ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 вересня 2022 року 
м. Київ

справа № 160/10941/19
адміністративне провадження № К/9901/34471/20 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М., 
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу 
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою  ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.07.2020, ухвалене у складі головуючого судді Юхно І.В., та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25.11.2020, прийняту у складі колегії суддів: Мельника В.В. (головуючий), Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.
І. Суть спору
1.          05.11.2019 Фізична особа - підприємець (далі - ФОП) ОСОБА_1 звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області), в якому просила суд:
- визнати протиправною бездіяльність ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо нездійснення списання безнадійного податкового боргу, який виник на підставі податкового повідомлення-рішення від 02.12.14 №0028961701 про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі 18892,5 грн; податкового повідомлення-рішення від 18.02.15 року за №0008921701 про збільшення суми грошового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб в розмірі 525015,32 грн.; та податкового повідомлення-рішення від 02.12.14 року за №0028941701 про збільшення суми грошового зобов`язання з земельного податку у розмірі 39346,85 грн.;
- зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області списати фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 безнадійний податковий борг з ПДВ в розмірі 18892,5, грн. безнадійний податковий борг з орендної плати з фізичних осіб в розмірі 525015,32 грн. та безнадійний податковий борг з земельного податку у розмірі 39346,85 грн.
2.          Обґрунтовуючи позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 зазначила, що у неї наявний податковий борг, узгоджений постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.10.2015 та ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2016. Списання безнадійного податкового боргу, яким є борг платника податків, стосовно якого минув строк давності у 1095 днів, здійснюється контролюючим органом самостійно на підставі даних автоматизованої інформаційної системи станом на день виникнення безнадійного податкового боргу. При наявності у Позивача податкового боргу, який має статус безнадійного, Відповідач не приймав рішення про списання безнадійного податкового боргу відповідно до положень Податкового кодексу України.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3.          Судами попередніх інстанцій установлено, що Дніпродзержинською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області проведено документальну планову перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2013.
4.          10.11.2014 за результатами перевірки податковим органом було складено акт №4717/490/04-03-17-01-25/ НОМЕР_1 , яким установлено порушення:
5.          - п. 187.1 ст.187, з урахуванням пп.54.3.1, п.54.3, ст.54, п. 183.4 ст. 183, п.10 підрозділу II розділу XX ПК України в результаті чого позивачу донараховано податку на додану вартість за актом перевірки на загальну суму 65 214 грн., в т.ч. за: лютий 2012 року (з урахуванням січня 2012 року) в сумі 17 992 грн., березень 2012 року в сумі 9 571 грн., квітень 2012 року в сумі 8 160 грн., травень 2012 року в сумі 5 531 грн., червень 2012 року в сумі 3 792 грн., липень 2012 року в сумі 3 697 грн., серпень 2012 року в сумі 3 757 грн., за жовтень 2012 року на суму 2 775 грн., за листопад 2012 року на суму 6 117 грн., за грудень 2012 року на суму 3 822 грн.;
6.          - ст. 203 Податкового кодексу України, а саме: ФОП ОСОБА_1 до Дніпродзержинської ОДПІ не надано податкові декларації з податку на додану вартість за лютий 2012 року (з урахуванням січня 2012 року), березень 2012 року, квітень 2012 року, травень 2012 року, червень 2012 року, липень 2012 року, серпень 2012 року, вересень 2012 року; пп. 271.1.1 п.271.1 ст.271, 288.5.1 ст.285, пп.288.7 ст.288 з урахуванням статтей 285-287 ПК України в результаті чого позивачу донараховано орендної плати за землю на суму 512 649,20 грн. та пп.271.1.1 ст.271, ст.274, пп. 286.2, пп.286.5 ст.286 ПК України в результаті чого позивачу донараховано земельного податку на суму 52 482,44 грн.;
7.          - пп.286.2 ст.286 ПК України від 02.12.2010 №2755-VІ, в частині неподання податкових декларацій з плати за землю на 2011-2013 роки.
8.          Після процедури адміністративного оскарження дійсними залишились податкові повідомлення-рішення Дніпродзержинської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області:
9.          - від 02.12.2014 за №0028961701 про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі 65 214,00 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 17 663,50 грн.;
10.          - від 18.02.2015 за №0008921701 про збільшення суми грошового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб в розмірі 420 012,26 грн., та нарахування штрафних санкцій у розмірі 105 003,06 грн.;
11.          - від 02.12.14 за №0028941701 про збільшення суми грошового зобов`язання з земельного податку у розмірі 39 205,48 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 10141,37 грн.
12.          Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.10.2015, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2016, позов ФОП ОСОБА_1 задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення Дніпродзержинської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 02.12.2014 за №0028961701 в частині нарахування грошового зобов`язання в розмірі 66985 грн.
13.          Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.09.2016 заяву ФОП ОСОБА_1 про розстрочення виконання постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.10.2015 у справі №804/6084/15 - задоволено частково: розстрочено виконання Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.10.2015 у справі №804/6084/15 строком на 42 місяці шляхом здійснення щомісячних платежів у розмірі 14053,68 грн.
14.          Постановою Верховного Суду від 28.02.2020 у справі №804/6084/15 касаційну скаргу ФОП ОСОБА_1 залишено без задоволення, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.10.2015 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2016 залишено без змін.
15.          Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 24.03.2020 апеляційну скаргу Дніпродзержинської ОДПІ ГУ ДФС у Дніпропетровській області на ухвалу Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.09.2016 у справі №804/6084/15 про розстрочення виконання постанови суду - повернуто заявнику.
16.          Уважаючи бездіяльність контролюючого органу щодо нездійснення списання безнадійного податкового боргу протиправною, позивач звернулась до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
17.          Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 29.07.2020 у задоволенні позову відмовив.
18.          Відмовляючи у задоволенні позову цей суд виходив із того, що списання безнадійного податкового боргу не є обов`язком податкового органу, а є його правом, та у випадку списання податкового боргу з підстав закінчення строку давності, встановленого статтею 102 Податкового кодексу України, такий борг може бути списаний на підставі розгляду документів, поданих платником податків.
19.          Судом не встановлено, що позивачем, як платником податків, подавались документи до податкового органу з метою реалізації права на списання безнадійного податкового боргу.
20.          Крім того, з 24.03.2020 і на момент розгляду справи судом була чинною ухвала Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.09.2016 у справі №804/6084/15 про розстрочення виконання постанови суду строком на 42 місяці шляхом здійснення щомісячних платежів у розмірі 14053,68 грн., яка позивачем не виконувалась, відтак, у відповідача не було підстав для самостійного списання сум боргу, і, як наслідок, відсутня протиправна бездіяльність податкового органу.
21.          Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 11.12.2019 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
22.          У касаційні скарзі позивач, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати, ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити повністю.
23.          Відповідач своїм правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає перегляду судового рішення.
V. Оцінка Верховного Суду
24.          Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо є правомірність відмови у списанні безнадійного податкового боргу.
25.          До 1 січня 2011 року порядок визнання та списання безнадійного податкового боргу регулювався Законом України від 21.12.2000 №2181-ІІІ «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (далі - Закон №2181-ІІІ).
26.          Підпунктом 15.2.1 пункту 15.2 статті 15 Закону №2181-ІІІ визначено, що у разі коли податкове зобов`язання було нараховане податковим органом до закінчення строку давності, визначеного у пункті 15.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв`язку з відмовою у самостійному погашенні податкового зобов`язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів від дня узгодження податкового зобов`язання. Якщо платіж стягується за рішенням суду, строки стягнення встановлюються до повного погашення такого платежу або до визнання боргу безнадійним.
27.          Відповідно до підпункту 18.2.1 статті 18 Закону №2181-ІІІ (в редакції чинній на час виникнення боргу), підлягає списанню безнадійний податковий борг, у тому числі пеня, нарахована на такий податковий борг, а також штрафні санкції. Під терміном "безнадійний" слід розуміти, зокрема, податковий борг юридичних та фізичних осіб, стосовно якого минув строк позовної давності, встановлений цим Законом.
28.          З 1 січня 2011 року порядок визнання та списання безнадійного податкового боргу врегульовано положеннями Податкового кодексу України.
29.          За приписами підпункту19-1.1.24 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють такі функції, зокрема: здійснюють відстрочення, розстрочення та реструктуризацію грошових зобов`язань та/або податкового боргу, недоїмки із сплати єдиного внеску, а також списання безнадійного податкового боргу.
30.          Контролюючі органи мають право приймати рішення про розстрочення та відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу, а також про списання безнадійного податкового боргу у порядку, передбаченому законодавством (підпункт 20.1.29 пункту 20.1 статті 20 ПК України).
31.          Підпунктом «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що безнадійна заборгованість - заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
32.          Згідно з пунктом 101.1 статті 101 ПК України списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі пеня та штрафні санкції, нараховані на такий податковий борг.
33.          Пунктом 101.5 статті 101 ПК України встановлено щоквартальне здійснення списання безнадійного податкового боргу. Порядок такого списання встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
34.          Наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 №577 затверджено Порядок списання безнадійного податкового боргу платників податків (далі - Порядок № 577).
35.          Підпунктом 3 пункту 2.1 Порядку №577 визначено, що безнадійним податковим боргом є, зокрема, податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений статтею 102 ПК України.
36.          Відповідно до пункту 3.1 Порядку №577 визначення сум безнадійного податкового боргу, що підлягає списанню органами доходів і зборів, здійснюється на підставі даних інформаційних систем органів доходів і зборів станом на день виникнення безнадійного податкового боргу.
37.          Пунктом 3.2 Порядку № 577 визначено, що днем виникнення безнадійного податкового боргу вважається: у випадку, визначеному в підпункті 3 пункту 2.1 розділу II цього Порядку, - дата прийняття рішення керівника контролюючого органу.
38.          За приписами пунктів 4.3-4.5 Порядку № 577, у випадках, передбачених підпунктами 1, 2, 3, 5 пункту 2.1 розділу II цього Порядку, орган доходів і зборів здійснює процедури щодо проведення списання безнадійного податкового боргу відповідно до вимог пункту 4.2 цього розділу. Структурний підрозділ органу доходів і зборів, до функцій якого належить списання безнадійного податкового боргу, здійснює таке списання щокварталу протягом двадцяти календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку, передбаченого для подання податкової декларації (розрахунку) за звітний (податковий) квартал. Рішення про списання безнадійного податкового боргу вноситься до ІС не пізніше наступного робочого дня після підписання такого рішення.
39.          З системного аналізу наведених норм убачається, що списання безнадійного податкового боргу, яким є податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності у 1095 днів, здійснюється контролюючим органом самостійно на підставі даних автоматизованої інформаційної системи станом на день виникнення безнадійного податкового боргу.
40.          При цьому, звернення платника податків про списання безнадійного податкового боргу є обов`язковим лише у випадку, якщо такий податковий борг виник внаслідок непереборної сили (форс-мажорних обставин) (пункт 4.1 Порядку №577). В усіх інших випадках розгляд питання про списання безнадійного податкового боргу ініціюється контролюючими органами щоквартально та проводиться автоматично, без участі платника податків.
41.          Вказана правова позиція узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, яка викладена у постанові від 4 вересня 2018 року у справі №813/4430/16.
42.          За приписами пункту 101.2 статті 101 ПК України під терміном «безнадійний» розуміється: 101.2.1. податковий борг платника податку, визнаного в установленому порядку банкрутом, вимоги щодо якого не були задоволені у зв`язку з недостатністю майна банкрута; 101.2.2. податковий борг фізичної особи, яка: визнана у судовому порядку недієздатною, безвісно відсутньою або оголошена померлою, у разі недостатності майна, на яке може бути звернуто стягнення згідно із законом; померла, у разі недостатності майна, на яке може бути звернуто стягнення згідно із законом; понад 720 днів перебуває у розшуку; 101.2.3. податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений цим Кодексом; 101.2.4. податковий борг платника податків, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин); 101.2.5. податковий борг платника податків, щодо якого до Державного реєстру внесено запис про його припинення на підставі рішення суду, а для банків - на підставі рішення Фонду гарантування вкладів фізичних осіб про затвердження звіту про завершення ліквідації банку або рішення Національного банку України про затвердження ліквідаційного балансу, ухвалення остаточного звіту ліквідатора і завершення ліквідаційної процедури.
43.          Відповідно до пункту 102.4 статті 102 ПК України у разі якщо грошове зобов`язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного у пункті 102.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв`язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов`язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Якщо платіж стягується за рішенням суду, строки стягнення встановлюються до повного погашення такого платежу або визначення боргу безнадійним.
44.          Аналізуючи зазначені норми закону, суд касаційної інстанції дійшов висновків, що за кожним податком та збором у платника податку виникає безумовний податковий обов`язок сплатити суму такого податку чи збору в порядку і строки, визначені законом. Виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк. У разі виникнення у платника податку податкового боргу платник зобов`язаний його сплатити, а у разі несплати - податковий обов`язок не є виконаним.
45.          У такому разі контролюючий орган вживає заходів з метою погашення платником податку податкового боргу, до яких належать стягнення коштів, які перебувають у власності платника податків, а також продаж майна платника податків, що перебуває в податковій заставі (пункт 95.1 статті 95 ПК України).
46.          При цьому стягнення коштів контролюючий орган має право ініціювати тільки в межах 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Податковий борг платника податків, стосовно якого минув цей строк давності, не може бути ініційований контролюючим органом до стягнення, оскільки безумовно вважається безнадійним.
47.          У разі коли контролюючий орган ініціював до стягнення податкового боргу до закінчення цього строку давності, цей податковий борг не підпадає під визначення «безнадійного», що зазначене у підпункті 101.2.3 пункту 101.2 статті101 ПК України (податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений цим Кодексом), тому у разі його стягнення за рішенням суду, яке набрало законної сили та є обов`язковим до виконання, строк його стягнення може встановлюватись тільки до повного погашення заборгованості або до визнання його безнадійним тільки у випадках, передбачених підпунктами 101.2.1, 101.2.2, 101.2.4, 101.2.5 пункту 101.2 статті 101 ПК України.
48.          Подібні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 11.06.2020 у справі №823/127/17.
49.          Верховний Суд ураховує, що ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.09.2016 заяву ФОП ОСОБА_1 про розстрочення виконання постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.10.2015 у справі №804/6084/15 - задоволено частково.
50.          Розстрочено виконання Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.10.2015 у справі №804/6084/15 строком на 42 місяці шляхом здійснення щомісячних платежів у розмірі 14053,68 грн.
51.          Ухвала Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.09.2016 у справі №804/6084/15 про розстрочення виконання постанови суду набрала законної сили 24.03.2020.
52.          Тобто судами встановлено, що податковий борг позивача у розмірі 590 254,67 грн стягується за рішенням суду, яке набрало законної сили та в силу приписів статті 129-1 Конституції України є обов`язковим до виконання.
53.          У силу приписів пункту 101.2 статті 101 ПК України, пункту 102.4 статті 102 ПК України податковий борг позивача не може вважатись "безнадійним", адже стягується за рішенням суду і строки стягнення щодо нього встановлюються до повного погашення такого платежу або визначення боргу безнадійним.
54.          Враховуючи, що судами встановлено та не спростовано доводами касаційної скарги, що зазначений податковий борг не є "безнадійним", колегія суддів погоджується з висновками судів про відсутність підстав для списання такого боргу податковим органом.
55.          З урахуванням наведених норм та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, Верховний Суд погоджується з висновком апеляційного суду про відсутність підстав для списання податкового боргу у цьому випадку.
56.          Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення.
57.          Ураховуючи приписи пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення в цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і рогляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає їх у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України (у редакції, чинній до 08.02.2020).
58.          Таким чином, зважаючи на приписи статті 350 КАС України, касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд
п о с т а н о в и в :
1. Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.
2. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 липня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року справі № 160/10941/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.
Головуючий                                                                                                        О.О. Шишов
Судді                                                                                                                    І.В. Дашутін
                                                                                                                             М.М. Яковенко