ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 вересня 2022 року	Львів	Справа № 380/2589/22 пров. № А/857/9814/22	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача                                                                 Шинкар Т.І.,
суддів                                                                                   Обрізка І.М.,
                                                                                             Хобор Р.Б.,
секретаря судового засідання                                            Хабазні Ю.Є., 
розглянувши у судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Сасевич О.М.), ухвалене за правилами загального провадження (у письмовому провадженні) в м.Львові 27 травня 2022 року  у справі №380/2589/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКОБУДІНВЕСТ ПЛЮС» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :

01.02.2022 Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКОБУДІНВЕСТ ПЛЮС» (далі – Товариство) звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, просило: - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення форми «Р» від 30 грудня 2021 року №28739/13-01-07-04, яким ТОВ «ЕКОБУДІНВЕСТ ПЛЮС» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість (код платежу 14010100) у розмірі 2 866 485 грн., з них 2 293 188 грн. сума податкового зобов`язання та 573 297 грн. сума штрафних санкцій; - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «В4» від 30 грудня 2021 року №28740/13-01-07-04, яким ТОВ «ЕКОБУДІНВЕСТ ПЛЮС», зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2021 року в сумі 308 024 грн.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 27 травня 2022 року позов задоволено.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що наданими позивачем документами підтверджено реальне здійснення документованих господарських операцій, позаяк вони не містять таких істотних дефектів, які би унеможливлювали ідентифікації операції, її змісту та її учасників, а в документованих операціях наявний економічний зміст і відсутні суперечності, які би ставили під сумнів виконання зазначених операцій суб`єктами господарювання (позивачем і його контрагентом). Суд першої інстанції вказав, що доводи відповідача на заперечення реальності здійснення позивачем задокументованих господарський операцій та на обґрунтування своїх висновків про порушення позивачем податкового законодавства, які були покладені в основу оспорюваних рішень, не можуть вважатися такими, що повністю і достовірно доводять протиправність діяльності саме позивача та не є такими, що безсумнівно підтверджують правомірність застосування до позивача відповідальності. Суд першої інстанції дійшов висновку, що доводи відповідача про нереальність проведених позивачем господарських операцій з контрагентами не підтверджені доказами, які б відповідали критеріям належності, допустимості та достовірності, чим не усунуто сумнівів у обґрунтованості таких тверджень контролюючого органу. Також, суд першої інстанції вказав, що відсутні які-небудь достовірні свідчення про те, що ТОВ «ЕКОБУДІНВЕСТ ПЛЮС» було обізнане або навіть могло бути обізнане з неналежною діяльністю ТОВ «Астбуд», ТОВ «Терфілд Груп», ТОВ «Будкомред», ТОВ «Елемонт», ТОВ «Парк Резерв», ТОВ «Хайтер» чи їх дальших контрагентів. 
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 травня 2022 року та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що при постановленні рішення судом першої інстанції недотримано принципу всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів. Скаржник зазначає, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Скаржник звертає увагу, що наявність лише отриманої податкової накладної без фактичного здійснення господарської діяльності (оприбуткування товару, надання послуг чи їх оплата) не може бути підставою для включення, визначених у такій накладній сум податку на додану вартість до податкового кредиту.
Товариство подало відзив на апеляційну скаргу, навівши мотиви з яких вважає доводи апеляційної скарги безпідставними, а доводи відповідача про нереальність проведених позивачем господарських операцій з контрагентами такими, що не підтверджені доказами, які б відповідали критеріям належності, допустимості та достовірності, чим не усунуто сумнівів у обґрунтованості таких тверджень контролюючого органу.
В судовому засіданні 21.09.2022 представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, представник позивача щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає.
З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «ЕКОБУДІНВЕСТ ПЛЮС» зареєстроване як юридична особа управлінням державної реєстрації юридичного департаменту Львівської міської ради 24.06.2011 за №14151020000025813, на час спірних правовідносин зареєстровано платником ПДВ відповідно до свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість від 01.07.2017 №200341954.
У період з 15.11.2021 по 02.12.2021 ГУ ДПС у Львівській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ЕКОБУДІНВЕСТ ПЛЮС» (код ЄДРПОУ 37776004) податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 25.06.2011 по 30.09.2021.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 09.12.2021 №23861/13-01-07-04/37776004, відповідно до висновків якого контролюючим органом встановлено порушення Товариством підпунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, підпунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України, всього у сумі                     2 293 188 грн. (за листопад 2019 року - вересень 2021 року) та завищено суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (податкового) періоду за вересень 2021 року у сумі 308 024 грн.
На підставі акта перевірки від 09.12.2021 №23861/13-01-07-04/37776004 контролюючим органом 30.12.2021 прийняті податкові повідомлення-рішення: - форми «Р» №28739/13-01-07-04, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 2    866 485 грн., з них 2    293    188 грн. – за податковим зобов`язанням, 573    297 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); 
- форми «В4» №28740/13-01-07-04, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 308    024 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, Товариство звернулось з позовом до суду.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Згідно з частиною 1 статті 67, пунктом 1 частини 2 статті 92 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.
Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України), платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Згідно з підпунктом 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 ПК України податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Відповідно до підпунктів «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до підпункту 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу
Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункту 198.2 статті 198 ПК України).
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
В акті перевірки від 09.12.2021 №23861/13-01-07-04/37776004 контролюючим органом зазначено, що перевіркою правильності та правомірності визначення підприємством податкового кредиту за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 встановлено його завищення на загальну суму 2    601    212 грн. Перевіркою встановлено, що у структурі податкового кредиту, задекларованого Товариством, згідно з податковими деклараціями, найбільший вплив мало здійснення операцій з придбання будматеріалів, субпідрядних робіт, оборотних активів тощо. 
Перевіркою встановлено, що Товариство уклало договори з ТОВ «Астбуд», ТОВ «Терфілд Груп», ТОВ «Будкомред», ТОВ «Елемонт», ТОВ «Парк Резерв», ТОВ «Хайтер».
У акті перевірки контролюючим органом зазначено, що ТОВ «Астбуд» за укладеними договорами підряду зобов`язувалось за завданням Товариства як Генпідрядника, із застосуванням матеріалів Генпідрядника, виконувати роботи по переобладнанню існуючих приміщень, реконструкції та загальнобудівельні роботи. На виконання умов укладених договорів Товариство отримало від ТОВ «Астбуд» податкові накладні, суми ПДВ за якими включено за період листопад 2019 – серпень 2020 року до складу податкового кредиту у сумі 679    166,67 грн. Станом на 30.09.2021 сальдо розрахунків по бухгалтерському рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» між Товариством та ТОВ «Астбуд» відсутнє. 
Контролюючим органом при перевірці встановлено, що ТОВ «Астбуд» реєструвало на користь позивача податкові накладні, яким присвоєно статус «реєстрацію зупинено». Відповідно до інформації в ІТС «Податковий блок» перевіркою встановлено, що ТОВ «Астбуд» зареєстровано 05.04.2019, станом на 09.12.2021 перебуває на обліку в ГУ ДПС у Харківській області, у період листопад 2019 – серпень 2020 року перебувало на обліку в ГУ ДПС у Львівській області. Основний вид діяльності – оптова торгівля іншими товарами господарського призначення. Кількість працівників у період листопад 2019 – серпень 2020 року становила 8 осіб, згідно з даними звіту станом на 31.12.2019 та на 30.09.2020 балансова вартість основних активів 0 гривень. В ході перевірки також встановлено, що згідно з актами приймання виконаних робіт ТОВ «Астбуд» задекларувало виконання робіт для Товариства при виконанні яких необхідна відповідна спеціалізована техніка, однак відповідно до поданої звітності у ТОВ «Астбуд» у період листопад 2019 – серпень 2020 року відсутні основні засобі (необхідна спеціалізована техніка), залучення інших суб`єктів господарювання до виконання робіт не здійснювалось. 
Враховуючи вказану, контролюючим органом зроблено висновок, що ТОВ «Астбуд» не могло фактично здійснювати господарські операції за укладеними з позивачем договорами з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, недостатньої чисельності трудових ресурсів необхідних для здійснення таких робіт. Вказано, що у ТОВ «Астбуд» відсутні відповідний персонал, транспортні засоби, приміщення та матеріальні ресурси, при значних обсягах купівлі та реалізації товарів/робіт (послуг), що в свою чергу унеможливлює здійснення основного виду діяльності цього підприємства. 
Також зазначено, що до перевірки не представлено акти прийому-передачі матеріалів підряднику, в представлених для перевірки довідках про вартість виконаних будівельних робіт та актах виконаних робіт не зазначено кількість та вартість ТМЦ. 
Таким чином, зроблено висновок, що в первинних документах, виписаних ТОВ «Астбуд» для Товариства, зазначені господарські операції, які фактично не відбулися. 
Щодо ТОВ «Терфілд Груп», то контролюючим органом встановлено при проведенні перевірки, що між вказаним товариством та позивачем укладені договори підряду за якими ТОВ «Терфілд Груп» зобов`язувалось виконувати роботи (ремонт складу – площадки з заміною покриття) за завданням Товариства як Генпідрядника, з застосуванням матеріалів останнього. На виконання умов укладених договорів Товариство отримало від ТОВ «Терфілд Груп» податкові накладні, сума ПДВ за якими включена до складу податкового кредиту всього 425    138,18 грн. за грудень 2020 року. Станом на 30.09.2021 кредитове сальдо розрахунків по бухгалтерському рахунку 631 становить 1    750    829,06 грн.
В ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що відповідно до наявної інформації в ІТС «Податковий блок» ТОВ «Терфілд Груп» зареєстровано 31.10.2019, станом на 09.12.2021 перебуває на обліку в ГУ ДПС у Київській області, основний вид діяльності – будівництво житлових і нежитлових будівель. Інформація про кількість працюючих та наявність власних засобів відсутня. ТОВ «Терфілд Груп» не здійснювало залучення інших суб`єктів господарювання до виконання робіт, операцій з придбання послуг оренди техніки. 
Враховуючи вказана, контролюючим органом зроблено висновок, що ТОВ «Терфілд Груп» не могло фактично здійснювати господарські операції за укладеними з ТОВ «Екобудінвест Плюс» договорами з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, недостатньої чисельності трудових ресурсів необхідних для здійснення таких робіт. Крім того, гідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Терфілд Груп» здійснює придбання ТМЦ відмінних від реалізованих. 
Таким чином, зроблено висновок про відсутність реальності вчинення господарських операцій з ТОВ «Терфілд Груп», такі операції не містять у суті своїй розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного надання робіт та послуг. У первинних документах, виписаних ТОВ «Терфілд Груп» для Товариства, зазначені господарські операції, які фактично не відбулися. 
Також контролюючим органом у акті перевірки вказано, що між ТОВ «Будкомред» («Субпідрядник») та ТОВ «Екобудінвест Плюс» («Підрядник») укладено договір субпідряду від 02.11.2020, згідно з яким Субпідрядник зобов`язується виконати за завданням Підрядника роботи з влаштування оздоблення фасаду із застосуванням матеріалів Підрядника. 
На виконання умов вказаного договору ТОВ «Екобудінвест Плюс» отримало від ТОВ «Будкомред» податкову накладну від 28.12.2020 №379, сума ПДВ за такою включена до складу податкового кредиту в сумі 164    000 грн. за грудень 2020 року. Станом на 30.09.2021 сальдо розрахунків по бухгалтерському рахунку 631 відсутнє.
Контролюючим органом з наявної інформації в ІТС «Податковий блок» встановлено, що ТОВ «Будкомред» зареєстроване 08.08.2018, станом на 09.12.2021 перебуває на обліку в ГУ ДПС у Київській області, основний вид діяльності – будівництво житлових і нежитлових будівель. Відповідно до поданої звітності кількість працівників у грудні 2020 року становила 13 осіб, балансова вартість основних засобів – 0 гривень. 
В ході проведення перевірки встановлено, що згідно з актами приймання виконаних будівельних робіт ТОВ «Будкомред» задекларувало виконання робіт для Товариства при виконанні яких необхідна відповідна спеціалізована техніка, однак відповідно до поданої звітності у ТОВ «Будкомред» відсутні основні засобі (необхідна спеціалізована техніка), операції з придбання послуг оренди техніки не здійснювалось. Крім цього, встановлено, що ТОВ «Будкомред» здійснює придбання ТМЦ відмінних від реалізованих.
Контролюючим органом зроблено висновки, що у зв`язку з недостатньою чисельністю працівників, відсутністю придбання субпідрядних послуг, відсутністю основних засобів, «здійснення робіт» для значної чисельності суб`єктів господарювання, ТОВ «Будкомред» не мало можливості проводити зазначені в актах роботи для ТОВ «Екобудінвест Плюс», а тому не було підстав для податкового обліку таких операцій. 
Щодо господарських операцій Товариства з ТОВ «Елемонт», то контролюючим органом у акті перевірки вказано, що укладені договори субпідряду відповідно до умов яких ТОВ «Елемонт» («Субпідрядник») зобов`язується виконувати роботи за завданням Товариства («Підрядника») по влаштуванню оздоблення фасаду та ремонтно-оздоблювальні роботи із застосуванням власних матеріалів та/або матеріалів Підрядника. На виконання умов укладених договорів Товариство отримало від ТОВ «Елемонт» податкові накладні, сума ПДВ за такими включена до складу податкового кредиту за травень 2021 року в сумі 5650833,32 грн. Станом на 30.09.2021 кредитове сальдо розрахунків по бухгалтерському рахунку 631 становить 298    557,6 грн.
Відповідно до наявної інформації в ІТС «Податковий блок» перевіркою встановлено, що ТОВ «Елемонт» зареєстроване 09.11.2018, станом на 09.12.2021 перебуває на обліку в ГУ ДПС у Донецькій області, основний вид діяльності – ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення. Відповідно до поданої звітності кількість працівників у грудні 2020 року становила 13 осіб, а за ІІ квартал 2021 року – 11 осіб, балансова вартість основних засобів станом на 30.06.2021 – 24,3 тис. гривень. 
В ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що згідно з актами приймання виконаних будівельних робіт ТОВ «Елемонт» задекларувало виконання робіт для Товариства при виконанні яких необхідна відповідна спеціалізована техніка, однак відповідно до поданої звітності у ТОВ «Елемонт» відсутні основні засобі (необхідна спеціалізована техніка), операції з придбання послуг оренди техніки не здійснювалось, інші суб`єкти господарювання до виконання робіт не залучались. Крім цього, встановлено, що ТОВ «Елемонт» здійснює придбання ТМЦ відмінних від реалізованих.
На підставі зазначеного контролюючим органом зроблено висновки, що у ТОВ «Елемонт» відсутні необхідні умови для здійснення господарської діяльності в частині надання послуг та здійснення робіт в силу відсутності відповідного персоналу, транспортних засобів, приміщень та матеріальних ресурсів, при значних обсягах купівлі та реалізації товарів/робіт (послуг), що в свою чергу унеможливлює здійснення основного виду діяльності цього підприємства. Вказано, що відсутня реальність операцій по ТОВ «Елемонт», такі не містять у суті своїй розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного надання робіт та послуг. Таким чином, в первинних документах, виписаних ТОВ «Елемонт» для ТОВ «Екобудінвест Плюс» зазначені господарські операції, які фактично не відбулися. 
Щодо ТОВ «Парк Резерв», то контролюючим органом встановлено, що між Товариством та вказаним контрагентом укладено договір технічного обслуговування автомобілів від 01.12.2020, на виконання якого отримано від ТОВ «Парк Резерв» податкові накладні, сума ПДВ за якими включена до складу податкового кредиту за грудень 2020 року у сумі 467    073,67 грн. 
Відповідно до зареєстрованих податкових накладних Товариство придбавало у ТОВ «Парк Резерв» запчастини в асортименті та послуги по ремонту автомобілів. Станом на 30.09.2021 сальдо розрахунків по бухгалтерському рахунку 631 відсутнє.
Відповідно до наявної інформації в ІТС «Податковий блок» перевіркою встановлено, що ТОВ «Парк Резерв» зареєстровано 06.08.2019, станом на 09.12.2021 перебуває на обліку в ГУ ДПС у Львівській області, основний вид діяльності – технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів. Кількість працівників у грудні 2020 року становила 20 осіб, балансова вартість основних засобів – 0 гривень. 
В ході проведення перевірки за результатами аналізу даних ІТС «Податковий блок» та даних Єдиного реєстру податкових накладних контролюючим органом встановлено, що ТОВ «Парк Резерв» не здійснювало залучення інших суб`єктів господарювання до виконання робіт, операцій з придбання послуг оренди станції технічного обслуговування, реалізовані Товариству товари не придбавало. Встановлено обрив ланцюга постачання ТМЦ, відсутність реального джерела походження ідентифікованого товару. Вказано, що до перевірки не надано свідоцтв, якісних посвідчень, сертифікатів відповідностей чи інших документів, які б підтверджували виробника та походження товару. 
На підставі зазначеного, контролюючим органом зроблено висновок, що до перевірки не надано усіх первинних документів, які б підтверджували реальність операцій між позивачем та ТОВ «Парк Резерв», перевіркою не встановлено придбання за період, що перевірявся, ТМЦ у ТОВ «Парк Резерв», а лише оформлення господарських операцій первинними документами.
Крім того, перевіркою встановлено укладення договорів субпідряду між ТОВ «Хайтер» та ТОВ «Екобудінвест Плюс» відповідно до умов яких ТОВ «Хайтер» («Субпідрядник») зобов`язувалось виконувати за завданням ТОВ «Екобудінвест Плюс» («Підрядника») роботи по влаштуванню оздоблення фасаду, реконструкції з прибудовою, реконструкції, влаштуванню плитки на балконах з застосуванням матеріалів Підрядника. 
На виконання укладених договорів ТОВ «Екобудінвест Плюс» отримало від ТОВ «Хайтер» податкові накладні, суми ПДВ за якими включено до складу податкового кредиту у сумі 299    999,98 грн. за вересень 2020 року. Станом на 30.09.2021 сальдо розрахунків по бухгалтерському рахунку 631 відсутнє.
Відповідно до наявної інформації в ІТС «Податковий блок» перевіркою встановлено, що ТОВ «Хайтер» зареєстроване 05.06.2020, станом на 09.12.2021 перебуває на обліку в ГУ ДПС у м.Києві, основний вид діяльності – оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин. Кількість працівників у вересні 2020 року становила 6 осіб, інформація про наявність власних основних засобів відсутня. 
В ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що згідно з актами приймання виконаних будівельних робіт ТОВ «Хайтер» задекларувало виконання робіт для Товариства при виконанні яких необхідна відповідна спеціалізована техніка, однак відповідно до поданої звітності у ТОВ «Хайтер» відсутні основні засобі (необхідна спеціалізована техніка), операції з придбання послуг оренди техніки не здійснювалось, інші суб`єкти господарювання до виконання робіт не залучались. Крім цього, встановлено, що ТОВ «Хайтер» здійснює придбання ТМЦ відмінних від реалізованих.
Враховуючи зазначене, контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «Хайтер» не могло фактично здійснювати господарські операції за укладеними з ТОВ «Екобудінвест Плюс» договорами з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, недостатньої чисельності трудових ресурсів необхідних для здійснення таких робіт. Реальність вчинення господарських операцій відсутня. 
Також контролюючим органом в акті перевірки вказано, що позивач мав змогу самостійно виконати відповідні роботи, а вартість робіт та ТМЦ, задекларованих від вказаних контрагентів, не включена до витрат підприємства, в результаті чого перевіркою не встановлено заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток.
Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку, що операції з придбання будівельних робіт та ТМЦ у зазначених контрагентів, які відображенні у податковому обліку Товариства є недостовірними. 
Надаючи правову оцінку вказаним аргументам контролюючого органу, суд апеляційної інстанції враховує наступне.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Отже, у податковому обліку господарські операції та витрати за ними мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. Податковий кредит має бути обов`язково підтверджений податковою накладною.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996 від 16.07.1999, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.
Згідно з пунктом 2.1 Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Відповідно до пункту 2.2 Положення підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи). 
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. (пункт 2.4 Положення).
У розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. 
З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. Перевірці підлягають фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.
Як вбачається з акта перевірки від 09.12.2021 №23861/13-01-07-04/37776004 висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем податкового законодавства ґрунтуються на оцінці діяльності контрагентів позивача, яка зроблена на основі аналізу наявної у контролюючого органу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в базі даних ДПС.
Водночас, суд апеляційної інстанції зауважує, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.
Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки та злагодженість дій між ними.
Таким чином, висновки про можливе порушення податкового законодавства контрагентами позивача не можуть автоматично підтверджувати порушення податкового законодавства самим позивачем, а позивач як платник податку не повинен нести наслідків невиконання своїми контрагентами вимог закону.
Водночас, доказів на підтвердження того, що позивач був обізнаний щодо неправомірної, на думку контролюючого органу, діяльності контрагентів, прямої чи опосередкованої причетності до такої діяльності з метою отримання податкової вигоди, відповідачем не надано.
Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
Так, Європейський суд з прав людини у справі «БУЛВЕС АД проти Болгарії» (заява №3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ вдруге, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.
Слід також наголосити, що у податковому праві визнається критерій добросовісності платника, який передбачає законність дій суб`єкта у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України.
Судом апеляційної інстанції також взято до уваги, що спірні господарські операції в судовому порядку недійсними не визнавались, здійснювалися правоздатними юридичними особами і по своїй суті не суперечать інтересам держави, що дає підстави вважати, що такі мали реальний характер, тоді як підтвердження нереальності господарських операцій не можуть ґрунтуватися на припущеннях.
В свою чергу, представлені Товариством первинні документи в своїй сукупності підтверджують підстави виникнення цивільних прав та обов`язків, а також фактичне здійснення господарських операцій позивачем та його контрагентами, та є достатніми доказами на підтвердження здійснення останніх.
Під час проведення перевірки посадовими особами відповідача не виявлено неповноту, недостовірність, суперечливість, а також складення та/або їх підписання не уповноваженими особами документів, необхідних для відображення в бухгалтерському та податковому обліку спірних господарських операцій, оскільки жодних доказів протилежного, акт перевірки не містить.    
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Таким чином, податкова накладна є документом, який підтверджує сплату покупцем податку на додану вартість в ціні товару.
Позивачем на підтвердження обґрунтованості віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ за перевірений період надано податкові накладні, які не мали недоліків та порядок заповнення яких, відповідає встановленому чинним на момент їх виписки законодавством.
При цьому, підприємництво - це самостійна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 ГК України).
Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
Відповідно до підпункту    14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.
Проте із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.
Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності.
З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.
Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.
При цьому варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.
Вказане відповідає позиції Верховного Суду, висловленій у постанові від 26 лютого 2021 року справа № 816/410/17, а також у постановах від 18.02.2020 у справі №803/861/15-a, 24.09.2020 у справі № 804/2701/17, від 19.04.2019 у справі №803/236/15-а.
Контролюючим органом не підтверджено наявність податкової вигоди для позивача за наслідком здійснених господарських операцій, та, як наслідок, наявність умислу на ухилення від оподаткування.
При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку, і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто зменшення податкового зобов`язання).
При цьому, суд апеляційної інстанції погоджується з аргументами позивача щодо безпідставності заявлених контролюючим органом клопотань про виклик свідків та витребування доказів, оскільки такі клопотання відповідача фактично спрямовані на отримання нових доказів, проводячи дослідження тих чи інших обставин чи документів, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення. Вказане за своїм змістом є фактичним продовженням ревізійних дій, які в порушення вимог податкового законодавства не були проведені контролюючим органом. Так, на переконання суду апеляційної інстанції, під час проведення документальної планової виїзної перевірки контролюючий орган не був позбавлений можливості за наявності сумніві щодо реальності господарських операцій позивача з попередньо зазначеними контрагентами провести зустрічні звірки з такими, направити запити на отримання відповідної інформації (пояснень), отримати копії відповідних документів у позивача.
В свою чергу, вказуючи про необхідність допиту свідків, відповідач, який прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення без таких пояснень виходить за межі доказів, які покладені в основу оскаржуваного рішення, та очевидно не зазначені в акті перевірки.    
До того ж, Товариством до матеріалів справи долучені відповідні копії документів щодо господарських операцій з контрагентами: договори, акти виконаних робіт, довідки про вартість виконаних робіт, банківські документи, податкові накладні, податкову звітність.
Згідно з частиною 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Аналіз вимог чинного законодавства та встановлених обставин у справі, враховуючи подані позивачем первинні документу, дає підстави суду апеляційної інстанції погодитись з висновками суду першої інстанції, що прямими доказами, в підтвердження реальності здійснення вищенаведених господарських операцій є надані позивачем первинні бухгалтерські документи, тоді як подані відповідачем докази не є прямими та в своїй сукупності не можуть вказувати на протиправність дій позивача при оподаткуванні господарських операцій і підтверджувати обізнаність позивача про можливе сумнівне ведення господарської діяльності його контрагентом. 
Суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в межах спірних правовідносин відповідачем в ході проведення перевірки позивача не наведені та не встановлені докази, які б вказували на невідповідність господарських операцій з ТОВ «Астбуд», ТОВ «Терфілд Груп», ТОВ «Будкомред», ТОВ «Елемонт», ТОВ «Парк Резерв», ТОВ «Хайтер» меті та цілям діяльності платників податків, збитковості таких операцій чи інші обставини, які окремо або в сукупності могли б підтвердити фіктивність здійснених операцій, відсутність факту поставки товару, виконання робіт, надання послуг, а також про те, що реалізацію вказаних операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), скаржником, як суб`єктом владних повноважень, не спростовано встановлені судом першої інстанції обставини та не доведено правомірності винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
З огляду на викладене, враховуючи положення статті 316 КАС України, прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що судом першої інстанції у рішенні викладено мотиви протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.
Оскільки ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2022 року Головному управлінню ДПС у Львівській області відстрочено сплату 37 215 грн. судового збору за подання апеляційної скарги до ухвалення судового рішення у справі, доказів оплати такого скаржником не надано, тому судовий збір за подання апеляційної скарги слід стягнути на користь Держави до спеціального фонду.
Керуючись статтями 229, 241, 243, 308, 310, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 травня 2022 року у справі №380/2589/22 – без змін.
Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (місце знаходження: вул.Стрийська, 35, м.Львів, 79003, ЄДРПОУ 43968090) на користь Держави до спеціального фонду Державного бюджету України (отримувач коштів - ГУК у м.Києві/м.Київ/22030106, код отримувача - 37993783; банк отримувача - Казначейство України (ЕАП); рахунок отримувача - UA908999980313111256000026001; код класифікації доходів бюджету - 22030106) 37 215 грн (тридцять сім тисяч двісті п`ятнадцять гривень) 00 коп. судового збору за подання апеляційної скарги.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач	 	Т. І. Шинкар 	
судді	 	І. М. Обрізко 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
У зв`язку з перебуванням судді-доповідача у відпустці з 26.09.2022 по 03.10.2022, повне судове рішення виготовлене 04.10.2022 згідно з ч.3 ст.321 КАС України.