ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/14877/15                                                                            Суддя першої інстанції: Добрівська Н.А.,
Кузьменко А.І., Маруліна Л.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  13 жовтня 2022 року                                                                                  м. Київ
          
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          головуючого судді                        - Горяйнова  А.М.,
          суддів                                            - Бужак Н.П. та Костюк Л.О.,
за участю секретаря                     - Ворони Д.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Києві апеляційні скарги Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» та Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» до Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкції,
ВСТАНОВИЛА:

У липні 2015 року ДП «Укрспирт» звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати рішення ДФС України (процесуальним правонаступником якої є ДПС України) від 25 червня 2015 року № 000375 та № 000378 про застосування фінансових санкцій, передбачених абз.абз. 11, 16 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року адміністративний позов було задоволено частково: 
-          визнано протиправним та скасовано рішення ДФС України від 25 червня 2015 року № 000375 в частині застосування штрафних санкцій на суму 99620313 грн 59 коп.; 
-          визнано протиправним та скасовано рішення ДФС України від 25 червня 2015 року № 000378 в частині щодо застосування штрафних санкцій на суму 27771973 грн 23 коп.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, сторони подали апеляційні скарги. Позивач просить скасувати оскаржуване рішення в частині відмови в задоволенні позову та прийняти нову постанову про задоволення позову в повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції надав неналежну оцінку дослідженим доказам та неправильно застосував норми матеріального і процесуального права. Позивач наполягає на тому, що рідина «Гамаюн» та РФД-2 не є підакцизними товарами. Позивач також вказує на те, що фінансові санкції були розраховані правильно, а висновок про те, що вироблений товар зберігався в неналежному місці є необґрунтованим.  
У свою чергу відповідач просить скасувати оскаржуване рішення суду в частині задоволення позовних вимог та прийняти нову постанову про відмову в задоволені позову в повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовує тим, що рідина «Гамаюн» та РФД-2 є підакцизними товарами, на які поширюються вимоги Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів». 
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2019 року апеляційну скаргу ДФС України залишено без задоволення, а апеляційну скаргу ДП «УКРСПИРТ» - задоволено, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року - скасовано в частині відмови в задоволенні позову та прийнято в цій частині нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.
Водночас постановою Верховного Суду від 03 серпня 2020 року постанову суду апеляційної інстанції скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Шостого апеляційного адміністративного суду.
Підставою для направлення справи на новий апеляційний розгляд стало те, що судом апеляційної інстанцій зроблено неправильний висновок про те, що розчинник РФД-2 та рідина універсальна для автомобілів «Гамаюн» не відповідає коду УКТ ЗЕД 2207 «Спирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80 об.% або більше; спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації». Згідно з правовою позицією Верховного Суду такий висновок суду апеляційної інстанції не відповідає правильному застосуванню пп. «b» п. 2, пп. «а» п. 3 Основних правил інтерпретації та наказу ДФС від 09 червня 2015 року № 401.
Також Верховний Суд вказав на те, що апеляційне провадження було відкрито за апеляційними скаргами ДП «Укрспирт» та ДФС України. В апеляційній скарзі ДФС України ставила питання щодо неправильного застосування судом першої інстанцій норм абз.абз. 11, 16 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» при визначенні розміру фінансових санкцій, які можуть бути застосовані за порушення норми ч. 5 ст. 2, ст. 14 цього Закону, п. 230.131 ст. 230 Податкового кодексу України, однак суд апеляційної інстанції цей довід не перевірив, обставини щодо вихідних даних, які були взяті відповідачем за базу визначення розміру фінансових санкцій не встановив, правильність висновку суду першої інстанції щодо розміру фінансових санкцій, які можуть бути застосовані до позивача, не перевірив. Разом з тим розмір фінансових санкцій, застосованих до позивача, відповідно до ч. 2 ст. 73 КАС України входить до предмету доказування у цій справі, оскільки позивач не тільки заперечує правові підстави для застосування фінансових санкцій, але й їх розмір, посилаючись на те, що відповідач неправильно визначив вартість одиниці зазначеної продукції, а розмір фінансових санкцій безпідставно визначив з врахуванням сум податку на додану вартість та акцизного податку.
Не були встановлені судом апеляційної інстанції й обставини щодо місця зберігання позивачем 386645,4 літрів розчинника РФД-2 та 297576,0 літрів рідини універсальної «Гамаюн» в контексті доводів позивача про те, що склад готової продукції (спиртосховище) за адресою: вулиця Центральна, 53 в смт Лужани Кіцманського району Чернівецької області - внесений до Єдиного державного реєстру місць зберігання спирту 08 липня 2011 року. 
Ухвалою суду від 08 жовтня 2020 року за клопотанням ДП «УКРСПИРТ» було призначено судово-економічну експертизу. На вирішення експерту були поставлені такі питання: 
1.          Чи правильно ДФС України визначила базу (вартість товару/продукції) для нарахування ДП «Укрспирт» штрафних санкцій, передбачених абз.абз. 11, 16 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та застосованих рішеннями від 25 червня 2015 року № 000375 та № 000378?
2.          Чи є розрахунок штрафних санкцій, застосованих рішеннями ДФС України від 25 червня 2015 року № 000375 та № 000378 у розмірі 105  552  726 грн 04 коп. та 35  501  578 грн 39 коп., економічно та нормативно обґрунтованим?
Ухвалою суду від 15 листопада 2021 року поновлено провадження у справі у зв`язку з отриманням висновку експерта.
Згідно з висновком експерта від 23 жовтня 2021 року № 8604 у зв`язку з відсутністю первинних документів, що підтверджують зберігання, реалізацію (вивезення, транспортування, вибуття) із власності ДП «Укрспирт» з 05 листопада 2014 року до 12 лютого 2015 року готової продукції (спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»), та законодавчо-нормативною неврегульованістю визначення вартості продукції при застосуванні фінансової санкції у вигляді штрафів за порушення ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», документально підтвердити розмір фінансових санкцій у вигляді штрафу, розрахованих за порушення, які зафіксовані в акті від 12 лютого 2015 року № 7/24-13- 21/37199618 не надається за можливе.
Переміщення/вибуття готової продукції (розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної для автомобілів «Гамаюн»), зі складу Лужанське МПД ДП «Укрспирт», згідно представлених товарно-транспортних накладних по переміщенню високооктанових кисневих домішок, підтверджується у розмірі 36895,49 дал на загальну суму 3895243 грн 50 коп.
Ухвалою суду від 26 вересня 2022 року було задоволено клопотання представника ДП «Укрспирт» Капустінської О.Г. про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції з використанням власних технічних засобів.
Під час судового засідання представник відповідача підтримала апеляційну скаргу ДПС України та просила суд її задовольнити з підстав, викладених у ній. Також представник відповідача заперечувала проти задоволення апеляційної скарги ДП «Укрспирт», посилаючись на те, що рішення суду від 04 липня 2018 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог є правильним. 
Представник позивача 13 жовтня 2022 року звернулася до суду з клопотанням про відкладення розгляду справи з тих підстав, що у зв`язку з атаками російських окупантів по об`єктах критичної інфраструктури низки областей України та аварійним відключенням електроенергії вона не має можливості брати участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції з використанням власних технічних засобів. 
Відповідно до ч. 5 ст. 195 КАС України ризики технічної неможливості участі у відеоконференції поза межами приміщення суду, переривання зв`язку тощо несе учасник справи, який подав відповідну заяву.
Крім того представник ДП «Укрспирт» Капустінська О.Г. вже неодноразово надавала суду усні та письмові пояснення у справі щодо всіх питань, які виникали в ході апеляційного розгляду справи. 
За таких обставин колегія суддів, керуючись ч. 5 ст. 195, ч. 2 ст. 313 КАС України, вирішила розглядати справу за відсутності представника позивача.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, а також письмових пояснень представників сторін, колегія суддів вважає необхідним апеляційні скарги ДП «Укрспирт» та ДПС України задовольнити частково, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року - змінити, виходячи з такого.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено та сторонами справи не заперечується, що Головним управлінням ДФС у Чернівецькій області на підставі пп. 80.2.5, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України та наказу від 04 лютого 2015 року № 9-фп було проведено фактичну перевірку Лужанського місця провадження діяльності ДП «Укрспирт» з питань дотримання норм законодавства щодо виробництва та обігу спирту, за підсумками якої складено акт від 12 лютого 2015 року № 7/24-13-21/37199618.
В ході фактичної перевірки контролюючим органом виявлено, зокрема, порушення вимог пп. 213.1.2 п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України та ст. 14 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів». Виявлені порушення полягали в тому, що:
-           з території акцизного складу Лужанське МПД ДП «Укрспирт» було вивезено 36895,49 дал розчинника РФД-2 без відмітки «Виїзд дозволено» на товарно-транспортних накладних;
-           на складі готової продукції Лужанського МПД ДП «Укрспирт», не внесеному до Єдиного державного реєстру місць зберігання, зберігалося 383645,4 літрів розчинника РФД-2 та 297576,0 літрів рідини універсальної «Гамаюн», які є підакцизними товарами.
На підставі акту фактичної перевірки податковим органом від 25 червня 2015 року прийнято рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій: 
-          № 000375, яким на ДП «Укрспирт» накладено фінансові санкції у вигляді штрафу згідно з абз. 11 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» в розмірі 105 552 726 грн 04 коп за порушення порядку зберігання спирту - зберігання спирту у місці зберігання, не внесеному до Єдиного державного реєстру місць зберігання; 
-          № 000378, яким на ДП «Укрспирт» накладено фінансові санкції у вигляді штрафу згідно з абз. 16 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» в розмірі 35  501 578 грн 39 коп за порушення порядку відпуску спирту - відсутність відмітки про погодження відпуску спирту шляхом проставлення штампа «Виїзд дозволено» на особистого підпису представника органу державної податкової служби на товарно-транспортній накладній.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями контролюючого органу, ДП «Укрспирт» звернулося до суду з адміністративним позовом про визнання їх протиправними та скасування. 
Приймаючи рішення про часткове задоволення адміністративного позову ДП «Укрспирт», суд першої інстанції виходив з того, що розчинник для флексографічного друку (РФД-2) та рідина універсальна для автомобілів «Гамаюн» є підакцизними товарами у розумінні Податкового кодексу України. 
Суд першої інстанції зазначив, що чинним законодавством на суб`єкта господарювання, який здійснює виробництво та відвантаження лікеро-горілчаних виробів, покладається обов`язок дотримуватися порядку заповнення товарно-транспортної накладної, в якій повинна бути наявна відмітка представника органу державної податкової служби на акцизному складі, про погодження відпуску шляхом проставляння штампів «Виїзд дозволено» та проставляння особистого підпису, що відповідно до приписів, чинного законодавства, є умовою подальшого транспортування лікеро-горілчаних виробів.
Також суд першої інстанції прийшов до висновку, що суб`єктом господарювання Лужанським МПД ДП «Укрспирт» було допущено зберігання спирту у місці зберігання, не внесеному до Єдиного державного реєстру місць зберігання спирту, тому відповідачем правомірно прийнято рішення про застосування фінансових санкцій.
Водночас суд першої інстанції зауважив, що нарахування штрафних санкцій рішеннями від 25 червня 2015 року № 000375 та № 000378 здійснено з порушенням вимог чинного законодавства, а саме - розрахунок здійснено з додавання до вартості товару також податку на додану вартість та акцизного податку.
Колегія суддів в цілому погоджується із зазначеними висновками суду першої інстанції, оскільки вони знайшли своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи, однак вважає, що здійснений судом першої інстанції розрахунок штрафних санкцій не є точним. 
Основними нормативно-правовими актами, що регулюють спірні правовідносини є Податковий кодекс України та Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (далі - Закон), які застосовуються судом у редакції, чинній на час проведення фактичної перевірки Лужанського МПД ДП «Укрспирт». 
Звертаючись до суду з адміністративним позовом, ДП «Укрспирт» обґрунтовувало свої вимоги про визнання протиправними та скасування рішень від 25 червня 2015 року № 000375 та № 000378 тим, що розчинник для флексографічного друку (РФД-2) та рідина універсальна «Гамаюн» не є спиртом (підакцизним товаром), тому правила пп. 213.1.2 п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України та ст. 14 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» не підлягають застосуванню під час зберігання та транспортування таких товарів. 
Правову оцінку зазначеним доводам позивача вже було надано Верховним Судом у постанові від 03 серпня 2020 року, якою справу направлено на новий розгляд до Шостого апеляційного адміністративного суду.
Так, згідно з правовою позицією Верховного Суду, відповідно до пп. 14.1.237 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України до спирту етилового віднесено всі види спирту етилового, біоетанол, які зазначені у товарних позиціях 2207 та 2208 згідно з УКТ ЗЕД. У свою чергу розчинник для флексографічного друку (РФД-2) та рідина універсальна «Гамаюн», які виробляє Лужанське МПД ДП «Укрспирт», належить класифікувати саме у товарній позиції 2207.
Такий висновок обґрунтований тим, що правила, за якими здійснюється класифікація товарів в УКТ ЗЕД, визначені в Основних правилах інтерпретації УКТ ЗЕД - складовій Митного тарифу України, що є додатком до Закону «Про Митний тариф України» (далі - Основні правила інтерпретації).
Положеннями п. 1 Основних правил інтерпретації (правило 1) встановлено, що назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТ ЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп.
Товарна позиція УКТ ЗЕД з кодом 2207 має назву «Спирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80 об.% або більше; спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації» і включає товарні категорії (підкатегорії): 2207 10 00 «спирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80 об.% або більше»: 2207 10 00 10 - для медичних цілей та фармацевтичної промисловості; 2207 10 00 90 - інші)  та 2207 20 00 00 «спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації».
На виконання п. 12 Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньої економічної діяльності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року № 428, наказом ДФС України від 09 червня 2015 року № 401 були затверджені Пояснення до Української класифікації товарів зовнішньої економічної діяльності, які побудовані на основі Пояснень до Гармонізованої системи опису та кодування товарів (далі - Пояснення до УКТ ЗЕД). Згідно з цими Поясненнями до товарної позиції 2207 етиловий спирт використовується для багатьох промислових цілей, в тому числі, як розчинник для виробництва хімічних продуктів, лаків, для обігріву та освітлення, для приготування спиртних напоїв. Класифікація спирту етилового за товарною позицією 2207 не вимагає «чистоти» етилового спирту як однієї речовини. Ця позиція може включати суміші етилового спирту з іншими речовинами, що відповідає пп. «b» п. 2 Основних правил інтерпретації (правило 2(b)), яким, зокрема передбачено, що будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який матеріал чи речовину стосується також сумішей або сполук цього матеріалу чи речовини з іншими матеріалами чи речовинами.
Відповідно до висновку Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень Міндоходів від 01 серпня 2014 року № 94/3-10.2/4266 зразки від наявного залишку розчинників для флексографічного друку (РФД, РФД-2) та рідини універсальної для автомобілів «Гамаюн», які виробляє ДП «Укрспирт» Лужанське МПД за місцем провадження діяльності: Чернівецька область, Кіцманський район, смт. Лужани, вул. Центральна, 53, являють собою спиртові дистиляти з концентрацією спирту більше 80 об.% і вмістом денатуруючих речовин, що відповідає коду продукції згідно з УКТ ЗЕД 2207. Вміст спирту етилового в розчиннику РФД та в рідині універсальній для автомобілів «Гамаюн», виробництва ДП «Укрспирт» (в наданих позивачем на дослідження зразках) на рівні 99,2-99,5% та 97,4-97,7% відповідно встановлено і комплексною судовою хімічною та товарознавчою експертизою (висновок від 28 березня 2019 року № 9274).
Згідно з пп. «b» п. 2 Основних правил інтерпретації класифікація товару, що складається більше, ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3. Це правило полягає в тому, що у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару (пп. «а» п. 3 Основних правил інтерпретації).
Опис продукції, класифікації якого за УКТ ЗЕД стосується спір, в позиції 3814 обмежений назвою «Розчинники та розрiджувачi складнi органiчнi, в інших товарних позиціях не зазначені; готовi сумiшi для видалення фарб або лакiв», тоді як позиція 2207 «Спирт етиловий, неденатурований, з концентрацiєю спирту 80 об.% або більше; спирт етиловий та iншi спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатурованi, будь-якої концентрацiї» описує її детальніше, тобто, розкриває її характеристики як суміші з концентрацією спирту етилового 80 об.% або більше.
З огляду на викладене Верховний Суд при вирішенні цієї справи дійшов до висновку, що рідина універсальна для автомобілів «Гамаюн» та розчинник для флексографічного друку (РФД-2) відносяться до товарної позиції 2207.
Відповідно до ч. 5 ст. 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.
Згідно з ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
За таких обставин під час розгляду і вирішення апеляційних скарг ДП «Укрспирт» та ДПС України виходить з того, що рідина універсальна для автомобілів «Гамаюн» та розчинник для флексографічного друку (РФД-2) є спиртом етиловим у розумінні пп. 14.1.237 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, адже відносяться до товарної позиції 2207 згідно з УКТ ЗЕД.
Під час нового апеляційного розгляду справи зазначена обставина також не заперечується й представником ДП «Укрспирт». 
Відповідно до 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України акцизний склад - спеціально обладнані приміщення на обмеженій території, розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
За правилами п.п. 230.1, 230.2, 230.11, 230.15 ст. 230 Податкового кодексу України акцизні склади утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходжень до бюджету акцизного податку.
На акцизних складах постійно діють представники контролюючого органу за місцем розташування акцизного складу.
Основним завданням представника контролюючого органу на акцизних складах є здійснення постійного безпосереднього контролю за дотриманням установленого порядку виробництва, зберігання, відпуску спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів і сплати податку, вжиття заходів для недопущення порушення законодавства України.
Під час відвантаження горілки та лікеро-горілчаних виробів заповнюється товарно-транспортна накладна, в якій представник органу державної податкової служби на акцизному складі робить відмітку про погодження відпуску шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису, а також запис у журналі реєстрації відвантаження горілки та лікеро-горілчаних виробів.
Під час відвантаження горілки та лікеро-горілчаних виробів заповнюється товарно-транспортна накладна, зареєстрована в Єдиному реєстрі товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового та алкогольних напоїв, в якій представник контролюючого органу на акцизному складі робить відмітку про погодження відпуску шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису, зазначення часу виїзду з акцизного складу та показників пробігу транспортного засобу, а також здійснює запис у журналі реєстрації відвантаження горілки та лікеро-горілчаних виробів.
Транспортування горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу підприємства, на якому виробляються горілка та лікеро-горілчані вироби, без товарно-транспортних накладних з відміткою представника органу державної податкової служби на акцизному складі забороняється.
Транспортування спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу підприємства, на якому виробляються спирт етиловий, горілка та лікеро-горілчані вироби, без товарно-транспортних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового та алкогольних напоїв, з відміткою представника контролюючого органу на акцизному складі забороняється.
Положеннями ст. 2 Закону також передбачено, що представник (представники) органу державної податкової служби здійснює  (здійснюють) постійний безпосередній контроль за дотриманням встановленого порядку відпуску спирту етилового та сплати акцизного податку з нього.
Відповідно до ч. 6 ст. 14 Закону відвантаження спирту етилового з акцизного складу здійснюється на підставі дозволу, виданого уповноваженим представником органу доходів і зборів на такому акцизному складі. Дозвіл на відпуск спирту етилового з акцизного складу (крім відпуску спирту етилового на експорт) надається за умови сплати акцизного податку з спирту, що повинен бути переданий, грошовими коштами або забезпечення сплати акцизного податку податковим векселем, авальованим банком (податковою розпискою).
Згідно з абз. ч. 2 ст. 17 Закону до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі вивезення спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника органу доходів і зборів на товарно-транспортній накладній про погодження відпуску - 200 відсотків вартості вивезеної або транспортованої продукції, але не менше 15 000 гривень.
Першочергово колегія суддів вважає необхідним визначити зміст порушення, яке стало підставою для накладення на позивача фінансових санкцій згідно з рішенням від 25 червня 2015 року № 000378.
У вказаному рішенні чітко зазначено, що зміст виявленого порушення полягає в порушенні порядку відпуску спирту та фракції головної етилового спирту, а саме - відсутності відмітки про погодження відпуску спирту та фракції головної етилового спирту шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису представника органу державної податкової служби на товарно-транспортній накладній.
Згідно з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 16 листопада 2021 року у справі № 826/15603/14, аналіз положень чинного податкового законодавства та законодавства у сфері виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв свідчить про обов`язок суб`єкта господарювання дотримуватися порядку заповнення товарно-транспортних накладних, в яких повинна бути здійснена відмітка представника контролюючого органу на акцизному складі про погодження відпуску шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису, що є обов`язковою умовою для подальшого транспортування таких товарів/виробів. 
Також Верховний Суд наголосив на тому, що положення    Податкового кодексу України не передбачають жодних виключень із зазначеного правила, незалежно від того, чи транспортування здійснюється між складами одного суб`єкта господарювання чи між складами різних суб`єктів.
Під час фактичної перевірки встановлено та в акті від 12 лютого 2015 року № 7/24-13-21/37199618 зафіксовано, що в період з 05 листопада 2014 року до 12 лютого 2015 року Лужанським МПД ДП «Укрспирт» було реалізовано підакцизний товар (продукцію), а саме 36895,49 дал. розчинника для флексографічного друку (РФД-2) шляхом відвантаження згідно товарно-транспортних накладних на переміщення високооктанових кисневмісних домішок вантажоодержувачам ПП «Хімтон» та ТОВ «Дельтахім», які не містять відмітки про погодження відпуску.
Дослідивши копії товарно-транспортних накладних щодо відпуску товару ПП «Хімтон» - серії 01 АААА № 066340 від 07 листопада 2014 року, серії 01 АААА № 066341 від 13 листопада 2014 року, серії 01 АААА № 066342 від 17 листопада 2014 року, серії 01 АААА № 066343 від 12 грудня 2014 року, серії 01 АААА № 066344 від 15 грудня 2014 року, серії 01 АААА № 066345 від 19 грудня 2014 року, серії 01 АААА № 066346 від 23 грудня 2014 року, серії 01 АААА № 066347 від 25 грудня 2014 року, серії 01 АААА № 066348 від 29 грудня 2014 року, серії 01 АААА № 066349 від 30 грудня 2014 року та  щодо відпуску товару ТОВ «Дельтахім» - серії 01 АААА № 066350 від 02 лютого 2015 року, серії 01 АААА № 066351 від 11 лютого 2015 року, колегія суддів встановила, що вони дійсно не містять відмітки про погодження відпуску розчинника для флексографічного друку (РФД-2) шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису представника органу державної податкової служби. Зазначена обставина також не заперечується позивачем. 
Таким чином висновок контролюючого органу про порушення Лужанським МПД ДП «Укрспирт» порядку відпуску з акцизного складу 36895,49 дал. розчинника для флексографічного друку (РФД-2) вантажоодержувачам ПП «Хімтон» та ТОВ «Дельтахім» знайшов своє підтвердження. 
Під час апеляційного розгляду справи представник ДП «Укрспирт» наголошувала на тому, що об`єм та вартість розчинника для флексографічного друку (РФД-2) для цілей розрахунку фінансових санкцій було визначено на основі даних, внесених до товарно-транспортних накладних. Водночас кількість відвантаженої продукції у товарно-транспортних накладних зазначена в далах, а вартість - у гривнях за кілограм. У свою чергу переведення об`єму продукції з далів у кілограми потребує врахування ряду показників, зокрема температури, густини. 
Колегія суддів вважає зазначені доводи ДП «Укрспирт» необґрунтованими, адже у товарно-транспортних накладних щодо відпуску товару ПП «Хімтон» та ТОВ «Дельтахім» зазначено кількість товару одразу у двох одиницях виміру - в далах та кілограмах. Потреба в переведенні об`єму продукції з однієї одиниці виміру в іншу для цілей перевірки правильно визначення розміру фінансових санкцій - відсутня. 
Також наявна у товарно-транспортних накладних інформація є достатньою для встановлення загальної вартості товару, відвантаженого без проставлення відмітки про погодження відпуску. 
Так, згідно з приєднаними до матеріалів справи товарно-транспортними накладними вартість кожної окремої партії товару становила: 
- ТТН серія 01 АААА № 066340 від 07 листопада 2014 року - 149376 грн 50 коп;
- ТТН серія 01 АААА № 066341 від 13 листопада 2014 року - 158925 грн 00 коп; 
- ТТН серія АААА № 066342 від 17 листопада 2014 року - 159068 грн 00 коп;
- ТТН серія 01 АААА № 066343 від 12 грудня 2014 року - 362253 грн 50 коп;
- ТТН серія 01 АААА № 066344 від 15 грудня 2014 року - 362413 грн 00 коп; 
- ТТН серія 01 АААА № 066345 від 19 грудня 2014 року - 362862 грн 50 коп;
- ТТН серія 01 АААА № 066346 від 23 грудня 2014 року - 362311 грн 50 коп; 
- ТТН серія 01 АААА № 066347 від 25 грудня 2014 року - 362529 грн 00 коп; 
- ТТН серія 01 АААА № 066348 від 29 грудня 2014 року - 362558 грн 00 коп; 
- ТТН серія 01 АААА № 066349 від 30 грудня 2014 року - 362616 грн 50 коп; 
- ТТН серія 01 АААА № 066350 від 02 лютого 2015 року - 445165 грн 50 коп; 
- ТТН серія 01 АААА № 066351 від 11 лютого 2015 року - 445165 грн 50 коп.
Загальна вартості розчинника для флексографічного друку (РФД-2), відвантаженого ПП «Хімтон» та ТОВ «Дельтахім», складає 3 895 244 грн 00 коп.
Визначена судом апеляційної інстанції загальна вартість такого товару узгоджується також із висновком судово-економічної експертизи, проведеної на підставі ухвали суду від 08 жовтня 2020 року.
Згідно з висновком експерта від 23 жовтня 2021 року № 8604 переміщення/вибуття готової продукції (розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної для автомобілів «Гамаюн») зі складу Лужанське МПД ДП «Укрспирт», згідно представлених товарно-транспортних накладних по переміщенню високооктанових кисневих домішок, підтверджується у розмірі 36895,49 дал на загальну суму 3895243 грн 50 коп.
За таких обставин колегія суддів погоджується з доводами контролюючого органу про те, що ДП «Укрспирт» здійснило вивезення (транспортування) розчинника для флексографічного друку (РФД-2) в кількості 36895,49 дал загальною вартістю 3895243 грн 50 коп з порушенням встановленого порядку, що є підставою для притягнення до відповідальності згідно з абз. 16 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів». 
Зміст порушення, яке стало підставою для накладення на позивача фінансових санкцій згідно з рішенням від 25 червня 2015 року № 000377, полягає в зберіганні спирту етилового - розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн» у місці зберігання, не внесеному до Єдиного державного реєстру місць зберігання.
Згідно з актом фактичної перевірки від 12 лютого 2015 року № 7/24-13-21/37199618 в порушення вимог ч. 5 ст. 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» в спиртосховищі за адресою: вулиця Центральна, 53 в смт Лужани Кіцманського району Чернівецької області станом на 05 лютого 2015 року на складі готової продукції зберігалося 386645,4 літрів розчинника РФД-2 та 297576,0 літрів рідини універсальної «Гамаюн».
Такі ж відомості щодо об`єму та виду готової продукції зазначені в акті інвентаризації від 05 лютого 2015 року № 1С. 
Факт зберігання 386645,4 літрів розчинника РФД-2 та 297576,0 літрів рідини універсальної «Гамаюн» на складі готової продукції Лужанського МПД ДП «Укрспирт» не заперечується позивачем. 
Відповідно до позовної заяви доводи ДП «Укрспирт» щодо незаконності накладення фінансових санкцій, передбачених абз. 11 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», ґрунтувалися на тому, що розчинник для флексографічного друку (РФД-2) та рідина універсальна «Гамаюн» не підакцизним товаром. 
Як вже зазначалося, зазначена продукція згідно з пп. 14.1.237 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України належить до спирту етилового і є підакцизним товаром. 
Положеннями ч. 5 ст. 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» передбачено, що виробництво, зокрема спирту етилового, здійснюється за наявності внесених до Єдиного реєстру місць зберігання спирту.  
Під час апеляційного розгляду справи представник позивача додатково просила врахувати довідку про внесення місць зберігання до Єдиного державного реєстру серії АП № 222791, видану ДП «Укрспирт» про внесення місця зберігання фракції головної етилового спирту площею (місткістю) 26583,7 дал, що знаходиться за адресою: вул. Центральна, 53, смт Лужани, Кіцманський р-н, Чернівецька обл.
На думку представника ДП «Укрспирт», зазначена довідка не була врахована контролюючим органом під час проведення фактичної перевірки та прийняття рішення про застосування фінансових санкцій. 
Дослідивши акт фактичної перевірки від 12 лютого 2015 року № 7/24-13-21/37199618, колегія суддів встановила, що в ході перевірки керівництвом ДП «Укрспирт» було надано довідку серії АП № 222791 про внесення місця зберігання фракції головної етилового спирту до Єдиного державного реєстру 08 липня 2011 року за № 24120001591.
Вирішуючи питання щодо впливу зазначеної довідки на обґрунтованість висновку контролюючого органу про порушення ч. 5 ст. 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» внаслідок зберігання на складі готової продукції Лужанського МПД ДП «Укрспирт» розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн», колегія суддів враховує такі норми права. 
Відповідно до п. 1.1 Порядку ведення Єдиного державного реєстру місць зберігання, затвердженого наказом ДПА України від 28 травня 2002 року № 251 (далі - Порядок) єдиний  державний реєстр місць зберігання (далі - Єдиний реєстр) - це перелік місць,  що  використовуються  для  зберігання  спирту,   та   приміщень,   що використовуються  для  зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів (далі - місце зберігання), який  містить  відомості  про місцезнаходження місць зберігання та відомості про заявників.
До Єдиного реєстру вносяться, зокрема, відомості про місце зберігання - місцезнаходження (поштовий індекс, область, район, місто, вулиця, номер будинку), площа місця зберігання (місткість місця зберігання спирту), вид продукції, що 
зберігається.
Отже, відомості про місце зберігання обов`язково включають в себе інформацію про вид продукції, що зберігається.
Як раніше зазначалося, згідно з довідкою про внесення місць зберігання до Єдиного державного реєстру серії АП № 222791, Лужанське МПД ДП «Укрспирт» за адресою: вул. Центральна, 53, смт Лужани, Кіцманський р-н, Чернівецька обл. зареєстроване як місце зберігання саме фракції головної етилового спирту.
Таким чином з довідкою від 08 липня 2011 року серії АП № 222791 надає позивачу право на зберігання за вказаною адресою чітко визначеного виду продукції - фракції головної етилового спирту.
Доводів та доказів, які б давали підстави для віднесення розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн» до такого виду продукції як фракція головна етилового спирту, позивачем не наведено.
Також колегія суддів враховує, що згідно з п. 2.1 Порядку до  Єдиного  реєстру  вносяться:  
-           місця  зберігання  алкогольних  напоїв  та тютюнових виробів;
-           місця зберігання спирту суб`єктів підприємницької діяльності - виробників  спирту та алкогольних напоїв; 
-           місця зберігання спирту суб`єктів підприємницької діяльності, які отримують  спирт для забезпечення виробничих та інших потреб, якщо  його  кількість перевищує 100 декалітрів на квартал.
За змістом доводів сторін, фракція головна етилового спирту є сировиною і довідкою від 08 липня 2011 року серії АП № 222791 підтверджується факт внесення до Реєстру місця зберігання спирту Лужанським МПД ДП «Укрспирт» як суб`єктом підприємницької діяльності, який отримує спирт для забезпечення виробничих та інших потреб.
Натомість розчинник для флексографічного друку (РФД-2) та рідина універсальна «Гамаюн» є продукцією, що виготовляється Лужанським МПД ДП «Укрспирт» і підлягає внесенню до Реєстру як місце зберігання спирту суб`єктів підприємницької діяльності - виробників  спирту та алкогольних напоїв.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що наявність довідки від 08 липня 2011 року серії АП № 222791 не спростовує доводів контролюючого органу про порушення позивачем вимог ч. 5 ст. 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Також ДП «Укрспирт» вважає, що розрахунок фінансових санкцій за порушення зазначеної норми права було здійснено неправильно, адже вартість одиниці товару є іншою, ніж використана відповідачем. 
Так, згідно з розрахунком фінансової санкції до рішення від 25 червня 2015 року № 000375 на ДП «Укрспирт» було накладено штраф, обчислений виходячи з того, що вартість 1 дал розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та 1 дал рідини універсальної «Гамаюн» складає 96 грн 55 коп. 
Позивач у власних розрахунках штрафної санкції наводить інші відомості про вартість 1 дал кожного виду продукції, а саме - вартість 1 дал розчинника для флексографічного друку (РФД-2) складає 83 грн 80 коп та 1 дал рідини універсальної «Гамаюн» -  91 грн 32 коп.
У зв`язку з цим сторонам було запропоновано надати докази, які підтверджують, що вартість розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн» станом на 05 лютого 2015 року (дату складення акту раптової інвентаризації від 05 лютого 2015 року № 1С) була саме такою, яку кожна сторін використала під час розрахунку фінансової санкції. 
Згідно з додатковими поясненнями ДПС України від 27 січня 2022 року з метою визначення вартості 1 дал продукції було проведено розрахунок на основі даних, внесених до товарно-транспортних накладних, де чітко вказано вартість 1 дал продукції. 
Разом з тим застосований контролюючим органом підхід до визначення вартості 1 дал розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн» є очевидно неправильним, адже у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних містяться відомості про вартість продукції лише одного виду - розчинника для флексографічного друку (РФД-2). 
Крім того, вартість 1 дал розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн» є різною, в той час як згідно з розрахунком відповідача вартість кожної із зазначених рідин становить 96 грн 55 коп. 
У свою чергу ДП «Укрспирт» листом від 01 лютого 2022 року надало довідку про собівартість одиниці продукції за лютий 2015 року та довідку щодо перерахунку одиниці виміру спирту та спиртовмісної продукції. 
Згідно з вказаними документами собівартість 1 кг розчинника для флексографічного друку (РФД-2) становить 12 грн 90 коп, а 1 кг рідини універсальної «Гамаюн» - 06 грн 42 коп.
В акті фактичної перевірки від 12 лютого 2015 року № 7/24-13-21/37199618 та в акту раптової інвентаризації від 05 лютого 2015 року № 1С об`єм продукції зазначено в літрах, а саме - 386645,4 літрів розчинника РФД-2 та 297576,0 літрів рідини універсальної «Гамаюн».
Як зазначено в довідці щодо перерахунку одиниці виміру спирту та спиртовмісної продукції, 1 літр спирту дорівнює 0,789 кг. 
Відповідно станом на 05 лютого 2015 року на складі готової продукції зберігалося 302696,22 (386645,4 літрів х 0,789) кілограмів розчинника РФД-2 та 234787,46 (297576,0 літрів х 0,789) кілограмів рідини універсальної «Гамаюн».
Таким чином вартість розчинника для флексографічного друку (РФД-2), що зберігався з порушенням установленого законом порядку, становить 3  904  781 грн 24 коп (302696,22 кг х 12 грн 90 коп), а вартість рідини універсальної «Гамаюн» - 1  507  335 грн 49 коп (234787,46 кг х 06 грн 42 коп).
Загальна вартість розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн» становить 5 412 116 грн 73 коп.
Отже, висновок контролюючого органу про порушення Лужанським МПД ДП «Укрспирт» порядку зберігання розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн» вартістю 5 412 116 грн 73 коп знайшов своє підтвердження. 
Доводи позовної заяви ДП «Укрспирт» полягають також в тому, що розрахунок фінансових санкцій здійснено неправильно, адже вартість товару не підлягає збільшенню на суму акцизного податку та податку на додану вартість. 
У свою чергу доводи апеляційної скарги ДПС України ґрунтуються на тому, що розрахунок фінансових санкцій зроблено у відповідності до абз.абз. 11, 16 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Згідно з розрахунком ДПС України розмір штрафних санкцій, накладених рішенням від 25 червня 2015 року № 000375, було визначено таким чином:
1) 38364,54 дал (РФД) х 96,55 (ціна за 1 дал) = 37 040 963,37 грн;
2) 29757,60 дал (Гамаюн) х 96,55 (ціна за 1 дал) = 2 873 096,28 грн;
3) 383645,4 л (РФД) х 70,53 (ставка АП за 1 л) = 27 058 510,1 грн;
4) 29757,60 л (Гамаюн) х 70,53 (ставка АП за 1 л) = 20 988 035,28 грн;
5) загальна сума: 37 040 963,37 грн + 2 873 096,28 грн + 27 058 510,1 грн + 988 035,28 грн = 87 960 605,03 грн;
6) всього з ПДВ: 87 960 605,03 грн х 1,2 (ПДВ) = 105 552 726,04 грн.
Згідно з розрахунком ДПС України розмір штрафних санкцій, накладених рішенням від 25 червня 2015 року № 000378, було визначено таким чином:
1) 59932,8 л (РФД відвантажене ТОВ Хімтон) х 70,53 (АП за 1 л) = 4 227 060,38 грн;
2) 309022,1 л (РФД відвантажене ТОВ Дельтахім) х 70,53 (АП за 1 л) = 21  795 328,71 грн;
3) всього: 4 227 060,38 грн + 21 795 328,71 грн = 26 022 389,09 грн;
4) загальна вартість з акцизним податком: 3 562 259,56 грн (вартість без ПДВ та АП) + 26 022 389,09 грн (вартість з урахуванням АП) = 29 584 648,66 грн;
5) вартість з ПДВ: 29 584 648,66 грн. х 1,2 (ПДВ) = 35 501 578,39 грн.
Відповідно до абз.абз. 11, 16 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі:
-          зберігання спирту, або алкогольних напоїв, або тютюнових виробів у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру, - 100 відсотків вартості товару, який знаходиться в такому місці зберігання, але не менше  17000  гривень;
-          вивезення спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника  органу доходів і зборів  на товарно-транспортній накладній про погодження відпуску - 200 відсотків вартості вивезеної або транспортованої продукції, але не менше 15000 гривень;
Доводи ДП «Укрспирт» про те, що розмір фінансових санкцій відповідач безпідставно визначив з врахуванням сум податку на додану вартість та акцизного податку вже неодноразово були предметом дослідження Верховним Судом. 
Так, згідно з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 15 грудня 2020 року у справі № 826/4847/15, положеннями ст. 17 Закону передбачено застосування фінансової санкції у вигляді штрафу з розрахунку у розмірі 200 відсотків вартості вивезеної або транспортованої продукції, що свідчить про помилковість розрахунку штрафної санкції виходячи з оптово-відпускних цін товару.
Верховний Суд звернув увагу на те, що вартість товару включає в себе собівартість товару та очікуваний прибуток, у той час як ціна товару складається із його вартості та обов`язкових платежів та зборів. Відтак, є помилковим при здійсненні розрахунку штрафних санкцій виходити з ціни товару, а не з його вартості, що прямо передбачено ст. 17 Закону.
Такі ж висновки Верховного Суду викладені в постанові від 16 листопада 2021 року у справі № 826/15603/14.
Під час розгляду і вирішення справи колегія суддів виходить з того, що розмір фінансової санкції у вигляді штрафу згідно з абз. 11 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» становить 100 відсотків вартості товару без її збільшення на суму податку на додану вартість та акцизного збору.
Як раніше зазначалося загальна вартість розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної «Гамаюн», що зберігали з порушенням установленого порядку, становить 5 412 116 грн 73 коп.
Відповідно розмір штрафу, правомірного застосованого до ДП «Укрспирт», згідно з рішенням від 25 червня 2015 року № 000375 складає 5 412 116 грн 73 коп.
За таких обставин колегія суддів вважає необхідним визнати протиправним та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій від 25 червня 2015 року № 000375 в частині застосування до ДП «Укрспирт» фінансової санкції у вигляді штрафу в розмірі 100  140  609 грн 30 коп.
Загальна вартість розчинника для флексографічного друку (РФД-2), що відвантажений з порушенням установленого порядку, становить 3 895 244 грн 00 коп.
Відповідно розмір штрафу, правомірного застосованого до ДП «Укрспирт», згідно з рішенням від 25 червня 2015 року № 000378 складає 7  790 488 грн 00 коп і визначається шляхом множення вартості товару на 200 %.
За таких обставин колегія суддів вважає необхідним визнати протиправним та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій від 25 червня 2015 року № 000378 в частині застосування до ДП «Укрспирт» фінансової санкції у вигляді штрафу в розмірі 27 711 090 грн 39 коп.
Зазначені обставини у своїй сукупності вказують на те, що висновки суду першої інстанції щодо змісту доводів і заперечень сторін у цій справі є правильними, однак визначений судом першої інстанції розмір правомірно застосованих до ДП «Укрспирт» фінансових санкцій є іншим, ніж розрахований судом апеляційної інстанції. 
З огляду на викладене колегія суддів вважає необхідним апеляційні скарги ДП «Укрспирт» та ДПС України задовольнити частково, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року - змінити.
Керуючись ст.ст. 242, 238, 308, 310, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -      
ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційні скарги Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» та Державної податкової служби України - задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року - змінити, виклавши абзаци другий та третій його резолютивної частини в такій редакції: 
«Визнати протиправним та скасувати рішення Державної фіскальної служби України від 25 червня 2015 року № 000375 в частині застосування до Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» фінансової санкції у вигляді штрафу в розмірі 100  140  609 грн 30 коп.
Визнати протиправним та скасувати рішення Державної фіскальної служби України від 25 червня 2015 року № 000378 в частині застосування до Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» фінансової санкції у вигляді штрафу в розмірі 27 711 090 грн 39 коп».
В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

          Головуючий суддя                                                                        А.М. Горяйнов                                                                 

Судді                                                                                            Н.П. Бужак           

                                                                                                    Л.О. Костюк

          Постанова складена у повному обсязі 19 жовтня 2022 року.