ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ  УКРАЇНИ

09 листопада 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/27553/21	
Головуючий в 1 інстанції: Тарасишина О.М.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі: головуючої судді – Шевчук О.А.,
суддів: Бойка А.В., Федусика А.Г.,
при секретарі Жигайлової О.Е.,
за участю представника апелянта – Філіппової Е.Г.,
представника відповідача – Наумової К.М.

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Експотренд» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2022 року, ухвалене у відкритому судовому засіданні в м. Одесі, по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Експотренд» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИЛА:
У грудні 2021 року до суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Експотренд» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №№ 29390/15-32-07-02, 29389/15-32-07-02 від 02.12.2021 року.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Експотренд» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. Позивач зазначає, що у декларації з ПДВ за серпень 2021 року, правомірність декларування від`ємного значення з ПДВ якої було предметом податкової перевірки, товариством задекларовано від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 562224 грн. по операціям з 27 контрагентами постачальниками, відомості про які, відображені в таблиці 2.1 Розділу ІІ «Податковий кредит» Додатку № 1 до Декларації з ПДВ. Також, позивач вказує, що ним сформовано податковий кредит за постачальником ПП «Міро». Позивач звертає увагу на те, що за змістом акту перевірки порушення податкового законодавства контролюючий орган вбачає лише у неправомірному формуванні кредиту саме за операціями з ПП «Міро», до інших операцій, ПДВ за якими увійшли до складу від`ємного значення, відображеного в декларації з ПДВ за серпень 2021 року відповідач заперечень не має. Разом з цим, позивач вказує, що податковий кредит за постачальником ПП «Міро» задекларовано у декларації з ПДВ за серпень 2021 року на суму 122112 грн. та сформований за операціями з постачання дизельного палива за договором поставки нафтопродуктів від 01.06.2021 року, відповідно до умов якого позивач у серпні 2021 року придбав у ПП «Міро» дизельне паливо ДП-Л-Євро5-ВО у кількості 32000 л, що підтверджується видатковою та податковою накладними, ТТН, а факт використання цього товару підтверджується подорожними листами та актами списання. В свою чергу, позивач вважає, що податковий орган безпідставно вийшов за межі предмету перевірки - від`ємного значення з податку на додану вартість декларації за серпень 2021 року та помилково здійснив перевірку товариства за майже 4 роки за 2017-2021 р.р. Позивач зазначає, що на формування показника від`ємного значення з ПДВ, задекларованого в декларації за серпень 2021 року не мав вплив період з листопада 2017 року по червень 2021 року. З огляду на викладене, на думку позивача, при проведенні перевірки відповідачем неповно з`ясовані обставини щодо формування показників податкової звітності, яка була предметом перевірки, відповідач вийшов за межі предмету перевірки та обмеженого строку податкових перевірок. Крім того, позивач вважає, що відповідачем протиправно направлено товариству запит про надання оригіналів документів за період з листопада 2017 року, поза межами предмету перевірки, без дотримання строку направлення такого запиту та всупереч вимог Податкового кодексу України відповідач за день до закінчення перевірки вимагав надання оригіналів документів за вказаний період. 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2022 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з таким рішенням, позивач надав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, неповне з`ясування обставин у справі, просить скасувати рішення суду першої інстанції та винести нове судове рішення про задоволення позову. Доводами апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції не надано оцінки та не досліджено питання щодо періоду оскаржуваної перевірки. Позивач вказує, що судом першої інстанції помилково не враховані доводи позивача про те, що у перевіряючих не було підстав для перевірки товариства з 01.11.2017 року по 31.08.2021 року, оскільки предметом спірної перевірки було питання правомірності декларування від`ємного значення з ПДВ за серпень 2021 року. Також, позивач зазначає, що порушення податкового законодавства контролюючий орган вбачає лише у неправомірному формуванні кредиту саме за операціями з ПП «Міро», до інших операцій, ПДВ за якими увійшли до складу від`ємного значення, відображеного в декларації з ПДВ за серпень 2021 року, відповідач заперечень не має. Позивач вказує, що первинні документи по господарській операції з придбання палива у ПП «Міро» були в наявності під час проведення перевірки та представник товариства не обмежував посадових осіб контролюючого у їх вивченні. Позивач вважає, що у податкового органу не було підстав вимагати надання до перевірки документів за період з листопада 2017 року, оскільки цей період не входить до предмету перевірки. На думку позивача, суд першої інстанції не дослідив в повній мірі обставини справи щодо надіслання податковим органом запиту про надання оригіналів документів, оскільки контролюючий орган на запит має право отримувати копії документів, а не оригінали та такий запит направляється за п`ять днів до закінчення перевірки, а спірний запит направлений за один день до закінчення перевірки, що не відповідає ст. 85 Податкового кодексу України. Крім того, позивач вважає, що судом першої інстанції не надано оцінки висновкам податкового органу про відсутність факту реального виконання господарських операцій з поставки товару від ПП «Міро». Позивач зазначає, що в акті перевірки не надведено необхідних та достатніх доказів для спростування факту поставки товару від ПП «Міро» та факту використання в своїй господарський діяльності паливних матеріалів придбаних у вказаного контрагента. Позивач вказує, що судом першої інстанції не були взяті до уваги та не досліджувались надані докази щодо використання придбаного у ПП «Міро» палива. Позивач вважає, що ним надані належні та допустимі докази наявності матеріально-технічних потужностей для можливості придбання, зберігання та використання у своїй діяльності паливно-мастильних матеріалів.  
Відзиву на апеляційну скаргу відповідач не надав.
Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Згідно матеріалів справи, ТОВ «Експотренд» подано декларацію з податку на додану вартість за серпень 2021 року, у якій задекларовано від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (п. 19 Декларації) – 562224 грн., суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (п. 21 Декларації) – 562224 грн.
В період з 28.10.2021 року по 03.11.2021 року ГУ ДПС в Одеській області, на підставі наказу від 19.10.2021 року № 7563-п та пп. 78.1.8, п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Експотренд» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн., з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, за результатами якої складено акт № 24779/15-32-07-02/41326371 від 12.11.2021 року.
Відповідно до висновків вказаного акту перевіркою встановлені порушення п. 44.1 ст. 44, п. 198.5 ст. 198, п.п. 200.1, 200.2, 200.4, 200.10 ст. 200, п. 2 ст. 3, п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, в результаті чого: 
- завищено суми від`ємного значення з податку на додану вартість рядка 19 Декларацій «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 рядок 9 декларації) (позитивне значення)» на суму 562224 грн. у серпні 2021 року;
- занижено суми позитивного значення з податку на додану вартість у рядку 18 «Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до Державного бюджету» на загальну суму 8547854 грн. за період з квітня 2018 року по серпень 2021 року. 
На підставі вказаного акту перевірки відповідачем 02.12.2021 року винесені податкові повідомлення – рішення № 29390/15-32-07-02 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковим зобов`язанням у сумі 8547854 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 2136964 грн., та № 29389/15-32-07-02 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2021 року у сумі 562224 грн.
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями – рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом. 
Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що документи, надані позивачем на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій беззаперечно не свідчать про факт вчинення господарських операцій, первинні документи не є достатніми та вичерпними для такого висновку, оскільки предметом спору в цій справі є підтвердження обставин реальності відображення у податковому обліку господарських операцій, які фактично не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи судом, що свідчить про відсутність реальних правових наслідків за такими господарськими операціями.
Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, з яких виходив останній вирішуючи справу, з огляду на викладене. 
Згідно п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України (далі – ПК України, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до вимог п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою збільшення податкового кредиту лізингоодержувача (орендаря) для операцій з фінансового лізингу (фінансової оренди) є дата фактичного отримання об`єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) таким лізингоодержувачем (орендарем).
Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).
Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За правилами п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Згідно п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до вимог п.п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Пунктами 200.1, 200.2, 200.4, 200.7, 200.8 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
До податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.
За правилами п.п. 200.10, 200.11 ст. 200 ПК України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
Контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями: за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками; з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до статті 209 цього Кодексу.
У визначені цим пунктом терміни проводяться також документальні перевірки, передбачені підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.
Відповідно до вимог пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Таким чином, згідно наведених вимог пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України, податковим органом може бути проведена документальна позапланова перевірка у разі коли платником подано декларацію з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Водночас, така перевірки проводиться виключно щодо законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
У даній справі відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Експотренд» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Так, як встановлено відповідачем та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, ТОВ «Експотренд» подано декларацію з податку на додану вартість за серпень 2021 року, у якій задекларовано від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (п. 19 Декларації) – 562224 грн., суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (п. 21 Декларації) – 562224 грн. 
За таких обставин та наведеного правового регулювання, предметом оскаржуваної перевірки є від`ємне значення з податку на додану вартість за серпень 2021 року у сумі 562224 грн.
Водночас, досліджуючи акт оскаржуваної перевірки, колегія суддів зазначає, що у ньому відсутні висновки за результатами дослідження задекларованого ТОВ «Експотренд» від`ємного значення з податку на додану вартість у серпні 2021 року у сумі 562224 грн.
В акті перевірки не відображені встановлені обставини щодо періодів виникнення перевіряємого від`ємного значення, щодо господарських операцій, за якими сформовані показники податкової звітності за серпень 2021 року.
В описовій частині акту перевірки перевіряючими вказується, що ними досліджуються показники декларацій позивача за період з 01.11.2017 року по 31.08.2021 року.
Однак, відповідач жодним чином не обґрунтував підстав проведення перевірки усіх декларацій позивача з податку на додану вартість за період з 01.11.2017 року по 31.08.2021 року в межах оскаржуваної перевірки, предметом якої є виключно задеклароване ТОВ «Експотренд» від`ємне значення з податку на додану вартість за серпень 2021 року у сумі 562224 грн.
У вступній частині акту перевірки також зазначено, що здійснюється перевірка від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначено з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах (листопад 2017 року – серпень 2021 року).
Проте, відповідачем так само необґрунтовано підстав проведення перевірки від`ємного значення з ПДВ, задекларованого з листопада 2017 року по серпень 2021 року в межах оскаржуваної перевірки, яка проводиться на підставі пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України.
Колегія суддів зазначає, що акт перевірки не містить встановлених відповідачем обставин щодо періодів виникнення від`ємного значення з ПДВ, яке задекларовано у серпні 2021 року, а також, відповідач не вказує, за якими саме операціями задекларовані показники податкової звітності позивача за серпень.
В акті перевірки відсутні будь-які висновки, встановлені обставини, стосовно того, у яких періодах виникло задеклароване позивачем від`ємне значення з ПДВ у серпні 2021 року, у яких сумах, щодо яких операцій, та відповідач жодним чином не обґрунтовує, з яких підстав він дійшов висновку, що у спірному випадку перевірка має проводитись починаючи з 2017 року по 2021 рік, тобто, за чотири роки.
Також, колегія суддів наголошує, що в акті перевірки відповідачем зазначено, що за період з 01.11.2017 року по 31.08.2021 року позивачем задекларовано від`ємне значення з податку на додану вартість у загальній сумі 34525075 грн. та перевіркою цих показників встановлено завищення від`ємного значення з ПДВ на загальну суму 30152374 грн., заниження на загальну суму 421337 грн.
Крім того, в акті перевірки відповідач вказує, що за період з 01.11.2017 року по 31.08.2021 року позивачем задекларовано податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 50129045 грн. та перевіркою встановлено завищення цих показників декларацій за наведений період 29731037 грн. 
Водночас, наведені висновки відповідача жодним чином не обґрунтовані, відповідач в акті перевірки (розділ 3.2 результати) лише констатує наведені вище обставини без жодних мотивів.
Більш того, колегія суддів звертає увагу на те, що наведені висновки не відображені у розділі акту перевірки « 4. Висновок» та фактично вони не стали підставою для винесення податкових повідомлень – рішень за результатами оскаржуваної перевірки.
Так, у розділі акту перевірки « 4. Висновок» податковий орган посилається лише на встановлені обставини щодо завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість рядка 19 Декларації «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 – рядок 9 декларації) (позитивне значення)» на суму 562224 грн. у серпні 2021 року та заниження суми позитивного значення з податку на додану вартість у рядку 18 «Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до Державного бюджету» на загальну суму 8547854 грн. за період з квітня 2018 року по серпень 2021 року. 
На підставі цих висновків відповідачем 02.12.2021 року винесені оскаржувані податкові повідомлення – рішення № 29390/15-32-07-02 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковим зобов`язанням у сумі 8547854 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 2136964 грн. та № 29389/15-32-07-02 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2021 року у сумі 562224 грн.
Таким чином, за результатами оскаржуваної перевірки відповідачем повністю зменшено задеклароване позивачем від`ємне значення з ПДВ у декларації серпня 2021 року на суму 562224 грн. та збільшено грошові зобов`язання з податку на додану вартість за період з квітня 2018 року по серпень 2021 року на загальну суму 8547854 грн.
При цьому, вказані висновки в акті перевірки обґрунтовані виключно посиланнями на не підтвердження в ході перевірки використання позивачем дизельного палива, придбаного у ПП «Міро».
Відповідач не оспорює факт придбання позивачем дизельного палива у ПП «Міро», однак, вважає, шо не підтвердження обставин щодо його використання свідчить про те, що позивач його використав не у власній господарській діяльності, а тому, мав зареєструвати зведені податкові накладні щодо цього товару, який використаний не у власній господарській діяльності.
Разом з цим, колегія суддів звертає увагу на те, що в акті перевірки відсутні висновки, встановлені обставини, у якій сумі задекларовані позивачем показники податкової звітності перевіряємої декларації за серпень 2021 року по операціям з ПП «Міро», яким чином операції з ПП «Міро» вплинули на показники від`ємного значення з ПДВ серпня 2021 року, який є предметом перевірки.
Водночас, колегія суддів повторно наголошує, що у спірному випадку відповідачем проводилась документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Експотренд» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 562224 грн., а тому, відповідач зобов`язаний був перевірити саме ці показники податкової звітності позивача, встановити на підставі даних декларації, коли виникло від`ємне значення, по господарських операціях з якими контрагентами, у яких сумах та відобразити ці обставини в акті перевірки з перевіркою правильності формування цих показників.
Колегія суддів зазначає, що оскаржувана перевірка не є документальною перевіркою щодо дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні показників податкової звітності з ПДВ за періоди 2017-2021 р.р. та відповідач жодним чином не обґрунтував підстав для здійснення такої перевірки в межах перевірки від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2021 року.
Також, в заявленому позові позивач вказує на те, що у декларації з ПДВ за серпень 2021 року, правомірність декларування від`ємного значення з ПДВ якої було предметом податкової перевірки, товариством задекларовано від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 562224 грн. по операціям з 27 контрагентами постачальниками, відомості про які, відображені в таблиці 2.1 Розділу ІІ «Податковий кредит» Додатку № 1 до Декларації з ПДВ.
Зазначені доводи позивача підтверджуються Додатком № 1 до Декларації з ПДВ за серпень 2021 року (а.с.21 т.1).
Однак, акт перевірки не містить висновків, за результатами дослідження наведених операцій позивача, податковий орган в акті перевірки не вказує, на підставі яких операцій сформовані показники декларації з ПДВ за серпень 2021 року. 
Крім того, досліджуючи декларацію позивача за серпень 2022 року, правомірність декларування від`ємного значення з ПДВ якої було предметом податкової перевірки, колегією суддів встановлено, що у Додатку № 2 до Декларації з ПДВ за серпень 2021 року, а саме у довідці про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, позивачем визначено звітний період, у якому виникло значення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21), - серпень 2021 року, сума 562224 грн.
При цьому, позивач звертає увагу на те, що від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 562224 грн., яке є предметом перевірки, по постачальнику ПП «Міро» задеклароване лише на суму 122112 грн.
Доводи позивача підтверджуються Додатком № 1 до Декларації з ПДВ за серпень 2021 року, згідно якого за податковим номером ПП «Міро» задекларовано обсяг постачання на 610560 грн., ПДВ 122112 грн. (а.с.21 т.1).
В свою чергу, в ході розгляду справи відповідачем жодним чином не спростовуються доводи позивача щодо декларування показників декларації з ПДВ за серпень 2021 року по ПП «Міро» лише на суму 122112 грн., а в акті перевірки, як вже неодноразово зазначалось судом, податковим органом не викладені встановлені обставини щодо сум ПДВ, господарських операцій, за результатами яких сформовані показники декларації з ПДВ за серпень 2021 року, правомірність декларування від`ємного значення з ПДВ якої було предметом податкової перевірки. 
Також, колегія суддів зазначає, що на підтвердження правомірності формування показників податкової декларації з ПДВ за серпень 2021 року по ПП «Міро» позивачем до суду надано договір поставки нафтопродуктів № У-9469/2166 від 01.06.2021 року, укладений ТОВ «Експотренд» (покупець) з ПП «Міро» (постачальник), видаткову накладну № 798 від 25.08.2021 року на поставку палива дизельного ДП-Л-Євро5-ВО у кількості 32000 л на суму 610560 грн., ПДВ 122112 грн. (загальна сума 732672 грн.), товарно-транспорту накладну на відпуск нафтопродуктів від 25.08.2021 року № 798/М, платіжне доручення щодо оплати товару на загальну суму 732672 грн. (а.с.70-76 т.1).
Надані позивачем первинно-бухгалтерські документи узгоджуються з даними декларації з ПДВ за серпень 2021 року, а саме позивачем задекларовано обсяг постачання по ПП «Міро» на 610560 грн., ПДВ 122112 грн., що цілком відповідає даним видаткової накладної та платіжному дорученню.
Колегія суддів наголошує, що відповідач жодним чином не спростовує достовірність даних первинно-бухгалтерських документів позивача та не оспорює факт придбання позивачем дизельного палива у ПП «Міро».
Окрім цього, відповідач визнає, що протягом перевіряємого періоду позивач здійснював діяльність щодо надання послуг перевезення вантажів автомобільним транспортом (договори транспортного перевезення (перевізник ТОВ «Експотренд»), акти надання послуг транспортного перевезення, ТТН а.с.134-250 т.2, 1-250 т.3, 1-250 т.4, 1-250 т.5, 1-63 т.6).
Відповідач в акті перевірки підтверджує наявність у позивача орендованих транспортних засобів, в ході перевірки здійснено огляд обстежень та приміщень товариства, складені інвентаризаційні описи ТМЦ (включаючи орендовані ТЗ) (договір оренди транспортних засобів з доданим до нього перелік ТЗ, актом прийому, повідомлення про об`єкти оподаткування а.с.215-227т.1, 69-80 т.2, 112-113 т.6).
З огляду на господарську діяльність товариства щодо надання послуг перевезення вантажів автомобільним транспортом, позивач підтверджує використання придбаного дизельного палива у ПП «Міро» актом списання від 31.08.2021 року, зокрема, дизельного палива на 70000 л, подорожними листами за період з 01.08.2021 року по 31.08.2021 року (а.с.77-123 т.1, 64-108 т.5).
В ході розгляду справи відповідач жодним чином не спростовує достовірність даних наведених первинно-бухгалтерських документів позивача щодо використання придбаного дизельного палива у ПП «Міро» в межах предмету перевірки за серпень 2021 року.
Разом з цим, у відзиві на позовну заяву відповідач посилається на те, що позивач до перевірки не надав на запит податкового органу документи щодо подальшого використання у господарській діяльності підприємства дизельного палива від контрагента-постачальника ПП «Міро» за період з 01.11.2017 року, що відображено в акті перевірки. 
Проте, колегія суддів відхиляє наведені доводи відповідача, з огляду на викладене.
Так, оскаржувана перевірка була проведена в період з 28.10.2021 року по 03.11.2021 року.
Як вбачається з матеріалів справи та зазначено в акті перевірки, податковим органом в останній день перевірки 03.11.2021 року вручався позивачу запит про надання пояснень та документального підтвердження господарської діяльності щодо придбання та використання дизельного палива за 2017-2021 року із визначенням строку його виконання до 15 год. 03.11.2021 року.
При цьому, як на підставу для надання цього запиту відповідач, зокрема, послався на положення п. 85.4 ст. 85 ПК України.
Водночас, згідно п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Таким чином, запит про надання документів в порядку п. 85.4 ст. 85 ПК України, на який посилається відповідач, має бути поданий не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Проте, податковим органом в останній день перевірки вручався позивачу запит про надання пояснень та документального підтвердження господарської діяльності щодо придбання та використання дизельного палива за 2017-2021 року та такі пояснення та документи мали бути надані до 15 год. останнього дня перевірки – 03.11.2021 року, що прямо суперечить наведеним вимогам ПКУ. 
Також, колегія суддів зазначає, що згідно пп. 16.1.15 п. 16.1 ст. 16 ПК України забезпечувати надання письмових пояснень на письмовий запит контролюючого органу та їх документального підтвердження платник податків зобов`язаний лише з питань що стосуються предмета перевірки.
Однак, податковим органом жодним чином необґрунтовано наявності підстав для перевірки показників податкової звітності з ПДВ з 2017 року в межах перевірки від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2021 року. 
Окрім викладеного, колегія суддів наголошує, що доводи, висновки акту перевірки, ППР не узгоджуються між собою, відповідач посилається на ненадання документів з листопада 2017 року, нараховує зобов`язання з ПДВ з квітня 2018 року, без будь-яких обґрунтувань в акті перевірки, без посилань на податкову звітність позивача за 2017 р., 2018 р.
На підставі наведеного у сукупності, колегія суддів погоджується з доводами позивача, що податковим органом не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень – рішень про зменшення від`ємного значення з ПДВ за серпень 2021 року та нарахування податкових зобов`язань з цього податку з квітня 2018 року по серпень 2021 року, які прийняті за результатами перевірки, предметом якої є виключно задеклароване ТОВ «Експотренд» від`ємне значення з податку на додану вартість за серпень 2021 року у сумі 562224 грн.
В свою чергу, висновки суду першої інстанції про те, що документи, надані позивачем на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій беззаперечно не свідчать про факт вчинення господарських операцій здійснені взагалі без дослідження матеріалів справи (відсутні посилання на документи, які надані позивачем), без надання оцінки доводам позивача щодо періоду перевірки, без дослідження висновків акту перевірки, без врахування обставин, що за результатами перевірки не оспорюються факти придбання позивачем товару (дизельного палива) та надання послуг з перевезення в рамках господарської діяльності.  
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції скасуванню із прийняттям нового судового рішення про задоволення позову.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, –

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Експотренд» – задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2022 року – скасувати та прийняти нове судове рішення, яким адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Експотренд» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення – рішення Головного управління ДПС в Одеській області №№ 29390/15-32-07-02, 29389/15-32-07-02 від 02.12.2021 року.
Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Експотренд» (код ЄДРПОУ 41326371) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 56750 (п`ятдесят шість тисяч сімсот п`ятдесят) гривень. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.
Судове рішення складено у повному обсязі 21.11.2022 р.

Головуюча суддя:                                                                                        О.А. Шевчук 

Суддя:                                                                                                            А.В. Бойко 

          Суддя:                                                                                                           А.Г. Федусик