ПОСТАНОВА
Іменем України

25 жовтня 2022 року   
Київ
справа №240/6477/21
адміністративне провадження №К/9901/44231/21
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Шишова О.О.,  Яковенка М.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу № 240/6477/21 за позовом Приватного підприємства «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання дій протиправними, зобов`язання вчинити дії, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Вінницькій області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2021 року (суддя - Семенюк М. М.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від  03  листопада  2021  року  (головуючий  суддя  -  Курко  О.  П.,  судді:  Гонтарук В. М., Біла Л. М.),
ВСТАНОВИВ:
У квітні 2021 року Приватне підприємство «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» (далі - позивач, ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - відповідач, ГУ ДПС), у якому просило суд:
- визнати протиправними дії ГУ ДПС по внесенню до інтегрованої картки платника податків ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» суми податкового боргу з акцизного податку на загальну суму 945190,40 грн, у тому числі основний платіж - 435835,14 грн, штрафні санкції - 109585,14 грн та пеня - 399770,12 грн;
- зобов`язати ГУ ДПС виключити з інтегрованої картки платника податків (далі - ІКП) ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» суму податкового боргу з акцизного податку;
- визнати протиправною та скасувати податкову вимогу ГУ ДПС від 29 березня 2021 року № 15206-13 (на загальну суму 945190,40 грн, у тому числі основний платіж - 435835,14 грн, штрафні санкції - 109585,14 грн та пеня - 399770,12 грн).
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що підставою для внесення до ІКП позивача відповідного податкового боргу та винесення спірної податкової вимоги стали податкові повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року, які були спочатку скасовані рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року у справі № 806/2015/16, залишеним без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13 квітня 2017 року, однак, в подальшому постановою Верховного Суду від 04 грудня 2018 року визнані законними (судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій були скасовані, а в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень було відмовлено). На переконання позивача, відповідно до підпункту 60.1.4 пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України (далі - ПК України) вищевказані податкові повідомлення-рішення з 13 квітня 2017 року є відкликаними та не створюють для платника жодних правових наслідків, а тому відповідний контролюючий орган мав скласти нові податкові-повідомлення рішення та у порядку, передбаченому чинним законодавством надати їх позивачеві протягом трьох днів з дня, що настає за днем отримання таким контролюючим органом рішення за результатами судового оскарження. Однак, таких вимог ГУ ДПС не виконало, що свідчить про протиправність обліку податкового боргу в ІКП та формування і направлення податкової вимоги.
Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 06 серпня 2021 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 03 листопада 2021 року, позов задовольнив повністю. 
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
На підставі висновків акта перевірки від 15 вересня 2016 року №1391/28-10-14-05/32285225 Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби прийняв, крім інших, податкові повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року, якими збільшено ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» суму грошових зобов`язань за платежем - «акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів»:
- № 0003731405 на загальну суму 100741,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 80593,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 20148 грн;
- № 0003721405 на загальну суму 473560,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 378848 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 94712 грн;
- № 0003701405 на загальну суму 45180,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 36144 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 9036 грн.
Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 26 січня 2017 року у справі № 806/2015/16, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13 квітня 2017 року, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 07 жовтня 2016 року в частинах, заявлених у заяві про зменшення позовних вимог, а саме: № 0003731405 в частині 77825,00 грн основного платежу та 19456,00 грн штрафних санкцій; № 0003721405 в частині 363557,00 грн основного платежу та 90889,00 грн штрафних санкцій; № 0003701405 в частині 36144,00 грн основного платежу та 9036,00 грн штрафних санкцій.
Верховний Суд постановою від 04 грудня 2018 року у справі № 806/2015/16 постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13 квітня 2017 року скасував, у задоволенні позову ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» відмовив.
На підставі постанови Верховного Суду від 04 грудня 2018 року у справі № 806/2015/16 в ІКП ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» у травні-червні 2019 року було поновлено суму грошових зобов`язань з акцизного податку у розмірах, зазначених в податкових повідомленнях-рішеннях від 07 жовтня 2016 року № 0003731405, № 0003721405, № 0003701405 та нараховано пеню.
29 березня 2021 року ГУ ДПС сформувало податкову вимогу № 15206-13, відповідно до якої станом на 28 березня 2021 року сума податкового боргу ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів складає 945190,40 грн (основний платіж - 435835,14 грн, штрафні санкції - 109585,14 грн та пеня - 399770,12 грн).
Також суди встановили, що Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 27 січня 2020 року у справі № 240/9592/19, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 8 жовтня 2020 року, задовольнив позов ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» та визнав протиправними дії шістнадцяти контролюючих органів, в тому числі ГУ ДФС у Вінницькій області, по внесенню до ІКП ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» відомостей про податковий борг з акцизного податку (включаючи штраф) в сумі 41717479,96 грн та пені в сумі 26539124,56 грн, визнав протиправними та скасував податкові вимоги, прийняті цими контролюючими органами, в тому числі податкові вимоги ГУ ДФС у Вінницькій області № 277796-50 від 15 липня 2019 року, № 22 від 6 червня 2019 року. 
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій, посилаючись на частину четверту статті 78 та частину першу статті 370 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), дійшли висновку, що оскільки рішенням суду у справі № 240/9592/19, яке набрало законної сили, було визнано протиправними дії контролюючих органів, в тому числі і Головного управління ДФС у Вінницькій області, щодо внесення до ІКП інформації про податковий борг з акцизного податку, то, відповідно, дії ГУ ДПС та податкова вимога, які є предметом оскарження у цій справі, також є протиправними. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою апеляційного суду, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить судові рішення скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України обов`язковому врахуванню судами попередніх інстанцій підлягає висновок Верховного Суду з питання застосування норм права, а не судові рішення судів апеляційної інстанції. Вважає, що врахування у цій справі судами попередніх інстанцій судових рішень у справі № 240/9592/19 є безпідставним, зокрема і через те, що предметом спору були інші податкові вимоги. ГУ ДПС вважає, що після ухвалення Верховним Судом постанови у справі № 806/2015/16 грошові зобов`язання, визначені податковими повідомленнями-рішеннями № 0003731405, № 0003721405, № 0003701405, стали узгодженими, відповідно, набули статусу податкового боргу і підлягали сплаті позивачем. Однак, позивач ухиляється від сплати податкового боргу, правомірність нарахування якого підтверджена судом касаційної інстанції у справі № 806/2015/16, а суди попередніх інстанцій, фактично, такий податковий борг скасовують.
При обґрунтуванні вимог касаційної скарги ГУ ДПС посилалося на відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах, у зв`язку з чим Верховний Суд ухвалою від 20 січня 2022 року відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України.
Цією ж ухвалою Верховний Суд зупинив виконання рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2021 року та постанови Сьомого апеляційного адміністративного суду від 03 листопада 2021 року до закінчення їх перегляду в касаційному порядку.
Відзив на касаційну скаргу від ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» не надходив, що не перешкоджає касаційному перегляду справи. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.
Виходячи зі змісту касаційної скарги в частині доводів, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, ключовим питанням є правильність застосування судами попередніх інстанцій частини четвертої статті 78 КАС України.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що Верховний Суд неодноразово розглядав питання застосування частини четвертої статті 78 КАС України та висловлював позицію про те, що звільнення від доказування з підстав установлення преюдиційних обставин в іншому судовому рішенні варто розуміти так, що учасники адміністративного процесу не зобов`язані повторно доказувати ті обставини, які були встановлені чинним судовим рішенням в іншій адміністративній, цивільній або господарській справі, якщо в цій справі брали участь особи, щодо яких відповідні обставини встановлені і вони такі обставини не заперечують (зокрема, але не виключно, постанови Верховного Суду України від 23 лютого 2015 року №6-327цс15, Верховного Суду від 28 квітня 2018 року у справі №825/705/17, від 06 березня 2019 року у справі №813/4924/13-а, від 15 листопада 2019 року у справі №826/198/16, від 12 жовтня 2020 року у справі №814/435/18, від 07 лютого 2022 року у справі №520/14170/19, від 17 листопада 2021 року у справі № 806/3572/17). 
При цьому, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 23 листопада 2021 року у справі № 359/3373/16-ц зазначила, що обставини справи - це життєві факти, які мають значення для вирішення спору, такі як вчинення чи невчинення певної дії певною особою; настання чи ненастання певних подій; час, місце вчинення дій чи настання подій тощо. Обставини встановлюються судом шляхом оцінки доказів, які були досліджені в судовому засіданні. За наслідками такої оцінки доказів, зокрема щодо їх належності, допустимості, достовірності, достатності суд робить висновок про доведеність чи недоведеність певних обставин.
Також у цій постанові підтримано висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 03 липня 2018 року у справі № 917/1345/17 (провадження № 12-144гс18, пункт 32) про те, що преюдиціальне значення у справі надається обставинам, встановленим судовими рішеннями, а не правовій оцінці таких обставин, здійсненій іншим судом. Преюдицію утворюють виключно ті обставини, які безпосередньо досліджувались і встановлювались судом, що знайшло своє відображення в мотивувальній частині судового рішення. Преюдиціальні факти відрізняються від оцінки іншим судом обставин справи.
Колегія суддів вважає, що з огляду на зміст судових рішень у справі № 240/9592/19, у них судами встановлено такі обставини: на підставі постанови Верховного Суду від 04 грудня 2018 року у справі № 806/2015/16 Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби 24 травня 2019 року відобразив в інтегрованій картці позивача заборгованість з акцизного податку (включаючи штраф); суми боргу та пені були внесені в тих частинах, які були предметом судового оскарження. Також встановлено, що контролюючі органи формували і направляли ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ» податкові вимоги, зокрема, ГУ ДФС у Вінницькій області №277796-50 від 15 липня 2019 року, №22 від 06 червня 2019 року.
Тобто, за змістом частини четвертої статті 78 КАС України саме ці обставини могли не доказуватися при розгляді справи № 240/6477/21 у випадку відсутності заперечень сторін відносно того, що такі обставини мали місце.
Однак, встановлена судами у справі № 240/9592/19 протиправність дій, зокрема, ГУ ДФС у Вінницькій області, а також визнання протиправними і скасування податкових вимог цього ГУ ДФС є здійсненою судами правовою оцінкою встановлених обставин у сукупності із наданими на їх підтвердження доказами, тобто є висновком суду, зробленим із застосуванням відповідних норм права, що в розумінні частини сьомої статті 78 КАС України не є обов`язковим при вирішенні позовних вимог, заявлених у справі № 240/6477/21. При цьому такий висновок сформульовано відносно конкретних дій, вчинених на відповідну дату, за сукупності обставин, які існували на певний момент часу.
Колегія суддів враховує, що касаційне провадження було відкрито на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України, однак, після відкриття касаційного провадження виявилося, що Верховний Суд вже викладав висновок щодо правильного застосування частин четвертої і сьомої статті 78 КАС України. Враховуючи, що судові рішення у цій справі їм не відповідають, відсутні підстави і для застосування наслідків, встановлених статтею 339 КАС України. 
Таким чином, суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, зокрема, частин четвертої і сьомої статті 78 КАС України, що призвело до передчасних висновків про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
При цьому, колегія суддів зазначає, що ПК України однозначно визначає зміст податкової вимоги як письмової вимоги контролюючого органу до платника податків щодо погашення суми податкового боргу, а податковий борг як суму узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
За змістом Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 07 квітня 2016 року № 422, який був чинним до 05 квітня 2021 року, а так само Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12 січня 2021 року № 5, який набрав чинності 5 квітня 2021 року, інтегрована картка платника призначена для оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску (далі - платежі), що ведеться за кожним видом платежу. Метою такого обліку є забезпечення користувачів повною, достовірною та неупередженою інформацією щодо стану розрахунків платників з бюджетами та фондами загальнообов`язкового державного соціального і пенсійного страхування для прийняття оптимальних управлінських рішень. До ІКП вноситься в тому числі інформація щодо початку/продовження адміністративного або судового оскарження податкового повідомлення-рішення, під час якої нарахована сума податків вважається неузгодженою, а в ІКП відображаються облікові показники (операції) щодо її виключення. Також до ІКП вноситься інформація про результати адміністративного або судового оскарження податкового повідомлення-рішення і встановлено порядок дій контролюючого органу в залежності від результату відповідного оскарження.
Отже, нарахування грошових зобов`язань в тому числі податковим повідомленням-рішенням є підставою для відображення такої інформації в ІКП, їх облік здійснюється з певними особливостями, а несплата у встановлений законодавством строк грошових зобов`язань після їх узгодження є підставою для формування і направлення податкової вимоги. Та обставина, що згідно з Порядком направлення податковими органами податкових вимог платникам податків, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 30 червня 2017 року № 610 (далі - Порядок № 610) така вимога формується автоматично на підставі даних інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - ІТС) контролюючих органів, не змінює того, що у справах щодо правомірності податкових вимог предметом доказування є обставини об`єктивної і дійсної наявності у платника податків податкового боргу, який виник у зв`язку із несплатою таким платником у встановлений строк узгоджених грошових зобов`язань, визначених в тому числі податковими повідомленнями-рішеннями.
Відповідно, не заперечуючи проти того, що відомості ІКП в обов`язковому порядку мають відповідати реальному стану розрахунків платника податків з бюджетом, в тому числі й щодо суми податкового боргу та підстав його виникнення, колегія суддів вважає, що предмет доказування у цій справі охоплював фактичні дані, які свідчать про наявність/відсутність у позивача на час формування податкової вимоги узгоджених грошових зобов`язань, не сплачених у встановлений ПК України строк.
Відповідно, суди попередніх інстанцій мали з`ясувати підстави виникнення грошових зобов`язань, момент їх узгодженості, чи були вони сплачені у встановлений законом строк, як наслідок, перевірити правомірність обліку цих сум в ІКП як податкового боргу та підстав для формування податкової вимоги.
З урахуванням вищевикладеного, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення судів попередніх інстанцій, які ґрунтуються виключно на помилковому застосуванні статті 78 КАС України, оскільки не встановлення дійсного предмета доказування та/або ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування в межах позовних вимог, свідчить про недотримання судом вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, не вжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи.
Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Оскільки порушення норм процесуального права допустили суди обох інстанцій, справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Відповідно, підстави для поновлення виконання оскаржуваних судових рішень відсутні.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.
Оскільки справа направляється на новий розгляд, відповідно до частини шостої статті 139 КАС України суд касаційної інстанції не змінює розподіл судових витрат між сторонами. Питання розподілу судових витрат залежить від кінцевого рішення, яким буде остаточно вирішено позовні вимоги, а отже, має бути здійснений за наслідками нового розгляду у судовому рішенні по суті спору або, у випадках передбачених статтями 143 і 252 КАС України, шляхом ухвалення додаткового судового рішення.
Керуючись статтями 341, 345, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, задовольнити частково.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2021 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 03 листопада 2021 року у справі № 240/6477/21 скасувати.
Справу № 240/6477/21 направити на новий розгляд до Житомирського окружного адміністративного суду.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Судді	М.М. Гімон О.О. Шишов   М.М. Яковенко