ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
01010,  м. Київ,  вул. Князів Острозьких, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6aa.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції: Аблов Є.В.
                                                                                                      Суддя-доповідач: Епель О.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 грудня 2022 року                                                                                     Справа № 640/26860/21

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
Головуючого судді                      Епель О.В., 
суддів:                                              Губської Л.В., Карпушової О.В., 
за участю секретаря                     Горегляд Д.В.,
представників Позивача          Стрельцова Г.А., Фоменко М.С., Линик Л.С.,
представника Відповідача          Скрибки І.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 лютого 2022 року у справі 

за позовом           товариства з обмеженою відповідальністю «ВФ РИТЕЙЛ»

до                     Головного управління Державної податкової служби в м. Києві, 
як відокремленого підрозділу 
Державної податкової служби України

про                     визнання протиправними та скасування 
податкових повідомлень-рішень, 

В С Т А Н О В И В :

          Історія справи.
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «ВФ РИТЕЙЛ» (далі - Позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби в м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - Відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.06.2021 № 00443980702 та № 00444000702.
В обґрунтування заявлених позовних вимог ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» стверджувало, що всі господарські операції, які контролюючим органом поставлені під сумнів, підтверджуються відповідними первинними документами та є товарними.
2. Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 лютого 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.
Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що товарність господарських операцій Позивача з ТОВ «МЕТРОДОМ», ТОВ «МЕТРОПОСТ», ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ», ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД», ТОВ «ШО» підтверджується відповідними первинними документами і Позивачем правомірно сформовано показники його податкової звітності за результатами відповідних операцій.
3. Не погоджуючись з таким рішенням суду, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позову, стверджуючи, що контрагенти Позивача не мали матеріально-технічних ресурсів для виконання відповідних зобов`язань.
При цьому, Апелянт зазначає, що контрагенти ТОВ «МЕТРОДОМ», ТОВ «МЕТРОПОСТ», ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ» та безпосередньо ТОВ «МЕТРОДОМ» є фігурантами кримінальних проваджень.
Крім того, Апелянт зазначає, що Позивачем не обґрунтовано, судом не встановлено, а з наявних у справі первинних документів не вбачається, у чому полягала економічна доцільність операцій Позивача з ТОВ «МЕТРОДОМ», ТОВ «МЕТРОПОСТ», ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ», ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД», ТОВ «ШО».
З цих та інших підстав Апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято за неповно встановлених обставин справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права.
4. Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 31.08.2022 та від 13.09.2022 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.
5. Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити таку скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, наполягаючи на необґрунтованості доводів Апелянта та правильності висновків суду першої інстанції.
При цьому, у своєму відзиві Позивач наполягає на реальності спірних операцій та зазначає, що у матеріалах містяться всі достатні  первинні документи.
           6. Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.10.2022, 01.11.2022, 22.11.2022 у справі витребувано додаткові докази.
           7. Від Позивача, Відповідача та від Офісу Генерального прокурора надійшли витребувані судом докази.
           8. Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи,  колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, а рішення суду першої інстанції - скасуванню з наступних підстав.
9. Обставини справи, установлені судом першої інстанції.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, товариство з обмеженою відповідальністю «ВФ РИТЕЙЛ» (далі - ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ») зареєстровано як юридична особа та перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у м. Києві як платник ПДВ.
Основними видами економічної діяльності є: неспеціалізована оптова торгівля (код КВНД 46.90); роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах (код КВЕД 47.41); роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах (код КВНД 47.42); видання іншого програмного забезпечення (код КВНД 58.29); діяльність у сфері проводного електрозв`язку (код КВНД 61.10); діяльність у сфері безпородного електрозв`язку (код КВЕД 61.20) та інша діяльність у сфері електрозв`язку (код КВНД 61.90).
Між ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» (Замовник) та ТОВ «МЕТРОДОМ» (Виконавець) було укладено Відповідно до укладено договір від 28.09.2018 про надання послуг № VR-18-514857, відповідно до якого Виконавець зобов`язується надати Замовнику послуги з розробки, організації та проведення маркетингових промо-активностей та заходів (далі - Послуги), перелік, строки та умови яких передбачені статтею 3 цього Договору, Додатками та Додатковими угодами до нього, а Замовник приймає та оплачує Послуги Виконавця, в строки та па умовах, передбачених цим Договором (п. 2.1 договору).
Перелік послуг, які надаються Виконавцем Замовнику визначений у пп.3.1.1-3.1.10 п.3.1 укладеного договору. Загальна вартість Договору складається з вартості всіх Актів прийому-передачі наданих Послуг за відповідними Додатковими угодами до нього (п.4.1 договору). Відповідно до п.4.2 договору про надання послуг від 28 вересня 2018р. за № VR-18-514857 загальна вартість наданих Послуг Виконавця в кожному випадку (за кожен Захід) визначається в Додаткових угодах до даного Договору та складається із: вартості Послуг із забезпечення розробки та проведення маркетингових промо - активностей та Заходів, що погоджена Сторонами у Таблиці №1-2 Додатку №1 (або у відповідній Додатковій угоді) до цього Договору; вартості Рекламних матеріалів та обладнання, Послуг з забезпечення їх наявності, узгоджених Сторонами у Таблиці №1-2 Додатку №1 (або у відповідній Додатковій угоді) до цього Договору; вартості Послуг Виконавця за організацію та планування Заходів, вартість яких визначається згідно Таблиці №3 Додатку №1 до цього Договору.
Відповідно до п.5.1 договору засвідченням факту належного надання Послуг Виконавцем за певний Захід за відповідною Додатковою угодою є акт прийому - передачі наданих Послуг, підписаний уповноваженими представниками Сторін. У період проведення Заходу, що зазначений у відповідній Додатковій угоді до цього Договору Виконавець щоденно надає Замовнику фотографії з кожної точки роботи промо - персоналу, що підтверджують факт надання Послуг за цією Додатковою угодою (п.5.8 договору). Пунктом 5.9 договору передбачено, що протягом п`яти робочих днів після фактичного надання 1 послуг за відповідною Додатковою угодою Виконавець надає Замовнику звіт про надання послуг.
За твердженням Позивача, на виконання умов укладеного договору про надання послуг від 28.09.2018 № VR-18-514857 ТОВ «МЕТРОДОМ» було надано промо-послуги на загальну суму З 810  473,00 грн, у тому числі ПДВ 635 078,90 грн; сума без ПДВ -3 175  395 грн.
На підтвердження надання ТОВ «МЕТРОДОМ» передбачених договором послуг Позивачем надано документи бухгалтерського та податкового обліку.
Фактичне падання послуг, за твердженнями Позивача, додатково підтверджується фотографіями та фото-звітами як це передбачено умовами договору про надання послуг від 28.09.2018 № VR-18-514857.
Між Позивачем і (Замовник) та ТОВ «МЕТРОПОСТ» (Виконавець) укладеного договір від 28.03.2019 про падання послуг за № VR-19-504510, відповідно до якого Виконавець зобов`язується надати Замовнику послуги з розробки, організації та проведення маркетингових промо-активностей та заходів (далі - Послуги), перелік, строки та умови яких передбачені статтею 3 цього Договору, Додатками та Додатковими угодами до нього, а Замовник приймає та оплачує Послуги Виконавця, в строки та па умовах, передбачених цим Договором (п. 2.1 договору).
Перелік послуг, які надаються Виконавцем Замовнику визначений у пн.3.1.1-3.1.10 п. 3.1 укладеного договору. Загальна вартість Договору складається з вартості всіх Актів прийому-передачі наданих Послуг за відповідними Додатковими угодами до нього (п.4.1 договору). Відповідно до п.4.2 договору про надання послуг від 28 березня 2019 р. за № VR-19-504510 загальна вартість наданих Послуг Виконавця в кожному випадку (за кожен Захід) визначається в Додаткових угодах до даного Договору та складається із: вартості Послуг із забезпечення розробки та проведення маркетингових промо-активностей та Заходів, що погоджена Сторонами у Таблиці №1-2 Додатку №1 (або у відповідній Додатковій угоді) до цього Договору; вартості Рекламних матеріалів та обладнання, Послуг з забезпечення їх наявності, узгоджених Сторонами у Таблиці №1-2 Додатку №1 (або у відповідній Додатковій угоді) до цього Договору; вартості Послуг Виконавця за організацію та планування Заходів, вартість яких визначається згідно Таблиці №3 Додатку №1 до цього Договору.
Відповідно до 11.5.1 договору засвідченням факту належного падання Послуг Виконавцем за певний Захід за відповідною Додатковою угодою є акт прийому - передачі наданих Послуг, підписаний уповноваженими представниками Сторін. У період проведення Заходу, що зазначений у відповідній Додатковій угоді до цього Договору Виконавець щоденно надає Замовнику фотографії з кожної точки роботи промо-персоналу, що підтверджують факт надання Послуг за цією Додатковою угодою (н.5.8 договору). Пунктом 5.9 договору передбачено, що протягом п`яти робочих днів після фактичного наданий Послуг за відповідною Додатковою угодою Виконавець надає Замовнику звіт про надання Послуг.
За твердженням Позивача на виконання умов вказаного договору ТОВ «МЕТРОГІОСТ» надано в адресу позивача промо-послуги, послуги з оформлення магазинів повітряними кульками, послуги з доставки рекламних матеріалів (наліпки) тощо на загальну суму 6 435 898,00 грн., у тому числі ПДВ - 1 072 650,00 грн.; сума без ПДВ - 5 363 248,00 грн., належне надання яких підтверджено первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, що у своєму складі містять всі передбачені законодавством реквізити.
Між ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» (Замовник) та ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ» (Виконавець) укладено договір про надання послуг за № VR-18-514840, Виконавець зобов`язується надати Замовнику послуги з розробки, організації та проведення маркетингових промо-активностей та заходів (далі Послуги), перелік, строки та умови яких передбачені статтею 3 цього Договору, Додатками та Додатковими угодами до нього, а Замовник приймає та оплачує Послуги Виконавця, в строки та па умовах, передбачених цим Договором (п.2.1 договору).
Перелік послуг, які надаються Виконавцем Замовнику визначений у пп.3.1.1-3.1.10 п.3.1 укладеного договору. Загальна вартість Договору складається з вартості всіх Актів прийому-передачі наданих Послуг за відповідними Додатковими угодами до нього (п.4.1 договору). Відповідно до п.4.2 договору про надання послуг за № VR-18-514840 загальна вартість наданих Послуг Виконавця в кожному випадку (за кожен Захід) визначається в Додаткових угодах до даного Договору та складається із: вартості Послуг із забезпечення розробки та проведення маркетингових нромо - активностей та Заходів, що погоджена Сторонами у Таблиці №1-2 Додатку №1 (або у відповідній Додатковій угоді) до цього Договору; вартості Рекламних матеріалів та обладнання, Послуг з забезпечення їх наявності, узгоджених Сторонами у Таблиці №1-2 Додатку №1 (або у відповідній Додатковій угоді) до цього Договору; вартості Послуг Виконавця за організацію та планування Заходів, вартість яких визначається згідно Таблиці №3 Додатку №1 до цього Договору.
Відповідно до 11.5.1 договору засвідченням факту належного надання Послуг Виконавцем за певний Захід за відповідною Додатковою угодою є акт прийому передачі наданих Послуг, підписаний уповноваженими представниками Сторін. У період проведення Заходу, що зазначений у відповідній Додатковій угоді до цього Договору Виконавець щоденно надає Замовнику фотографії з кожної точки роботи промо - персоналу, що підтверджують факт надання Послуг за цією Додатковою угодою (п.5.8 договору).
За твердженням Позивача на виконання умов вказаного договору ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ» надано в адресу позивача послуги з організації, та супроводу промо-активності на підтримку акцій Замовника, на загальну суму 2 980 050,00 грн., у тому числі ПДВ - 496 675,10 грн.; сума без ПДВ 2 483 375,00 грн., належне надання яких підтверджено первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, що у своєму складі містять всі передбачені законодавством реквізити.
10.05.2018 між ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» (Покупець) та ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД» (попередня назва ТОВ «ВЛАРУС ЛТД») (Постачальник) укладено договір поставки № VR-18-508626, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупця товар, а Покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити за нього відповідну грошову суму в порядку, передбаченому Договором (п. 1.1 договору). Асортимент, кількість, ціпа, строк поставок та інші додаткові характерне тики (у разі необхідності) товару зазначаються у відповідному замовленні (п.1.2 договору).
Товар поставляється на умовах DDP м. Київ, вул. Зрошувальна, 56 згідно з правилами 1НКОТЕРМС 2010, якщо інше не визначено у відповідному замовленні (п.4.1 договору). Постачальник зобов`язаний надати Покупцю оригінали товарно транспортних накладних, рахунків фактур та видаткових накладних (п.4.6 договору). Оплата за поставлений Постачальником товар здійснюється у розмірі пропорційної вартості товару, фактично реалізованого Покупцем кінцевим споживачам, шляхом безготівкового переказу на поточний рахунок постачальника, вказаний у договорі, один раз на місяць до 20 числа місяця наступного за звітним (ті.5.1-5.2 договору).
За твердженням Позивача на виконання умов вказаного договору поставки ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД» поставлено в адресу позивача комп`ютерні аксесуари у кількості 68  262 штук на загальну суму 7 780 736,00 грн., у тому числі ПДВ - 1 296 789,00 грн.; сума без ПДВ 6 483 947,00 грн., що підтверджено належним чином оформленими первинними документами обліку - видатковими накладними.
14.05.2018 між ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» (Покупець) та ТОВ «ІІІО» (Постачальник) укладено договір поставки № VR-18-508747/1, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупця товар, а Покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити за нього відповідну грошову суму в порядку, передбаченому Договором (п.1.1 договору). Асортимент, кількість, ціна, сірок поставок та інші додаткові характеристики (у разі необхідності) товару зазначаються у відповідному замовленні (п.1.2 договору).
Товар поставляється па умовах DDP м. Київ, вул. Зрошувальна, 56 згідно з правилами ІНКОТЕРМС 2010, якщо інше не визначено у відповідному замовленні (п.4.1 договору). Постачальник зобов`язаний надати Покупцю оригінали товарно - транспортних накладних, рахунків - фактур та видаткових накладних (п.4.6 договору). Оплата за поставлений Постачальником товар здійснюється у розмірі повної вар тості товару шляхом безготівкового переказу на поточний рахунок постачальника, вказаному у договорі, протягом 60 календарних днів з дати поставки (п.5.1-5.2 договору).
За твердженням Позивача на виконання умов вказаного договору поставки ТОВ «ІІІО» поставлено в адресу позивача дитячі телефони - годинники, акустики та навушники у кількості 3 541 штук на загальну суму 3 820 395грн., у тому числі ПДВ - 636 732,50 грн.; сума без ПДВ 3 183  663 грн., що підтверджено належним чином оформленими первинними документами обліку - видатковими накладними.
Головним управлінням ДПС у м. Києві проведена документальна планова виїзна, перевірка ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 12.07.2017 по 30.09.2019, про що складений акт документальної планової виїзної перевірки від 03.03.2021 № 17725/26-15-07-02-04-17/41457291 «Про результаті документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ».
У вказаному акті перевірки контролюючим органом установлені наступні порушення:
1) п.44.1 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на загальну суму 60 887 275 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 11  039  717 грн. та за 9 місяців 2019 р. - 49  847  657 грн;
2) п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення податку на додану вартість на загальну суму 4  633  618 грн;
3) п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині несвоєчасного подання звітності з єдиного соціального внеску за квітень 2019 р.
18.03.2021, не погоджуючись із висновками акту перевірки від 03.03.2021 № 17725/26-15-07-02-04-17/41457291, скориставшись наданим пп.17.1.6 п.17.1 ст.17, п.86.7 ст.86 ПК України правом, ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» звернулося до ГУ ДПС у м.  Києві з письмовими запереченнями про повний перегляд висновків акту перевірки, з огляду па продемонстрований фахівцями контролюючого органу в ході проведення останньої формальний та суб`єктивний підхід до первинної документації платника, що призвело до констатування в акті не правомірних висновків.
У ході розгляду вказаних заперечень ініційовано проведення документальної позапланової виїзної документальної перевірки ГОВ «ВФ РИТЕЙЛ» зі спірних питань.
З 20.04.2021 по 30.04.2021 на підставі направлень від 19.04.2021 № 7277/26-15-07-02-04, № 7278/26-15-07-02-04, виданих Головним управлінням ДПС у м. Києві, відповідно до п. 78.2 ст.78 ПК України, на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 16.04.2021 №3381-и, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» з питань, що стали предметом письмових заперечень.
У ході проведення позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» переглянуті висновки ГУ Д1 К у м. Києві, в результаті чого скасовано порушення в частині;
- завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток в сумі 38 264 125 грн.;
- завищення від`ємної-о значення податку па додану вартість в сумі 481  299  грн.
За наслідками зазначеної перевірки, Відповідачем складено акт від 13.05.2021 № 38754/26-15-07-02-04-17/41457291 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки 'ГОВ «ВФ РИТЕЙЛ», відповідно до якого встановлено порушення:
1) п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 cт. 134 ПК України, в результаті чого на думку ГУ ДПС у м. Києві. завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на загальну суму 22 623 150 грн., в тому числі за 3 квартали 2019 року на суму 22 623 150 грн;
2) п. 44.1 ст. 44, п.п. 198.1, 198.3, 198.6 ст.198 ПК України, що на думку відповідача, призвело до завищення від`ємного значення податку на додану вартість на загальну суму 4 152 319 грн..
На підставі зазначеного акта ГУ ДПС у м. Києві контролюючим органом прийнято:
- податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві форми «П» від 07.06.2021 № 00443980702 про зменшення Позивачу суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (задекларованих збитків) в розмірі 22 623 150,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві форми «В4» від 07.06.2021 № 00444000702 про зменшення Позивачу розміру від`ємного значення ПДВ в сумі 4 152 319,00 грн.
10. Позивач, вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, а свої права - порушеними, звернувся до суду з цим позовом.
11.  Нормативно-правове обґрунтування.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України), Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV).
Так, відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пп. 14.1.36 п.14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що податковий кредит - це сума, на яку платник. податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
У пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Згідно з пп. 134.1.1  п.  134.1  ст.  134 ПК України  об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Таким чином фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.
Приписами абзацу 1 пункту  138.2  статті  138 ПК України  визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункт   139.1   статті 139 ПК України).
Пунктами 198.1-198.3, 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів ( у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України ) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до п.п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 ПК України.
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У ч. 1, 2 ст. 9 Закону № 996-XIV закріплено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені  на паперових або машинних  носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити:  назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний  до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати  особу, яка брала участь у здійсненні господарської  операції.
Висновки суду апеляційної інстанції.
12. Системний аналіз викладених правових норм дозволяє стверджувати, що для встановлення правомірності визначення платником податків його податкових зобов`язань з ПДВ та з податку на прибуток належить з`ясувати реальність руху активів і коштів у процесі здійснення господарських операцій, господарську мету укладання відповідних договорів та економічний результат їх вчинення.
13. Перевіряючи доводи апеляційної скарги в частині щодо правовідносин Позивача з ТОВ «МЕТРОДОМ», ТОВ «МЕТРОПОСТ», ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ», колегія суддів звертає увагу на наступне.
Так, предметом господарських операцій з вказаними контрагентами, за результатами яких Позивачем сформовано спірні показники податкової звітності Позивача, відповідно до договорів та первинної документації, наданої Позивачем, були послуги з розробки, організації та проведення маркетингових промо-активностей та заходів, а також послуги з оформлення магазинів повітряними кульками та послуги з доставки рекламних матеріалів (наліпки).
Разом з тим наданими Позивачем первинними документами не підтверджується ділова мета, та зокрема отримання ним економічного профіциту від залучення відповідних послуг саме для його господарської діяльності.
Також, проаналізувавши фотозвіти, що були надані Позивачем та містяться в матеріалах цієї справи /зокрема т. 7 а.с.1-5, 13, 17-18, 21, 25-27, 30-32, 36-39, 45, 50-54, 58-61, т.6 а.с. 84-93, 100, 109-112, 120-127, 132-139, 146-153, 158-165, 168, 177-184, 197, 200, 205, 208, 212-215, 219-223, 226-227, 231-234, т5 а.с.1-4, 190, 199, 202, 205, 208, 211, 214, 219, 224, 231-235, 238-239, 244, 250-251, т. 4 а.с. 4, 15-16, 35, 47-52 тощо/ апеляційний суд зазначає, що з таких звітів не вбачається, що відповідні послуги були надані саме Позивачу та безпосередньо вказаними ним контрагентами ТОВ «МЕТРОДОМ», ТОВ «МЕТРОПОСТ», ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ» і що результати таких послуг використані в господарській діяльності Позивача та мають відповідне економічне обґрунтування.
Суд звертає увагу й на те, що з первинних документів та фотозвітів, на які посилається Позивач в обґрунтування своєї правової позиції, неможливо встановити кількісні та вартісні показники формування ціни відповідних послуг.
Крім того апеляційний суд у сукупності із зазначеними обставинами також враховує й те, що основними видами економічної діяльності контрагентів Позивача ТОВ «МЕТРОДОМ» і ТОВ «МЕТРОПОСТ» є кур`єрська доставка, а не надання відповідних послуг.  
Більш того з матеріалів перевірки вбачається, що всі три вказані контрагенти Позивача (ТОВ «МЕТРОДОМ», ТОВ «МЕТРОПОСТ», ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ») не мають жодних матеріально-технічних ресурсів та практичної можливості для виконання зобов`язань, які були покладені на ним згідно із зазначеними вище договорами про надання послуг, укладеними з Позивачем, а також, що вказані контрагенти не залучали третіх осіб та не придбавали відповідні товари, які є необхідними для надання спірних послуг.   
Суд апеляційної інстанції субсидіарно приймає до уваги й те, що в рамках кримінальних проваджень № 42018101050000128 від 23.06.2018 та №  32019100000000291 від 04.04.2019 установлено, що ТОВ «МЕТРОДОМ» здійснює формування податкового кредиту за рахунок взаємовідносин з підприємствами з ознаками фіктивності, а також згідно з рішенням ДПС від 04.02.2020 № 22357 є ризиковим платником податків.  
Аналогічні дані установлені щодо ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ» у рамках кримінального провадження № 32018100060000092 від 25.07.2018.
За таких обставин судова колегія відхиляє доводи Позивача щодо товарності спірних операцій з ТОВ «МЕТРОДОМ», ТОВ «МЕТРОПОСТ», ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ».
З огляду на це, колегія суддів приймає до уваги та вважає обґрунтованими доводи апеляційної скарги в частині щодо неправомірності формування Позивачем показників його податкової звітності по операціям з ТОВ «МЕТРОДОМ», ТОВ «МЕТРОПОСТ», ТОВ «АМБРЕЛЛА ЕДЖЕНСІ», а тому податкові повідомлення-рішення від 07.06.2021 № 00443980702 та № 00444000702 в частині щодо зменшення Позивачу суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (задекларованих збитків) (що становить 11022018,00 грн) та в частині зменшення Позивачу розміру від`ємного значення ПДВ (що становить 2204404,00 грн) щодо операцій з такими підприємствами є правомірними. 
14. Перевіряючи доводи апеляційної скарги в частині щодо правовідносин Позивача з ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД», ТОВ «ШО», колегія суддів звертає увагу на наступне.
Судова колегія,  усуваючи неповноту з`ясування судом першої інстанції обставин цієї справи, установила, що товарність операцій Позивача з вказаними контрагентами щодо поставки товарів підтверджується відповідними первинними документами, а саме: видатковими накладними, протоколами зміни ціни, накладними на повернення товару постачальнику, довіреностями на отримання товару, видатковими накладними, а також відповідними розрахунковими документами.
Разом з тим, придбання Позивачем товарів у вказаних контрагентів (зокрема, дитячих телефонів-годинників, чохлів, навушників, usb кабелів, захисних плівок і скла тощо) відповідає змісту та сутності його господарської і економічної діяльності за КВЕД; використання відповідних товарів здійснювалося Позивачем у власній господарській діяльності з метою отримання прибутку.
Крім того доставка товарів, придбаних Позивачем у ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД», ТОВ «ШО», виконувалася вказаними контрагентами на умовах DDP м.  Київ, вул. Зрошувальна, 5б та відображена у відповідних товарно-транспортних накладних щодо кожної з партій товару, що відповідає умовам укладених між ними договорів. 
Також, апеляційний суд звертає увагу й на те, що матеріалами справи підтверджується наявність у Позивача матеріально-технічних можливостей для здійснення відповідної діяльності щодо наступної реалізації придбаних товарів.
Посилання Апелянта на те, що ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД», ТОВ «ШО» є фігурантами кримінальних проваджень судова колегія відхиляє, оскільки ані до суду першої інстанції, ані під час апеляційного провадження податковим органом не зазначено жодних відомостей, які б були встановлені у рамках відповідних кримінальних проваджень щодо вказаних контрагентів Позивача та які б вказували на безтоварність спірних операцій.
Більш того, посилаючись на наявність кримінальних проваджень щодо ТОВ «ШО», Апелянт навіть не зазначає номерів жодного з таких проваджень.
Разом з тим, згідно зі ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тож у жодному випадку не може засновуватися на припущеннях. 
Водночас статтею 61 Конституції України регламентовано принцип індивідуальної відповідальності і жодною нормою чинного законодавства не визначено прямої залежності між правомірністю формування платником податків показників його податкової звітності та діями його контрагента та/або відповідних посадових осіб і для формування показників податкової звітності необхідним є лише встановлення факту здійснення господарської операції та підтвердження її відповідними первинними бухгалтерськими документами.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 27.03.2018 по справі № 816/809/17, від 13.03.2018 по справі № 814/3520/13-а, а також є сталою у практиці Європейського суду з прав людини.
Так, у рішенні по справі ««Булвес» АД проти Болгарії» від 22.01.2009 (2009  рік, заява № 3991/03) Європейським судом зазначено, що платник податків не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати.
Крім того, апеляційний суд враховує правову позицію Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ), викладену в п. 50 рішення від 14 жовтня 2010 року у справі «Щокін проти України», в якому ЄСПЛ, зокрема зазначив, що  перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності і не було свавільним
У рішеннях від 09 січня 2007 року у справі «Інтерсплав проти України», від 10 березня 2010 року у справі «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії» ЄСПЛ наголосив, що платника податку не може бути позбавлено права на бюджетне відшкодування ПДВ за відсутності доказів того, що його було залучено до протиправної діяльності, пов`язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування; при цьому платник ПДВ не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, якщо платник ПДВ не знав про такі зловживання і не міг про них знати.
Відповідно до ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» висновки ЄСПЛ є джерелом права.
Доводи Апелянта щодо порушення контрагентами Позивача ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД» і ТОВ «ШО» податкової дисципліни, зокрема неподання звітності, судова колегія відхиляє, оскільки, як відзначалося вище, за принципом індивідуальної відповідальності, регламентованим ст. 61 Конституції України, Позивач не може нести відповідальність за порушення вимог податкового законодавства іншими юридичними особами.
При цьому, жодною нормою чинного законодавства не визначено прямої залежності між правомірністю формування платником податків показників податкової звітності та діями його контрагентів та/або відповідних посадових осіб і для формування показників податкової звітності необхідним є лише встановлення факту здійснення господарської операції та підтвердження її відповідними первинними бухгалтерськими документами.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 27.03.2018 по справі № 816/809/17, від 13.03.2018 по справі № 814/3520/13-а, а також є сталою у практиці Європейського суду з прав людини.
Тож, доводи Апелянта щодо безтоварності операцій з ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД» і ТОВ «ШО» є необґрунтованими, безпідставними та спростовуються матеріалами цієї справи.
Водночас, постулатом адміністративного процесуального законодавства є презумпція винуватості відповідача у справі - суб`єкта владних повноважень (ч.2 ст.77 КАС України).
У свою чергу податковим законодавством презюмується правомірність рішень, дій та бездіяльності платника податків (ст. 4 ПК України).
Зазначене в сукупності обумовлює покладення обов`язку доказування в податкових спорах на податковий орган, який у відповідності до принципу офіційного з`ясування обставин справи повинен доводити в суді обставини, що стали підставою для нарахування платнику податків спірних податкових зобов`язань, та правомірність прийняття свого рішення.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного суду від 20.02.2018 у справі № 817/149/17, від 29.03.2018 у справі № 813/2758/16 та, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, є обов`язковим для колегії суддів при вирішенні даної справи.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку щодо протиправності податкових повідомлень-рішень від 07.06.2021 № 00443980702 та № 00444000702 в частині щодо зменшення Позивачу суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (задекларованих збитків) (що становить 11 601 132,00 грн) та в частині зменшення Позивачу розміру від`ємного значення ПДВ (що становить 1 947 915,00 грн) щодо операцій з ТОВ «ГУАНТАНОМО ЛТД» і ТОВ «ШО».
15. Отже, судом першої інстанції при вирішенні цієї справи було неповно встановлено обставини та порушено норми процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору.
16. Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування.
17. З огляду на викладене, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби в м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України підлягає задоволенню частково, рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 лютого 2022 року - скасуванню, а позов - задоволенню частково.
18. Розподіл судових витрат.
          Відповідно до ч.ч. 1, 3, 6 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
          При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Отже, з огляду на результат розгляду цієї справи судом апеляційної інстанції, понесені позивачем у цій справі судові витрати, що загалом складають 22700,00 грн, підлягають відшкодуванню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в цій справі пропорційно до обсягу задоволених позовних вимог, тобто в розмірі 11486,20 грн.
          Керуючись ст.ст. 139, 242-244, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України - задовольнити частково.
          Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 лютого 2022 року - скасувати та ухвалити постанову, якою адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «ВФ РИТЕЙЛ» до Головного управління Державної податкової служби в м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.
          Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.06.2021 № 00443980702 в частині зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 11 601 132,00 (одинадцять мільйонів шістсот одна тисяча сто тридцять дві) грн.
          Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.06.2021 № 00444000702 в частині зменшення від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі 1 947 915,00 (один мільйон дев`ятсот сорок сім тисяч дев`ятсот п`ятнадцять) грн.
          У задоволенні позову в іншій частині вимог - відмовити.
          Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ВФ РИТЕЙЛ» (код ЄДРПОУ 41457291) понесені ним судові витрати в розмірі 11486,20 (одинадцять тисяч чотириста вісімдесят шість гривень та двадцять копійок) грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 44116011).
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Повний текст судового рішення виготовлено 16 грудня 2022 року.

Головуючий суддя                                                  О.В. Епель

Судді:                                                                      Л.В. Губська

                                                                                                       О.В. Карпушова