П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/1441/22 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Матущак В.В.   
Суддя-доповідач -  Сапальова Т.В.   
08 листопада 2022 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Сапальової Т.В. 
суддів:  Капустинського М.М.  Ватаманюка Р.В. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Чорнокнижник О.В., 
представника відповідача: Лавренюка А.О.,        

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 14 квітня 2022 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
ОСОБА_1 звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просить: скасувати податкове повідомлення-рішення №0096500705 від 20.08.2021 зі сплатою санкцій на суму 22420,00 грн.; скасувати податкове повідомлення-рішення №0096480705 від 20.08.2021 зі сплатою санкції на суму 17 000,00 грн.; скасувати (відкликати) податкове повідомлення-рішення №0096510705 від 20.08.2021 зі сплатою санкцій на суму 25,00 грн.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 14 квітня 2022 року позовні вимоги задоволено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд задовольнити її.
Позивач в судове засідання не з`явився, про дату, час і місце судового засідання повідомлений належним чином, що підтверджується матеріалами справи.
Відповідно до ч. 2 ст. 313 Кодексу адміністративного судочинства України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи. З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу за даної явки сторін.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представника відповідача, який прибув в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно з випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом 3513010094 ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем від 25.06.2020, перебуває на спрощеній системі оподаткування 2 група оподаткування з видами діяльності : 47.19 інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний); 47.91 роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; 47.78 роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах.
На підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами і доповненнями), посадовими особами Головного управлінням ДПС в Хмельницькій області на підставі направлень на проведення перевірки, відповідно до наказу заступника начальника ГУ ДПС в Хмельницькій області №2303-п від 03.08.2021, проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 , який здійснює свою діяльність за адресою: АДРЕСА_1 .
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 03.08.2021 №5382/22-01-07-05/ НОМЕР_1 (далі - Акт). Позивач, в присутності якого проведено перевірку, ознайомився з Актом, підписав його із зауваженням та отримав другий примірник.
03.08.2021 на підставі єдиної перевірки було складено протоколи про адміністративне правопорушення: № 2719/22-01-07-05 про адміністративне правопорушення від 03.08.2021 за частиною 1 статті 164 КУпАП; №2715/22-01-07-05 про адміністративне правопорушення від 03.08.2021 за частиною 1 статті 155-1 КУпАП; серії ВАБ №523612 на ОСОБА_1 за частиною 1 статті 156 КУпАП.
Позивач оскаржив вказані протоколи до Хмельницького міськрайонного суду. Провадження у справах № 686/19104/21, № 686/19101/21, № 686/21598/21 про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності закрито за відсутністю складу адміністративного правопорушення.
За результатами перевірки Головним управлінням ДПС в Хмельницькій області прийняті податкові повідомлення-рішення:
- за реалізацію рідин, що використовуються в електронних сигаретах без ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюнових виробів податковим повідомленням-рішенням від 20.08.2021 №0096480705 застосовано фінансову санкцію у розмірі 17000 грн.;
- за реалізацію та зберігання рідин, що використовуються в електронних сигаретах без марок акцизного податку встановленого зразка за місцем зберігання (реалізації) податковим повідомленням-рішенням від 20.08.2021 №0096500705 застосовано фінансову санкцію у розмірі 22420 грн. (11210 грн. х 200%);
- за розрахункову операцію, проведену без застосування РРО податковим повідомленням-рішенням від 20.08.2021 №0096510705 застосовано фінансову санкцію у розмірі 25 грн. (250 грн.х10%).
Не погоджуючись з рішеннями контролюючого органу, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку. За результатом розгляду скарги ДПС України залишила спірні податкові повідомлення-рішення без змін згідно з рішеннями від 22.12.2021 №28711/6/9900-06-06-02-06 та №28718/6/9900-06-03-02-06.
Вважаючи рішення контролюючого органу протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даною позовною заявою.
Оцінюючи спірні правовідносини, що виникли між сторонами, суд враховує наступне. 
Згідно із частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначаються Податковим кодексом України.
Згідно з п. 41.1 статті 41 цього Кодексу визначаються функції та правовові основи діяльності контролюючих органів та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до підпунктів 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Як встановлено з матеріалів справи, посадові особи Головного управлінням ДПС в Хмельницькій області, на підставі направлень на проведення перевірки, відповідно до наказу заступника начальника ГУ ДПС в Хмельницькій області №2303-п від 03.08.2021, провели фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , який здійснює свою діяльність за адресою: АДРЕСА_1 .
Перевіркою встановлено, що на порушення вимог:  пункту 1, пункту 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон №265/95), розрахункова операція проведена без застосування реєстратора розрахункових операцій; частини 20 статті 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (далі - Закон №481/95) здійснено реалізацію рідин, що використовуються в електронних сигаретах без ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюнових виробів; статті 11 Закону №481/95 встановлено факт реалізації та зберігання рідин, що використовуються в електронних сигаретах без марок акцизного податку встановленого зразка за місцем зберігання (реалізації).
Згідно з підпунктом 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Відповідно до підпункту 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України, маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою, пачку (упаковку) тютюнового виробу чи ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Статтею 226 ПК України встановлено порядок виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
Згідно із пункту 226.2 статті 226 ПК України, наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Відповідно до пункту 226.5 та пункту 226.6 статті 226 ПК України, маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України. Маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється.
Згідно з пунктом 226.8 статті 226 ПК України, кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки.
Відповідно до абзацу 4 пункту 226.8 статті 226 ПК України, кожна марка акцизного податку на рідини, що використовуються в електронних сигаретах, повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки.
Закон №481/95-ВР визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
Статтею 11 Закону №481/95-ВР встановлено порядок маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, якою визначено, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Дослідивши матеріали справи, суд встановив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0096500705 від 20.08.2021 містить посилання на абзац 19 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР, як законодавство, яким передбачена відповідальність. 
Водночас, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що вказана норма закону не передбачає відповідальність за реалізацію та зберігання рідин, які використовуються в електронних сигаретах без марок акцизного податку встановленого зразка.
Відповідно до абзацу 19 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Відповідно до пункту 228.9 статті 228 ПК України передбачено, що відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Згідно зі статтею 1 Закону №481/95-ВР тютюнові вироби - сигарети з фільтром або без фільтру, цигарки, сигари, сигарили, а також люльковий, нюхальний, смоктальний, жувальний тютюн, махорка та інші вироби з тютюну чи його замінників для куріння, нюхання, смоктання чи жування.
Статтею 17 Закону №481/95-ВР визначена відповідальність за порушення норм цього Закону, а саме, за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
Водночас,  законами України № 465, 466 від 16.01.2020 внесено зміни в частині правил торгівлі рідинами для електронних сигарет до Закону №481/95-ВР та ПК України.
Відтак, з 01.01.2021 виробництво та продаж рідин, що використовуються в електронних сигаретах, підлягає ліцензуванню, а самі рідини повинні бути з марками акцизного збору. При цьому не має значення чи містить така рідина нікотин чи ні. Ліцензуванню підлягає:  виробництво рідин, що використовуються в електронних сигаретах; роздрібна торгівля рідин, що використовуються в електронних сигаретах; оптова торгівля рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.
Станом на 01.01.2021 питання сплати акцизного податку при продажу рідин, що використовуються в електронних сигаретах, врегульований розділом VІ ПК України.
В пункті 215.1 статті 215 ПК України визначений перелік товарів, які віднесено до підакцизних товарів. Починаючи з 01.01.2021, до цього переліку включені й "рідини, які використовуються в електронних сигаретах".
Згідно з пп. 14.1.56-4 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України рідини, що використовуються в електронних сигаретах це рідкі суміші хімічних речовин, що містять або не містять нікотин, використовуються для створення пари в електронних сигаретах та містяться, зокрема, в картриджах, заправних контейнерах та інших ємностях.
Відповідно до пункту 215.3.3-1 ПК України акцизом обкладаються рідини, що використовуються в електронних сигаретах якщо код товару (продукції) згідно з УКТЗЕД співпадає з кодом - 3824909720 .
У своєму позові ОСОБА_1 посилається на те, що здійснював продаж окремих компонентів, які не є рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, і як наслідок не потребують ліцензування або оподаткуванню акцизним податком. У наданих позивачем товарних накладних під час здійсненої фактичної перевірки у ФОП ОСОБА_1 не було виявлено товарів, які б підпадали по УКТ ЗЕД під акцизний податок. А саме, відповідно до видаткової накладної №109 від 19 січня 2021 року реалізовано наступні товари: ароматизатори в кількості 7 одиниць; код УКЕЗЕД 3302109000; гліцерин код УКЕЗЕД 1520000000; нікобустер  код УКЕЗЕД 2939800000    (а.с. 38). 
Таким чином, судом встановлено, що код УКТЗЕД  компоненів, якими торгував позивач не співпадає з  кодом УКТЗЕД - 3824909720, а відтак, не відносяться до рідин, що використовуються в електронних сигаретах та не потребують ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюнових виробів. 
Натомість контролюючий орган дійшов до висновку про те, що рідини, які перебували на реалізації у позивача, за зовнішнім виглядом мали властивості, що відносять їх до товарної позиції, а саме рідин, що використовуються в електронних сигаретах та потребують ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюнових виробів.
В матералах справи міститься експертний висновок №1735/20 від 06 січня 2021 року, у якому зазначено, що добавки ароматичні харчові ТМ "Fluffy Puff" призначені для додавання харчовій продукції певних ароматичних характеристик та використовуються під час  виробинцитва напоїв, кондитерських виробів та виробів на основі драглеутворювачів, молочної та масложирової продукції тощо. Відповідно до коду УКЕЗЕД 3302109000 добавки ароматичні харчові  це суміш запашних речовин та суміші одержані  на основі однієї або кількох таких речовин, які застосовуються як промислова сировина; інші препарати на основі запашних речовин, які застосовуються у виробництві напоїв; для використання у харчовій промисловості (а.с.42). Отже, відповідно до вищезазначеного висновку, добавки ароматичні харчові це продукція яка відноситься до коду УКЕЗЕД 3302109000: для використання в харчовій промисловості, а отже не є рідиною що використовуються в електронних сигаретах, та як наслідок не потребує ліцензування або оподаткуванню акцизним податком.
Правила сплати акцизного податку за реалізацію товару врегульовані Податковим кодексом України. Відтак, судом першої інстанції правильно враховано, що найменування товарів, які реалізовував позивач, не віднесено до підакцизних товарів, перелік яких визначений в пункті 215.1 статті 215 ПК України.  
Отже, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог позивача.
Зважаючи на те, що під час розгляду справи по суті, відповідач не довів належними та допустимими доказами вини позивача у спірних правовідносинах, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними, у зв`язку з чим підлягають скасуванню.
У зв`язку з цим, відповідач протиправно застосував до позивача штрафні санкції.
Оцінюючи доводи апеляційної скарги про визнання протиправним та скасувати рішення Головного управлінням ДПС в Хмельницькій області за розрахункову операцію, проведену без застосування РРО податковим повідомленням-рішенням від 20.08.2021 №0096510705 застосовано фінансову санкцію у розмірі 25 грн. (250 грн.х10%)  суд зазначає наступне.
Так, відповідно до пункту 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Відповідно до пункту 6 статті 9 Закону №265/95-ВР реєстратори розрахункових операцій (далі РРО) та розрахункові книжки (далі РК) не застосовуються при продажу товарів (крім технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту) (наданні послуг) фізичними особами підприємцями, які відносяться відповідно до ПК України, до груп платників єдиного податку, що не застосовують РРО.
Пунктом 1 Переліку окремих форм та умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.08.2000 №1336 "Про забезпечення реалізації статті 10 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" із змінами та доповненнями, встановлено, що суб`єкти підприємницької діяльності мають право здійснювати розрахунки без застосування РРО з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій при здійснені роздрібної торгівлі продовольчими товарами (крім підакцизних товарів), що здійснюється фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок.
Згідно з пунктом 296.10 статті 296 ПК України РРО не застосовуються платниками єдиного податку: першої групи; другої і третьої груп (фізичні особи підприємці) незалежно від обраного виду діяльності, обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 1000000 гривень. У разі перевищення в календарному році обсягу доходу понад 1000000 гривень застосування РРО для такого платника єдиного податку є обов`язковим. Застосування РРО розпочинається з першого числа першого місяця кварталу, наступного за виникненням такого перевищення, та продовжується у всіх наступних податкових періодах протягом реєстрації суб`єкта господарювання як платника єдиного податку.
Доходом платника єдиного податку для фізичної особи підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 статті 292 ПК України. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності (підпункт 1 пункту 292.1 статті 292 ПК України).
Отже, фізичні особи підприємці платники єдиного податку другої і третьої груп, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) зобов`язані у разі: перевищення в календарному році незалежно від обраного виду діяльності обсягу доходу понад 1000000 гривень; здійснення реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, незалежно від групи єдиного податку та обсягу річного доходу; здійснення роздрібної торгівлі підакцизних товарів, у тому числі пивом у пляшках і бляшанках проводити розрахункові операції на повну суму покупки через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.
7.12.2020 Законом України №1017-ІХ від 01.12.2020 внесено зміни до пункти 61 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПКУ і перенесено з 01.04.2021 на 01.01.2022 обов`язкове застосування РРО усіма фізичними особами підприємцями, платниками єдиного податку другої четвертої груп (в т.ч. з обсягом доходу до 220 МЗП).
Відповідно до річної податкової декларації платника єдиного податку загальний дохід позивача за 2020 рік склав 150000,00 грн. (а.с. 56). Відповідно до податкової декларації платника єдиного податку загальний дохід позивача за 1-2 квартали (перше півріччя) 2021склав 250000,00 грн. (а.с. 55). Відтак, загальні доходи позивача за 2020-2021 роки складають менше ніж 1000000 гривень.
Отже, з урахуванням п. 296.10 статті 296 ПК України  колегія суддів дійшла висновку про те, що у контролюючого органу не було підстав для винесення податкового повідомлення-рішення від 20.08.2021 №0096510705, яким застосовано фінансову санкцію у розмірі 25 грн. (250 грн.х10%).
З урахуванням вищенаведеного суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Хмельницькій області:  №0096500705 від 20.08.2021 на суму 22420,00 грн.; №0096480705 від 20.08.2021 на суму 17000,00 грн.; №0096510705 від 20.08.2021 на суму 25,00 грн.
Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.
Згідно з ч. 1, п. 1 ч. 3 ст. 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
Приписами ч. 1, 2 ст. 134 КАС України передбачено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Положення ч. 3, 4 ст. 134 КАС України визначають для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Ч. 5 ст. 134 КАС України встановлено, що розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Згідно зі змістом ч. 9 ст. 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:
1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;
2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;
3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;
4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Приписами п. 4 ч. 1 ст.1 Закону України від 05 липня 2012 року № 5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (далі - Закон № 5076-VI) передбачено, що договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Статтею 19 Закону № 5076-VI визначено такі види адвокатської діяльності, як надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.
Водночас, згідно з ч. 7 ст. 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
Судом першої інстанції встановлено, що 10.08.2021 укладено Договір про надання правової допомоги (а.с.57), відповідно до якого сторони: адвокат Терлич А.В. та клієнт ОСОБА_1 погодили фіксований розмір гонорару в сумі 27000 грн. Отриманий адвокатом гонорар зазаначений у квитанції яка видана клієнту під час внесення коштів за ведення справи (а.с.60).
Дослідивши надані позивачем документи, суд першої інстанції врахував, що надані адвокатом послуги на суму коштів в розмірі 27000 грн, визначені в квитанції наданих послуг, а саме: представництво-супровід інтересів клієнта протягом всього терміну супроводження справи; надання інформації, консультації і роз`яснень з правових питань відповідно до законодавства України; інформування клієнта про існуючу судову практику із спірних питань; визначення правової позиції по справі; підготовки необхідних документів, клопотань до участі у судових засіданнях, надання консультацій по питаннях, пов`язаних із розглядом справи; підготовка і складання будь яких процесуальних та інших документів правового характеру спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення, вчинення будь-яких інших дій, в яких виникне потреба під час представництва інтересі клієнта, є необґрунтованими, оскільки є складовою безпосередньої участі адвоката в судовому процесі.
Колегія суддів враховує, що суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, суди досліджують на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною, зокрема, у постановах від 26.06.2019 у справі №200/14113/18-а, від 31.03.2020 у справі №726/549/19, від 21.05.2020 у справі №240/3888/19.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду наведену у додатковій постанові від 05.09.2019 у справі № 826/841/17 (провадження № К/9901/5157/19) суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат, за наявності заперечень іншої сторони, з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично та чи була їх сума обґрунтованою. Суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої постановлено рішення, всі її витрати на правничу допомогу, якщо, керуючись принципом справедливості як одного з основних елементів принципу верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, зважаючи на складність справи, якість підготовленого документа, витрачений адвокатом час тощо, є неспівмірними у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.
У додатковій постанові Великої Палати Верховного Суду від 19.02.2020 по справі № 755/9215/15-ц (провадження № 14-382цс19) вказано, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи.
Враховуючи вказані вище обставини, обсяг наданих послуг адвокатом, виходячи з критерію розумності, пропорційності, співмірності розподілу витрат на професійну правничу допомогу, в оскаржуваному додатковому рішенні суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про зменшення розміру витрат на професійну правничу допомогу, які підлягають відшкодуванню за рахунок суб`єкта владних повноважень.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та повністю спростовуються встановленими у справі обставинами.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі вищевикладеного колегія суддів дійшла висновку про те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 14 квітня 2022 року слід залишити без змін. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 14 квітня 2022 року - без змін.
           Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття відповідно до ч.1 ст.325 КАС України та може бути оскаржена в касаційному порядку з підстав, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Згідно з ч.1 ст. 329 КАС України касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Постанова суду складена в повному обсязі   24 листопада 2022 року.

Головуючий	 	 	Сапальова Т.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Капустинський М.М.    Ватаманюк Р.В.