ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 грудня 2022 року	Львів	Справа № 140/4173/22 пров. № А/857/11235/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                                  Пліша М.А.,
суддів                                                                       Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року (головуючий суддя Ковальчук В.Д., м. Луцьк) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Юністен» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання дії та бездіяльності протиправними,-
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Юністен» звернулося в суд першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН)  ГУ ДПС у Волинській області від 20.01.2022 №3681310/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31002, від 20.01.2022 №3681312/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31004, від 20.01.2022 №3681313/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31005, від 20.01.2022 №3681311/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31008; зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 31.01.2021 №31002, №31004, №31005, №31008, подані ТзОВ «ЮНІСТЕН».
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду  від 11 липня 2022 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20 січня 2022 року №3681310/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31 січня 2021 року №31002, від 20 січня 2022 року №3681312/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31 січня 2021 року №31004, від 20 січня 2022 року №3681313/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31 січня 2021 року №31005, від 20 січня 2022 року №3681311/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31 січня 2021 року №31008. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати подані Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНІСТЕН» податкові  накладні від 31 січня 2021 року №31002, №31004, №31005, №31008.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку, та просить таке скасувати і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
В апеляційній скарзі зазначає, що згідно п.61.1 ст.61 ПКУ визначено, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (пп.62.1.2 п.62.1 ПКУ).
В свою чергу, згідно п.71.1 ст.71 ПКУ інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання, покладених на контролюючі органи функцій.
Відповідно п. 74.2 ст.74 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктом 201.16 ст.201 ПКУ визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Ка: України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування б затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520.
Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстр включають в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здій:- м операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 7. Порядку № 520 - письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 9 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку розглядає комісія регіонального рівня.
На підставі наведеного, пунктом 5 Порядку №520 визначений перелік необхідне документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної, які мають бути подані платником підтвердження реєстрації в ЄРПН податкової накладної.
Відповідно обов`язком для платника податків є - надання повного пакету первинних документів для підтвердження реєстрації податкової накладної.
У поданому відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.  
Судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ «ЮНІСТЕН» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 06 березня 2015 року та здійснює наступні види діяльності за кодами КВЕД: 47.30 роздрібна торгівля пальни; 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 47.19 інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 64.99 надання інших фінансових послуг (крім страхування та пенсійного забезпечення; 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
ГУ ДПС у Волинській області видало товариству ліцензію серії АЖ №078165 на право оптової торгівлі пальним за відсутності місця оптової торгівлі пальним реєстраційний №990614201900136, дата реєстрації 01 липня 2019 року.
Між ТзОВ «ЮНІСТЕН» (постачальник) та ПАТ «Укрнафта» (покупець) укладено договір поставки від 18 липня 2020 року №1/20, згідно із пунктом 1.1 якого на умовах цього договору постачальник зобов`язується поставити та передати покупцеві у власність нафтопродукти, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його.
Відповідно до пункту 3.1 договору товар поставляється партіями на умовах та у строк передбачені у додатках до договору.
Відповідно до додатку  від 31 січня 2021 року №7 до вказаного договору сторонами було погоджено поставку газу нафтового скрапленого марки В (код УКТ ЗЕД 2711139700) в кількості 700,00 тон на загальну суму 12 411 000,00 грн та газу нафтового скрапленого марки А (код УКТ ЗЕД 2711129700) в кількості 762,385 тон на загальну суму 12 609 316,74 грн.
На виконання умов договору поставки ТзОВ «ЮНІСТЕН» було здійснено передачу ПАТ «Укрнафта» газу нафтового скрапленого марок В (код УКТ ЗЕД 2711139700), А (код УКТ ЗЕД 2711129700), що підтверджується підписаними сторонами актами приймання-передачі газу нафтового скрапленого від 31 січня 2021 року №1 (в кількості 700,00 тон на загальну суму 12     411 000,00 грн), від 31 січня 2021 року №2 (в кількості 443,618 тон на загальну суму 7     426 165,32 грн), від 31 січня 2021 року №3 (в кількості 318,767 тон на загальну суму 5     183 151,42 грн).
Крім того, між сторонами вищенаведеного договору складено акт №1 відшкодування витрат від 31 січня 2021 року, що підтверджує витрати продавця на транспортування газу нафтового скрапленого марки А покупцю на загальну суму 1 305 044,26 грн.
Розрахунки за поставлений ТзОВ «ЮНІСТЕН» в адресу ПАТ «Укрнафта» здійснювалися шляхом припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог згідно із заявами ПАТ «Укрнафта» від 31.01.2021 № 12/01/01/02-03/2-78/1, № 12/01/01/02-03/2-78/2.
За наслідками вказаних господарських операцій ТзОВ «Юністен» складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 31.01.2021 №31002 на суму 12 411 000,00 грн, від 31.01.2021 №31004 на суму 7 426 165,32 грн, від 31.01.2021 №31005 на суму 5 183 151,42 грн, від 31.01.2021 №31008 на суму 1 305 044,26 грн.
Відповідно до квитанцій від 15.02.2021 №9025549384, №9026257531, №9026313790, №9026311252   реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації податкову накладну в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У квитанціях також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Для підтвердження реєстрації податкових накладних від №31002, №31004, №31005, №31008 позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 14.01.2022 №35 разом із поясненнями від 11.01.2022 №2 та копіями документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій в кількості 40 додатків, а саме: договір купівлі-продажу скрапленого газу №АК85/6-3-СГ від 15.01.2021 з додатком та аукціонним свідоцтвом; акт приймання-передачі газу нафтового скрапленого №2 від 31.01.2021; акт приймання-передачі газу нафтового скрапленого №3 від 31.01.2021; акт приймання-передачі газу нафтового скрапленого №1 від 31.01.2021; акт приймання-передачі газу нафтового скрапленого №1 від 31.01.2021; акт надання послуг №1 від 31.01.2021 по договору на надання транспортно-експедиційних послуг №12-08/20 від 12.08.2020; акт відшкодування витрат №1 від 31.01.2021; аналітичний журнал-ордер по рахунку 36.1; додаткову угоду №1 від 30.12.2020 до договору №АК84/4-3-СГ від 04.12.2020 р. з додатком 1 та аукціонними свідоцтвами; договір купівлі-продажу скрапленого газу від 20.11.2020 №АК83Д/5-3-СГ з додатком 1 та аукціонним свідоцтвом; договір купівлі-продажу скрапленого газу №АК84/5-3-СГ від 04.12.2020 з додатком 1, додатковою угодою та аукціонним свідоцтвом; договір купівлі-продажу скрапленого газу №АК84Д/3-3-СГ від 18.12.2020 з додатком 1, додатковою угодою та аукціонними свідоцтвами; договір купівлі-продажу скрапленого газу №АК84Д/4-3-СГвід 18.12.2020 з додатком 1, додатковою угодою та аукціонними свідоцтвами; договір купівлі-продажу скрапленого газу №АК84Д/5-3-СГ від 18.12.2020 з додатком 1 та аукціонним свідоцтвом; договір оренди нежитлового приміщення №31/16 від 01.09.2016 з актом прийому-передачі, протоколом узгодження ціни, додатковими угодами; договір поставки 1/20 від 18.07.2020; договір на надання транспортно-експедиційних послуг №12-08/20 тр від 12.08.2020 з додатковою угодою №1; додаток №7 до договору поставки №1/20 від 18.07.2020; додаток №7/2 до договору поставки №1/20 від 18.07.2020; заяву про припинення зобов`язань - 3 шт.; звіт експедитора №1; ТТН – 7 шт., ТТН - 7 шт.; ТТН – 7 шт.; пояснення; реєстр довіреностей на отримання ТМЦ - 2 шт.; сертифікати відповідності - 9 шт.; ТТН - 7 шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН - 7шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН – 7 шт.; ТТН – 7 шт.
За результатами розгляду вказаних документів комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято оскаржувані рішення від від 20.01.2022 №3681310/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31002, від 20.01.2022 №3681312/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31004, від 20.01.2022 №3681313/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31005, від 20.01.2022 №3681311/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31008 з підстав ненадання платником копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури, акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі додаткова інформація оскаржуваних рішень зазначено: відсутні довіреності на отримання ТМЦ, а також акти звірки про наявність заборгованості.
Розглядаючи спір, суд першої інстанції вірно врахував, що відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в ЄРПН податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Відповідно до пункту 2 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі – Порядок №1165), автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Нормами пункту 7 Порядку №1165, визначено, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 8 Порядку №1165, передбачено, що платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Згідно пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до пункту 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені додатком №1 до Порядку №1165.
Зокрема, згідно пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, одним із таких критеріїв є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Як встановлено судом першої інстанції реєстрація спірних податкових накладних була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН було прийнято рішення від 13 січня 2021 року №1560 про відповідність ТзОВ «ЮНІСТЕН» пункту 8 Критеріїв ризикованості платника податку на додану вартість.
У квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не було вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних, що свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Як вірно зауважив суд першої інстанції, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18.
Також, як вірно враховано судом першої інстанції у даній спірній ситуації, відповідно до пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі – Порядок №520), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно пункту 5 Порядку №520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Судом першої інстанції правильно зазначено, що хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом 5 Порядку №1165, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної та належно скористатись правом на захист.
Пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Згідно пункту 3 Порядку №520, комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Судом першої інстанції також встановлено, що метою реєстрації зупинених податкових накладних від 31.01.2021 №31002, №31004, №31005, №31008 позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій, які перераховані вище. 
За результатами розгляду вказаних документів комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято оскаржувані рішення з підстав ненадання платником копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури, акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі додаткова інформація спірних рішень зазначено: відсутні довіреності на отримання  ТМЦ, а також акти звірки про наявність заборгованості.
Як вірно зауважено судом, що форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН (додаток до Порядку №520) визначає обов`язок комісії регіонального рівня у графі «відмова у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, у зв`язку з ненаданням документів» підкреслити серед переліку документів ті документи, які не надані платником податків.
Оскаржувані рішення від 20.01.2022 №3681310/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31002, від 20.01.2022 №3681312/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31004, від 20.01.2022 №3681313/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31005, від 20.01.2022 №3681311/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.01.2021 №31008 не містять жодних підкреслень у даній графі.
Головне управління ДПС у Волинській області формально зазначило причини для відмови у реєстрації спірних податкових накладних з посиланням на увесь перелік документів, що визначений формою рішення, який, на думку контролюючого органу, не наданий платником податків, що є недопустимим.
Разом з тим, в графі додаткова інформація спірних рішень зазначено про відсутність довіреності на отримання ТМЦ, а також актів звірки про наявність заборгованості.
Спірні податкові накладні складені внаслідок господарських операцій щодо постачання, а не придбання позивачем згаданих вище товарів, а тому податковий орган вправі вимагати від платника податків подання саме тих первинних документів, які безпосередньо підтверджують згадані господарські операції, а не інших первинних документів, які підтверджують придбання цих товарів в інших суб`єктів господарської діяльності. Водночас, позивач подав податковому органу реєстр довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей ТМЦ за період з 01.01.2021 по 31.01.2021. Тобто, перелік таких довіреностей підтверджує повноваження вказаних у них осіб на отримання позивачем товарів від інших суб`єктів господарської діяльності. Однак спірні господарські операції свідчать про передачу, а не отримання газу позивачем контрагенту. Тобто, на підтвердження цього позивач надав контролюючому органу акти приймання-передачі газу нафтового скрапленого від 31 січня 2021 року №1 (в кількості 700,00 тон на загальну суму 12     411 000,00 грн), від 31 січня 2021 року №2 (в кількості 443,618 тон на загальну суму 7     426 165,32 грн), від 31 січня 2021 року №3 (в кількості 318,767 тон на загальну суму 5     183 151,42 грн), які підписані уповноваженими особами сторін вищезгаданого договору. Зокрема, такі акти зі сторони позивача підписані директором ТзОВ «ЮНІСТЕН» Філюком Р.В., який діє як уповноважена особа цього товариства.
Також суд першої інстанції зазначив, що спірні податкові накладні складені внаслідок відвантаження (поставки) позивачем товарів ПАТ «Укрнафта», тобто першою подією, внаслідок якої складено податкові накладні від 31.01.2021 №31002, №31004, №31005, №31008 є відвантаження (передача) позивачем товарів контрагенту.
Нормами пункту 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 198.2. статті 198 ПК України, передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Таким чином, оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. 
Якщо мова йде про отримання платником податку товарів/послуг, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть документи на підтвердження факту надання таких послуг. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Судом першої інстанції встановлено, що відповідно пункту 3.1 договору поставки від 18 липня 2020 року №1/20, укладеного між ТзОВ «ЮНІСТЕН» (постачальник) та ПАТ «Укрнафта» (покупець) товар поставляється партіями на умовах та у строк передбачені у додатках до договору.
Згідно із пунктом 3.3. договору, моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання уповноваженими представниками обох сторін акту приймання-передачі товару та/або видаткової накладної.
На виконання умов договору поставки ТзОВ «ЮНІСТЕН» було здійснено передачу ПАТ «Укрнафта» газу нафтового скрапленого марок В (код УКТ ЗЕД 2711139700), А (код УКТ ЗЕД 2711129700), що підтверджується підписаними сторонами актами приймання-передачі газу нафтового скрапленого від 31 січня 2021 року №1 (в кількості 700,00 тон на загальну суму 12     411 000,00 грн), від 31 січня 2021 року №2 (в кількості 443,618 тон на загальну суму 7     426 165,32 грн), від 31 січня 2021 року №3 (в кількості 318,767 тон на загальну суму 5     183 151,42 грн).
Умовами договору поставки від 18 липня 2020 року №1/20 не передбачено обов`язкового оформлення видаткової накладної на постачання продукції, натомість встановлено, що передача-приймання товару здійснюється шляхом оформлення акту приймання-передачі та/або видаткової накладної, тобто поставка товару здійснюється за умови складення одного із вказаних документів, або обох одночасно.
Окрім того, розрахунки за поставлений ТзОВ «ЮНІСТЕН» в адресу ПАТ “Укрнафта” здійснювалися шляхом припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог згідно із заявами ПАТ «Укрнафта» від 31.01.2021 № 12/01/01/02-03/2-78/1, № 12/01/01/02-03/2-78/2.
Зокрема, згідно заяви ПАТ «Укрнафта» №12/01/01/02-03/2-78/1 від 31.01.2021, здійснено зарахування власних зобов`язань щодо сплати ТзОВ «ЮНІСТЕН” грошових коштів на загальну суму 12 411 000,00 грн. за договором поставки №1/21 від 18.07.2020 року, в рахунок зобов`язань ТзОВ «ЮНІСТЕН» перед ПАТ «Укрнафта» зі сплати грошових коштів на суму 12 461 759,01 грн. за договором купівлі-продажу скрапленого газу №АК85/6-3-СГ від 15.01.2021.
Згідно заяви ПАТ «Укрнафта» №12/01/01/02-03/2-78/2 від 31.01.2021 здійснено зарахування власних зобов`язань щодо сплати ТзОВ «ЮНІСТЕН» грошових коштів на загальну суму 13 914 361,00 грн. за договором поставки №1/21 від 18.07.2020 року, в рахунок зобов`язань ТзОВ «ЮНІСТЕН» перед ПАТ «Укрнафта» зі сплати грошових коштів на суму 20 653 187,41 грн за договором купівлі-продажу скрапленого газу №АК84/4-3-СГ від 04.12.2020.
Вказані обставини підтверджуються також аналітичним журнал-ордером по рахунку 36.1 за період з 01.01.2021 по 31.10.2021.
Як встановлено судом, зазначені документи були надані разом із повідомленням про подання пояснень щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, тобто податковому органу були надані документи на підтвердження настання і другої подій, з якою чинне законодавство пов`язує право платника на віднесення сум податку до податкового кредиту, а саме: здійснення оплати за такий товар, яка у даному випадку здійснювалася шляхом зарахування зустрічних вимог. В свою чергу, а ні умовами договору поставки від 18 липня 2020 року №1/20, а ні чинним законодавством не передбачено обов`язкового оформлення актів звірки про наявність заборгованості між контрагентами, та жодним чином не впливає на наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних. Таким чином, посилання контролюючого органу на відсутність документів, оформлення яких не передбачено договором поставки, та які не підлягають обов`язковому складанню відповідно до вимог чинного законодавства, не може бути підставою для відмови у реєстрації податкової накладної.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі №140/2456/18.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в реєстрації ПН така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.
З урахуванням наведеного колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог. 
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 2 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 
П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року по справі № 140/4173/22 - без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її підписання та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.   

Головуючий суддя	 	М. А. Пліш 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	В. В. Ніколін