАХОФАБРИКА" та ТОВ «ЦЕХАВЕ КОРМ ЛТД».
Згідно наявної у справі копії звіту ВК «ПАРОСТОК» (форма 4сг) про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай за 2019 рік та звіту (форма 29сг) про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду станом на 01 грудня 2019 року, в 2019 році ВК «ПАРОСТОК» здійснено посіви кукурудзи на площі 1100,02 га та станом на кінець 2019 року зібрано 64 717,11 тон.
Щодо відносин з ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ», то суд встановив, що придбана у нього кукурудза реалізована позивачем на користь ТОВ «ЦЕХАВЕ КОРМ ЛТД», що підтверджується наявними у справі копіями договору поставки, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними та банківською випискою.
Крім того, відповідно до звіту ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» (форма 4сг) про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай за 2019 рік та звіт (форма 29сг) про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду станом на 01 грудня 2019 року, в 2019 році ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» здійснило посіви кукурудзи на площі 990,85 га та станом на кінець 2019 року зібрало 7994,525 тон, з яких ТОВ «ПОПІЛЬНЯНСЬКИЙ КОМБІКОРМОВИЙ ЗАВОД» придбало лише 200 тон.
Слід зазначити, що на час здійснення спірних операцій контрагенти позивача ТОВ «ВЕЛС ЛТД», ТОВ «МІХБУД», ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ», ТОВ «УКРАГРОТЕХ», СФГ «БАРА», ВК «ПАРОСТОК», ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ», ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА», ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ» та ТОВ «ТРЕВЛ ЮНІОН» були належним чином зареєстровані юридичними особами та платниками ПДВ; у позивача наявні первинні/бухгалтерські документи по операціям вказаними контрагентами і такі документи були надані до перевірки; позивач у повному обсязі сплатив свої зобов`язання перед зазначеними суб`єктами господарювання та вчасно відобразив проведені операції у бухгалтерському обліку; у підприємств, що займаються вирощуванням зернових культур, наявні трудові ресурси та земельні угіддя для здійснення підприємницької діяльності.
Посилання відповідача на нереальність здійснення господарських операцій контрагента позивача з його контрагентом, тобто, на переривання ланцюгу постачання, взагалі не приймається судом до уваги, оскільки реальність господарських операцій щодо таких товарів не є предметом даного спору.
При цьому, встановлення факту фіктивного підприємництва контрагента платника Податковий кодекс України не визначає як самостійну підставу для позбавлення права добросовісного платника на формування податкового кредиту та витрат.
Також необхідно зазначити, що податкова інформація та акти перевірки чи звірки не є належними та допустимим доказами у справі, а висновки відповідача щодо здійснення фінансово-господарської діяльності, зроблені на підставі службової інформації, що є недостатньою для визнання угод, укладених із позивачем, такими, що не спричинили реальних юридичних наслідків.
Таким чином, твердження відповідача про те, що діяльність контрагентів позивача була спрямована на здійснення операцій, пов`язаних з наданням останньому податкової вигоди у вигляді безпідставного формування податкового кредиту та валових витрат, ґрунтуються на припущеннях, що суперечить статті 159 КАС України.
Отже, як вбачається з матеріалів справи, факт придбання товарів та послуг, обумовлених спірними договорами, підтверджується документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському і податковому обліку позивача та його податковій звітності, а право на включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплаченої у складі вартості придбаних товарів, посвідчується належним чином оформленими податковими накладними.
Таким чином, обставини щодо фактичності здійснення господарських операцій з придбання у контрагентів товарів та послуг, на які платник податку посилається як на підставу виникнення у нього права на включення нарахованого (сплаченого) податку на додану вартість до податкового кредиту, відповідачем не спростовано.
Жодного спростування інформації, викладеної судом в оскаржуваному рішенні, податковим органом в апеляційній скарзі не наведено, як і не обґрунтовано його незгоду із таким висновком, будь-яких інших доводів, відмінних від наведених в суді першої інстанції, відповідачем в апеляційній скарзі не зазначено, порушення суд норм права не доведено.
Враховуючи зазначене, та оскільки судом не було встановлено ознак фіктивності укладених між позивачем та його контрагентами правочинів, необґрунтованими є висновки, викладені відповідачем в акті перевірки про порушення позивачем податкового законодавства.
Відтак, податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області від 25 листопада 2020 року №00006790701 та від 10 лютого 2021 року №00014050701 є протиправними та підлягають скасуванню.
Таким чином, правомірним є висновок суду першої інстанції про часткове задоволення даного адміністративного позову.
Отже при винесенні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331  КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 травня 2022 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.
Повний текст рішення виготовлено 25 жовтня 2022 року.

Головуючий суддя:                                                                      В.В. Файдюк
                     
                     Судді:                                                                       Є.І. Мєзєнцев
                                                                                                    
                                                                                                    Я.М. Собків