ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/5223/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Панова Г. В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  28 вересня 2022 року                                                                                            м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
                         головуючого судді:                        Собківа Я.М.,    
                                             суддів:                        Глущенко Я.Б., Черпіцької Л.Т.,
                          за участю секретаря:                        Керімова К.Е.,          

розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.01.2020 року № 0025712-5005-1027.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року адміністративний позов задоволено.      
Не погодившись із вказаним рішенням суду, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій скаржник просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2022 року та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.               
Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав. 
Судом першої інстанції встановлено, що згідно з даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований, як фізична особа-підприємець з 14.02.2005. 
Основним видом діяльності господарської діяльності позивача визначено - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Водночас серед інших видів господарської діяльності, що їх має право здійснювати ФОП ОСОБА_1 значаться наступні: лісозаготівлі; лісопильне та стругальне виробництво; виробництво дерев`яної тари; виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів. 
На підставі нотаріально посвідченого договору купівлі-продажу від 28.02.2007 року ОСОБА_1 придбав у іншої фізичної особи - ОСОБА_2 комплекс нежитлових будівель (літери "А" - склад загальною площею 155,1 кв.м., "Б" - склад загальною площею 66,4 кв.м., "В" - склад загальною площею 63,8 кв.м., "Г" - склад загальною площею 350,3 кв.м., "Д" - склад загальною площею 8,6 кв.м., "Є" - склад загальною площею 17,3 кв.м., "Ж/п" - погріб загальною площею 16,1 кв.м., "З" - склад загальною площею 62,7 кв.м., "І" - склад загальною площею 339,7 кв.м., "Л" - склад загальною площею 196,3 кв.м., "М" - склад загальною площею 1      585,6 кв.м., та споруди - літ. "К" (навіс), №1 (естакада), №2 і 3 (огорожа), №4 (замощення)). Вказані нежитлові будівлі розташовуютьсяв АДРЕСА_1 та на неприватизованій земельній ділянці, що свого часу була надана в постійне користування БЦ дочірнє підприємство "Госпобутсервіс" ВАТ "Київуніверсал" загальною площею 0,7969 га.
Відповідно до витягу про реєстрацію права власності на нерухоме майно №13809985, виданого Білоцерківським міжміським бюро технічної інвентаризації 06.03.2007, за ОСОБА_1 на підставі вказаного договору купівлі-продажу зареєстровано право приватної власності на об`єкт нерухомого майна реєстр. №16587826, тип - комплекс нежитлових будівель: літери "А", "Б", "В", "Г", "Д", "Є", "Ж/п", "З", "І", "Л", "М" та споруди, адреса об`єкта: АДРЕСА_1 .
31.05.2019 року на замовлення позивача інженером з інвентаризації нерухомого майна ФОП ОСОБА_3 виготовлено технічний паспорт на виробничий будинок з господарськими (допоміжними) будівлями та спорудами (виробний комплекс), що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 .
Поряд з цим, за даними витягу з Державного земельного кадастру про земельну ділянку реєстр. № витягу НВ-3211936442018 від 23.06.2018 року, ОСОБА_1 04.06.2014 року взяв в оренду на 5-ть років земельну ділянку державної власності площею 2,9767 га з кадастровим номером 3220489500:02:026:0165, що розрашована за адресою: Київська обл., Білоцерківський р-н, Шкарівська сільська рада, та має цільове призначення: 11.02 для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель і споруд підприємств переробної, мащинобудівної та іншої промисловості, категорія земель - землі промисловості, транспорту, зв`язку енергетики, оборони та іншого призначення.
21.05.2018 року між ФОП ОСОБА_1 (як орендодавцем) і ТОВ "ДАНІКОМ ГРУП" (як орендарем), в особі керівника ОСОБА_1., був укладений договір оренди нежитлових приміщень №21/05-2018, відповідно до якого та на підставі акта прийому-передачі від 21.05.2018 року позивач передав у тимчасове платне користування Товариству комплекс нежитлових приміщень і споруд, що розташовані за адресою: АДРЕСА_1 (а саме: нежитлові будівлі літери "А" - склад загальною площею 155,1 кв.м., "Б" - склад загальною площею 66,4 кв.м., "В" - склад загальною площею 63,8 кв.м., "Г" - склад загальною площею 350,3 кв.м., "Д" - склад загальною площею 8,6 кв.м., "Є" - склад загальною площею 17,3 кв.м., "Ж/п" - погріб загальною площею 16,1 кв.м., "З" - склад загальною площею 62,7 кв.м., "І" - склад загальною площею 339,7 кв.м., "Л" - склад загальною площею 196,3 кв.м., "М" - склад загальною площею 1   585,6 кв.м., та споруди - літ. "К" (навіс), №1 (естакада), №2 і 3 (огорожа), №4 (замощення)). Строк дії цього договору оренди визначений до 21.04.2021 року.
Також у тексті вказаного договору оренди було зазначено, що об`єкт оренди використовується орендарем як виробнича база, деревопереробний комплекс. Об`єкт оренди знаходиться на земельній ділянці з кадастровим номером 3220489500:02:026:0165 загальною площею 2,9767 га, яка у свою чергу перебуває в оренді на підставі договору оренди землі №6 від 30.04.2014 року, укладеного між Білоцерківською районною державною адміністрацією Київської області, за реєстрованого у державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 04.06.2014 року номер запису 5949615, відповідно до витягу №22767368.
При цьому, згідно з даними з Єдиного державного реєстру, ТОВ "ДАНІКОМ ГРУП" (код ЄДРПОУ 39744645, адреса місцезнаходження: 09100, Київська обл., м. Біла Церква, вул. Івана Кожедуба, буд. 246) зареєстровано як юридичну особу 10.04.2015 року, основним вид діяльності - лісопильне та стругальне виробництво, та одним із його засновників названої юридичної особи значиться ОСОБА_1 (розмір внеску останнього до статутного капіталу товариства складає 4   100   000 грн. (частка 50%)).
29.01.2020 року ГУ ДПС у Київській області згідно з пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України та відповідно до пп. 266.7.2 п. 266.7 ст. 266 цього ж Кодексу   прийняло податкове повідомлення-рішення форми "Ф" за №0025712-5005-1027 про сплату позивачем податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2019 рік у розмірі 119   427,09 грн.
Вважаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідача протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до   статті 19 Конституції України   органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією   та законами України.
Відповідно до пп.   266.1.1 п. 266.1 ст. 266 ПК України   платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Підпунктом   266.2.1 п. 266.2 ст. 266 ПК України   встановлено, що   об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
Згідно із пп.   266.3.1,   266.3.2 п. 266.3 ст. 266 ПК України   базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток. 
База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності.
За змістом пп.   14.1.1291 п. 14.1 ст. 14 ПК України   у нежитловій нерухомості виділяють, зокрема будівлі офісні (будівлі фінансового обслуговування, адміністративно-побутові будівлі, будівлі для конторських та адміністративних цілей), будівлі промислові та склади.
Відповідно до пп. "є" пп.   266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України,   не є об`єктом оподаткування: будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
Державним комітетом України по стандартизації, метрології та сертифікації наказом від 17 серпня 2000 року №507 затверджено і введено в дію Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000, який призначений для використання органами центральної та місцевої виконавчої та законодавчої влади, фінансовими службами, органами статистики та всіма суб`єктами господарювання (юридичними та фізичними особами) України. Об`єктами класифікації в ДК 018-2000 є будівлі виробничого та невиробничого призначення та інженерні споруди різного функціонального призначення.
Визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.
Так, згідно з ДК 018-2000 до групи (код 125) "Будівлі промислові та склади" належить клас (код 1251) "Будівлі промислові", який включає будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо. До класу (код 1252) "Резервуари, силоси та склади" належать, зокрема, спеціальні склади, складські майданчики.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач є власником об`єкта нежитлової нерухомості, що відноситься до групи (код 125) "Будівлі промислові та склади". Дана обставина відповідачем не заперечується.
Разом з тим, додані позивачем до матеріалів справи документи по господарських відносинах з ТОВ "ДАНІКОМ ГРУП" свідчать про те, що вказаний об`єкт нерухомого майна використовувався позивачем у 2019 році у власній підприємницькій діяльності за напрямком "надання в оренду власного нерухомого майна". При цьому, позивач за вказаний період самостійно не експлуатував об`єкт нерухомого майно за функціональним призначенням (тобто, ОСОБА_1 , які фізична особа-підприємець не здійснював виробництво промислової продукції на об`єкті нерухомого майна), а передав об`єкт оподаткування у платну оренду іншому суб`єкту господарської діяльності - ТОВ "ДАНІКОМ ГРУП". 
ТОВ "ДАНІКОМ ГРУП" використовувало орендований об`єкт нерухомого майна у власній господарській діяльності (лісопильне та стругальне виробництво) як деревообробний комплекс для виготовлення лісопродукції. 
Отже, належний позивачу об`єкт нежитлової нерухомості (будівлі промисловості) за адресою: Київська обл., м. Біла Церква, вул. Івана Кожедуба, 246 використовувався у 2019 році саме за його функціональним призначенням.
Норма підпункту "є" підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України   в розрізі основоположного принципу єдиного підходу до встановлення податків і зборів, передбаченого підпунктом   4.1.11   пункту   4.1   статті   4 Податкового кодексу України, і принципу нейтральності оподаткування, встановленого у підпункті 4.1.8 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, не містить жодних виключень, обмежень чи застережень щодо включення будівель промисловості, що належать на праві приватної власності фізичним особам, до об`єктів, які не оподатковуються в силу закону за умови використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).
Відповідно до пункту 30.1   статті   30 Податкового кодексу України   податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (пункт   30.2   статті   30 Податкового кодексу України).
Підставою для звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податків за правилами підпункту "є" підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України   є особливість, що характеризує об`єкт оподаткування.
Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті "є" підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.
Обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки   надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм "будівлі промисловості", лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб`єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту   266.1.1 пункту   266.1   статті   266 Податкового кодексу України   визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Прислівник "зокрема" вживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, однак таке вживання не означає присвоєння ознаки окремо виділених видових складових (виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств) загальній (родовій) категорії - будівлі промисловості, оскільки   не поглинає чи узагальнює, а виокремлює.
Обираючи за вихідне поняття "промисловість", у зв`язку з яким застосовується аналізована податкова пільга, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Оскільки "будівлі промислові", які є у складі об`єктів нежитлової нерухомості виступають загальним критерієм визначення об`єкта оподаткування (підпункт "ґ" підпункту 14.1.129-1   пункту   14.1   статті   14 Податкового кодексу України), то встановлення пільги шляхом звільнення від оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, "будівель промисловості", зокрема виробничих корпусів, цехів, складських приміщень промислових підприємств (підпункт "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 
Податкового кодексу України) не свідчить про недостатню чіткість податкового законодавства, оскільки увівши певний загальний критерій "будівлі промислові", законодавець визначив спеціальний об`єкт (об`єкти) який звільнено від оподаткування, і зі змісту норми зрозуміло, яких об`єктів стосується така пільга.
При цьому, оскільки саме законодавець приймає рішення про встановлення пільг, то він може в подальшому змінити норму, яка встановлює преференцію, не змінюючи загального критерію, про який йшлося вище.
Отже, підстав для застосування компенсаторних правозастосовних нормативних механізмів - презумпції правомірності рішень платника податку (у даному випадку відповідно підпункт      4.1.4      пункту      4.1      статті      4      та пункт      56.21      статті      56 Податкового кодексу України) не виникає, оскільки немає колізії нормативно-правового регулювання.
Таке застосування вказаної правової норми відповідає принципам рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації (підпункт      4.1.2      пункту      4.1      статті      4 Податкового кодексу України), єдиного підходу до встановлення податків і зборів (підпункт 4.1.11 пункту 4.1 статті   4 Податкового кодексу України) і нейтральності оподаткування (підпункт   4.1.8   пункту   4.1   статті   4 Податкового кодексу України).
Наданням пільги щодо сплати податку, звільненням від сплати податків, держава має на меті встановлення певного рівня соціального або економічного захисту відповідної категорії платників податків.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті   266 Податкового кодексу України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що такий підхід у розумінні норми, про яку йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 05.03.2020 року у справі №825/1625/17, від 17.02.2020 у справі № 820/3556/17. 
Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається      до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи.
При цьому, колегія суддів зазначає, що згідно з п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції що відповідач, приймаючи спірне рішення діяв всупереч вимог Податкового кодексу України, а тому як наслідок наявні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.01.2020 року №0025712-5005-1027.
Згідно з ч. 1   ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України     кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених     статтею 78 цього Кодексу.
Всі наведені апелянтом доводи не спростовують вірних висновків суду першої інстанції. 
Положеннями   ст. 242 КАС України   рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1   ст. 315 КАС України   за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до     ст. 316 КАС України     суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.               
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,   

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області - залишити без задоволення.                   
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року залишити без змін.                                           
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

            Головуючий суддя                                                                               Собків Я.М.

  Суддя                                                                                                    Глущенко Я.Б.

             Суддя                                                                                                     Черпіцька Л.Т.

Повний текст постанови виготовлено - 03 жовтня 2022 року.