ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 вересня 2022 року	Львів	Справа № 140/10853/21 пров. № А/857/2628/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Запотічний І.І. 
суддя                                                     Хобор Р.Б.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2021 року (головуючий суддя Смокович В.І., м.Луцьк) у справі № 140/10853/21 за адміністративним позовом Фермерського господарства «МЕДЕНЦЕВ АГРО» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В:

01.10.2021 позивач звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) ГУ ДПС у Волинській області від 30 червня 2021 року №2814660/42490172 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну від 24 травня 2021 року №5 датою її подання.
Позов обґрунтовує тим, що між ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО» (постачальником) та Приватним підприємством «Оліяр» (ПП «Оліяр») (покупець) був укладений договір поставки майбутнього врожаю від 08 лютого 2021 року №МР-1/080221, за яким постачальник зобов`язується поставити покупцю ріпак урожаю 2021 року, відповідно до умов цього договору, а покупець зобов`язаний прийняти цей товар та сплатити за нього визначену цим договором суму. Товар поставляється на умовах попередньої оплати (авансу) згідно додаткової угоди від 21 травня 2021 року №2 до договору, товар, що буде постачатись - ріпак урожаю 2021 року у кількості 280 т. +/-5%.За наслідками господарської операції позивачем була складена податкова накладна від 24 травня 2021 року №5 на суму 318070,26 грн, у тому числі 39061, 26 грн ПДВ, однак її реєстрації була зупинена 08 червня 2021 року, у зв`язку із тим, що відповідно до пункту  201.16 статті 201 Податкового кодексу України  (ПК України), реєстрація ПН/РК від 24 травня 2021 року №5 в ЄРПН зупинена. Коди  УКТЗЕД/ДКПП  товару/послуг 1205, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу  його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник «D»=5.1179%, «Р»=0». Зазначає, що оскільки у тексті квитанції про зупинку реєстрації не було точно зазначено, які саме документи вимагаються від платника податку, позивач діяв на власний розсуд і підготував пояснення із копіями документів на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, керуючись виключно нормами Порядку №520. ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО» вважає, що ним були подані всі необхідні пояснення та документи на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, яких було цілком достатньо для того, щоб контролюючий орган прийняв рішення про її реєстрацію, а рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН відповідача 1 про відмову в реєстрації податкової накладної є необґрунтованими та протиправними.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2021 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 30 червня 2021 року №2814660/42490172 про відмову в реєстрації податкової накладної від 24 травня 2021 року №5. Зобов`язано  Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних подану Фермерським господарством «МЕДЕНЦЕВ АГРО» податкову накладну від 24 травня 2021 року №5.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначило, що ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО» виписано для ПП «Оліяр» податкову накладну від 24 травня 2021 року №5 на поставку ріпаку на загальну суму 318070,26 грн, ПДВ 39061,26 грн в кількості 29 т, яка подана для реєстрації в ЄРПН. Згідно із  квитанцією від 08 червня 2021 року реєстрація податкової накладної від 24 травня 2021 року №5 була зупинена на підставі підпункту  201.16 статті 201 ПК України  з причини: коди  УКТЗЕД/ЦКПП  товару/послуг 1205, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Для підтвердження реєстрації вказаної податкової накладної платником подано повідомлення  від 23 червня 2021 року №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрація яких зупинено з додатками в кількості 21 документа, за результатами розгляду яких Комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення від 30 червня 2021 року №2844660/42490172 про відмову у реєстрації податкової накладної  від 24 травня 2021 року №5 з підстав наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. В графі «додаткова інформація» зазначено: недотримання пункту 3.2.1 та пункту 6.14 договору щодо укладення Договору застави та/або договору поруки майбутнього врожаю. На думку апелянта, було незрозумілим чи ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО»  виконано пункту 3.2.1 розділу 3 договору поруки від 23 лютого 2021 року, а саме щодо попередньої оплати по даному договору та чи надані виписки з банку за період 23 лютого 2021 року по 23 лютого 2021 року та з 24 травня 2021 року по 24 травня 2021 року, стосується попередньої оплати за ріпак від ПП «Оліяр», адже не було додано документів передбачених пунктом 6.14 розділу 5 даного договору. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.
У відповідності до частини першої   статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України   (КАС), суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення  з огляду на наступні підстави.
Судом встановлені наступні обставини.
ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 21 вересня 2018 року та здійснює наступні види діяльності за кодами КВЕД: 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 47.81 - роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами; 81.30 - надання ландшафтних послуг; 46.21 - оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 10.41 - виробництво олії та тваринних жирів; 01.42 -розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів; 01.41 - розведення великої рогатої худоби молочних порід; 01.19 - вирощування інших однорічних і дворічних культур; 01.16 - вирощування прядивних культур; 01.61 - допоміжна діяльність у рослинництві; 01.13 - вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України.
Позивач є платником податку на додану вартість з 01 листопада 2018 року, що підтверджується витягом з реєстру платників податку на додану вартість №424901703147.
Між ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО» (постачальником) та ПП «Оліяр» (покупець) був укладений договір поставки майбутнього врожаю від 08 лютого 2021 року №МР-1/080221, за яким постачальник зобов`язується поставити покупцю ріпак урожаю 2021 року, відповідно до умов цього договору, а покупець зобов`язаний прийняти цей товар та сплатити за нього визначену цим договором суму.
Відповідно до пункту 2.1 договору, кількість товару, що поставляється за цим договором становить 250 тонн за вибором покупця, якщо інше не передбаченого додатковими угодами (специфікаціями).
Згідно із пунктом 3.2.1 договору попередня оплата (аванс) сплачується після підписання даного договору та виконання постачальником положень пункту 6.14 даного Договору. Сума попередньої оплати може бути сплачена частинами за вибором покупця.
Згідно із умовами додаткової угоди  від 21 травня 2021 року №2 до вказаного договору, постачальник передає (поставляє) покупцю наступний товар - ріпак урожаю 2021 року у кількості 280 т. +/-5%.
ПП «ОЛІЯР» 24 травня 2021 року здійснило попередню оплату за ріпак врожаю 2021 року згідно із договором поставки майбутнього врожаю №МР-1/080221 від 08 лютого 2021 року в сумі 318070,26 грн, що підтверджується заключною випискою за період з 24 травня 2021 року по 24 травня 2021 року.
За наслідками вказаної господарської операції ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО» складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 24 травня 2021 року №5 по взаємовідносинах з ПП «Оліяр» щодо поставки 29 т ріпака на загальну суму на суму 318070,26 грн, у тому числі ПДВ - 39061,26 грн.
Відповідно до квитанції від 08 червня 2021 року реєстрація вказаної податкової накладної була зупинена на підставі пункту  201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що коди  УКТЗЕД/ДКПП  товару/послуг 1205, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У квитанції також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Для підтвердження реєстрації спірної податкової накладної позивач подав до контролюючого органу повідомлення з поясненнями та копіями документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 23 червня 2021 року №1 разом із копіями документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій в кількості 21 додатків, а саме: звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (форма 4-сг); звіт про посівні та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2020 році (форма 29-сг); заключна виписка за 23 лютого 2021 року, заключна виписка за 24 травня 2021 року, витяг з реєстру платників податку на додану вартість, відомості з ЄДРПОУ від 08 липня 2019 року, договір поставки майбутнього врожаю від 08 лютого 2021 року №МР-1/080221, додаткова угода №2 від 21 травня 2021 року до договору поставки майбутнього врожаю від 08 лютого 2021 року №МР-1/080221, договір оренди індивідуально визначеного нерухомого майна, що є спільною власністю територіальних громад сіл та селища району від 05 жовтня 2018 року, виписка з ЄДРПОУ, протокол загальних зборів засновників ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО» від 21 вересня 2018 року; ліцензія на зберігання пального; придбання (пального) - рахунок на оплату  від 26 лютого 2021 року №ЦБ-3056, накладна на відпуск ПММ №053-2776 від 04 березня 2021 року, товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №41460 УПС/02 від 04 березня 2021 року ;придбання насіння ріпаку Укравіт - договір поставки від 21 квітня 2020 року №У-1520-2020-ВЛ, придбання насіння ріпаку Вітагро - договір поставки №В309-07/20ВЛ від 21 липня 2020 року, видаткова накладна від 05 серпня 2020 року №5287, товарно-транспортна накладна від 05 серпня 2020 року №Р5287; придбання добрив та засобів захисту - договір поставки №МД-У-2 340-2021-ВЛ від 30 листопада 2020 року; видаткова накладна №ЦБ-26951 від 30 листопада 2020 року, видаткова накладна №ЦБ-26605 від 20 листопада 2020 року; податкова декларація з плати на землю за 2021 рік; податкова декларація з плати на землю за 2021 рік; відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам за І квартал 2021 року; наказ про призначення №02 від 11 жовтня 2018 року, а також пояснення від 22 червня 2021 року №25.
За результатами розгляду вказаних документів комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято оскаржуване рішення від 30 червня 2021 року №2814660/42490172 про відмову у реєстрації податкової накладної від 24 травня 2021 року №5. В графі додаткова інформація зазначено, про недотримання пункту 3.2.1 та пункту 6.14 договору щодо укладення договору застави та/ або договору поруки майбутнього врожаю.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку шляхом подання до ДПС України скарги від 05 липня 2021 року №26 року. До вказаної скарги додатково надав рішення про врахування/неврахування даних платника податку на додану вартість від 22 червня 2021 року №2786142/42490172 , договір поруки від 23 лютого 2021 року №406, товарну аграрну розписку від 23 лютого 2021 року №408.
Рішенням ДПС України від 08 липня 2021 року №31345/42490172/2 скаргу підприємства залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні.
ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО», не погоджуючись із рішенням комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, звернулося із даним позовом до суду першої інстанції.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач надав податковому органу усі документи, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій, а тому відсутні сумніви у здійсненні господарських операцій, за результатами яких складено податкові накладні.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.
Згідно із положеннями частини 2  статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до  ст. 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до пункту  201.10  статті  201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI  (ПК України), при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (Реєстр) врегульовано Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246  (у редакції  постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №204) (Порядок №1246 у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пунктів 12 - 15 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки.
Пунктом  201.16  статті  201 ПК України  встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. На виконання вказаної норми 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнято постанову «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» №1165.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок №1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4). Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном. Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4). Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет (пункти 7-9 Порядку №1165).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункти 10-11 Порядку №1165).
Колегія суддів, оглядаючи матеріали справи, зазначає наступне.
Із договору оренди індивідуально визначеного нерухомого майна, що є спільною власністю територіальних громад сіл та селища району від 05 жовтня 2018 року ФГ «МЕДЕНЦЕВ АГРО» орендує у Седлищенської сільської ради нежитлові приміщення в будівлі, що розміщена за адресою: село Седлище, вулиця Незалежності, буд. 23, корисною площею 15.5 кв.м. на другому поверсі корпусу.
Позивач закуповує насіння ріпаку для подальшого вирощування, що підтверджується договором поставки №В309-07/20ВЛ від 21 липня 2020 року відповідно до якого позивач придбав у ТзОВ «ВІТАГРО ПАРТНЕР» насіння ріпаку озимого у кількості 26 мішків, що підтверджується видатковою накладною №5287 від 05 серпня 2020 року та товарно-транспортною накладною №5287 від 05 серпня 2020 року.
На підтвердження здійснення господарських операцій позивачем надано: договір поставки №У-1520-2020-ВЛ від 21 квітня 2020 року, укладеного Позивачем з ТОВ «УКРАВІТ АГРО», договір поставки №МД-У-2340-2021-ВП від 30 листопада 2020 року, укладеного з ТОВ «УКРАВІТ АГРО», видаткову накладну №ЦБ-26951 від 30 листопада 2020 року, видаткову накладну №ЦБ-26605 від 20 листопада 2020 року, щодо  придбання добрив, засобів захисту рослин, регуляторів росту рослин.
На підтвердження експлуатації сільськогосподарської техніки позивачем були надані рахунок на оплату №ЦБ-3056 від 26 лютого 2021 року, накладна на відпуск ПММ №053-2776 від 04 березня 2021 року, товарно-транспортну накладну на відпуск нафтопродуктів (нафти) №41460 УПС/02 від 04 березня 2021 року, які підтверджують факт придбання у ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» дизельного палива.
Також була надана ліцензія на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) реєстраційний номер №03140414202000342.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту  201.16  статті  201 ПК України  зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)). Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 5-7 Порядку №520).
Згідно з пунктами 9 - 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення контролюючого органу є актом індивідуальної дії, адже виданий суб`єктом владних повноважень, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований. Головною рисою таких актів є чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства. Оскаржуване рішення податкового органу не відповідає вищезазначеним критеріям акта індивідуальної дії, та породжують його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. 
Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що у відповідачів не було правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Суд апеляційної інстанції вважає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. При цьому невиконання ним законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 04.12.2018 у справі №821/1173/17.
Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції, зробивши системний аналіз положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, дійшов вірного висновку про задоволення позову, а тому апеляційну скаргу слід відхилити.
Згідно з  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308,  311,  315,  316,  321,  322,  325,  328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2021 року у справі № 140/10853/21 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. І. Запотічний 	
 	 	Р. Б. Хобор