ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 листопада 2022 року 

м. Київ

справа № 160/8290/20

адміністративне провадження № К/990/4685/22 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Гончарової І.А., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2020 року (суддя Юхно І.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2021 року (судді: Мельник В.В. (головуючий), Чепурнов Д.В., Сафронова С.В.) у справі № 160/8290/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» (далі - позивач, платник податків, товариство, ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Дніпропетровській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000100402 від 26.02.2020 (форма «В3»).
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач не погоджується з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, оскільки контролюючий орган в акті перевірки дійшов неправомірних висновків стосовно відсутності у ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС» права на отримання бюджетного відшкодування за період червень 2019 року та відсутності права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 10759750,00 грн. Позивач зазначає, що безпосередня участь ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС» у наданні послуг з міжнародних перевезень, а також участь кожного вагону, які позивач використовує як оператор вагонів, документально підтверджено у накладних СГМС та базах даних ГІОЦ АТ «Укрзалізниця». Позивач має не тільки документальне підтвердження стосовно кожного власного вагону, що був використаний у наданні послуг з міжнародних перевезень, але і для кожного такого вагону документальне підтвердження ремонтних і регламентних робіт, що стали наслідком, або були пов`язані з цими перевезеннями. Позивачем було заявлено до відшкодування ПДВ за послугами, пов`язаними з ремонтом власних вагонів, що були надані за договорами з ТОВ «Мінерфін-Транс» та АТ «Укрзалізниця» та були використані в операціях, що є об`єктом оподаткування і оподатковуються за нульовою ставкою. З метою незалежного підтвердження участі позивача у наданні послуг з міжнародного перевезення вантажів, було замовлено експертне дослідження документів про господарську діяльність та про бухгалтерський облік, податковий облік і звітність позивача. Згідно з висновком експерта № ВЕД-19/10-11/19 від 15.10.2019 року встановлено, що операції з виконання робіт та надання послуг, по яким у податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2019 року задекларовано до бюджетного відшкодування суми від`ємного значення ПДВ, документально повністю підтверджуються, а також підтверджено їх використання у наданні послуг з міжнародних перевезень вантажів. Позивач вважає, що після виправлення помилки у податковій декларації з ПДВ за листопад 2018 року ним правомірно задекларовано бюджетне відшкодування по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2021 року, позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000100402 від 26.02.2020 (форма «В3») про відсутність у ТОВ   «ЕКС ІМ ТРАНС» права на отримання бюджетного відшкодування за період червень 2019 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 10759750,00 грн.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що позивачем було заявлено до відшкодування ПДВ за послугами, пов`язаними з ремонтом власних вагонів, що були надані за договорами з ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» та AT «УКРЗАЛІЗНИЦЯ» та були використані в операціях, що є об`єктом оподаткування і оподатковуються за нульовою ставкою, в свою чергу відповідачем вже проводилась перевірка операцій, що здійснювались у період що перевірявся (лютий 2016 року - червень 2019 року) і правомірність нарахування бюджетного відшкодування по ним була підтверджена. В своїх рішеннях ДФС України, спиралась, зокрема, на результати судового оскарження податкових повідомлень-рішень по трьом попереднім актам перевірки. Відповідачем у акті перевірки не наведено жодних відмінностей господарських операцій позивача, що були здійснені у період, що перевірявся, від господарських операцій позивача, здійсненних у 2014 - 2017 роках, по яким у ході судових та адміністративних оскаржень були винесені рішення на користь позивача та встановлено правомірність застосування позивачем нульової ставки ПДВ, а тому є необґрунтованим виділення частини цих операцій в окрему господарську діяльність, як це зроблено контролюючим органом в акті перевірки, що розглядається у даній справі. Крім того, судами встановлено та зазначено, що після виправлення помилки у податковій декларації з ПДВ за листопад 2018 року позивачем правомірно задекларовано бюджетне відшкодування по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення процесуального права, з підстав необхідності відступлення від висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в судовому рішенні, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 листопада 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2021 року,  а справу направити на новий судовий розгляд.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС» (код ЄДРПОУ 25524477) є юридичною особою приватного права, зареєстроване 14.04.1998 та перебуває на податковому обліку в органах ДПС. Видами діяльності позивача є: 49.20 Вантажний залізничний транспорт (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів. н. в. і. у.; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.
Відповідно до наказу від 09.01.2020 № 65-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС», відповідно до п.п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п.75.1.2, п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78, ст.79, п. 82.2 ст. 82, п. 200.11 ст. 200 Податкового кодексу України на виконання рішення Державної податкової служби від 13.12.2019 року № 12920/6/99-00-08-05-01 контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань правомірності декларування бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку по податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2019 року в сумі 10759750,00 грн (податкова декларація з податку на додану вартість від 19.07.2019 № 9157559882). За результатами перевірки складено акт від 24.01.2020 № 3934/04-36-04-02/25524477, яким встановлено, що ТОВ «ЕКС ІМ ТРАНС» порушено вимоги п. 198.5 ст. 198, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, а саме не здійснено нарахування податкових зобов`язань на суму операцій з придбання послуг, які в подальшому використано в операціях, що не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість (суми ПДВ по яких включено до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів), у зв`язку з чим право на отримання бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року у сумі 10759750 грн відсутнє.
Не погодившись з висновками вказаного акта перевірки, позивачем були подані заперечення від 13.02.2020 № 44/02. 24.02.2020 ГУ ДПС у Дніпропетровській області надано відповідь за вих. №19195/10/04-36-04-02-15, в якій вказано, що висновки акту перевірки правомірні та залишаються без змін.
На підставі акта перевірки від 24.01.2020 № 3934/04-36-04-02/25524477 відповідачем прийнято та направлено позивачу податкове повідомлення-рішення від 26.02.2020 № 0000100402, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування на суму 10759750 грн. Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржене позивачем до Державної податкової служби України, рішенням якої від 19.05.2020 № 16468/6/99-00-08-05-02-06 оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга позивача - без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що висновок про порушення позивачем вимог п. 198.5 ст. 198 та п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, на підставі якого було прийняте податкове повідомлення-рішення, відповідач обґрунтовує тим, що позивачем протягом періоду з лютого 2016 року по червень 2019 року не здійснено нарахування податкових зобов`язань з ПДВ на суму операцій з придбання послуг (суми ПДВ по яких включено до складу податкового кредиту відповідних періодів), пов`язаних з наданням транспортно-експедиторських послуг замовнику-нерезиденту, що призвело до відсутності права на отримання бюджетного відшкодування по податковій декларації з ПДВ за червень 2019 року» (абзац 1 сторінки 8 Акту перевірки). Відповідач в акті перевірки зазначає (абзаци 6 та 7 сторінки 8 Акту перевірки), що перевіркою операцій з постачання послуг за межами митної території України встановлено, що TOB «ЕКС ІМ ТРАНС» здійснює у відповідності до абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України постачання послуг з міжнародних перевезень вантажів залізничним транспортом та постачання транспортно-експедиторських послуг замовникам-нерезидентам, пов`язаних з організацією перевезень вантажів замовників залізничним транспортом.
Судами встановлено, що позивачем 19.07.2019 подано податкову декларацію з податку на додану вартість № 9157559882. Відповідно до Розрахунку суми бюджетного відшкодування (Додаток 3) до декларації з податку на додану вартість за червень 2019 року, позивачем розшифровано суми від`ємного значення ПДВ, сплаченого постачальникам товарів/послуг, які задекларовані до бюджетного відшкодування, зокрема вказані контрагенти за розрахунками, з якими виникла сума від`ємного значення - ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» та АТ «УКРЗАЛІЗНИЦЯ», а саме: а) послуги з оренди вагонів, згідно з Договором від 01.02.2013 № OB-1/G2, укладеного між позивачем та ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС», за яким у період з 01.02.2016 по 30.06.2019 надані послуги на загальну суму 1 282 392,00 грн, у тому числі ПДВ у сумі 213732,00 грн, з яких заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ у сумі  209 200,00 грн; б) послуги з організації виконання ремонтів та обслуговування вантажних вагонів, згідно з Договором від 28.07.2014 № 28-072014/Р, укладеного між позивачем та ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС», за яким у період з 01.02.2016 по 30.06.2019 надані послуги на загальну суму 66 340 637,11 грн, у тому числі ПДВ у сумі 11 056 772,89 грн з яких заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ у сумі 6 999 764,00 грн; в) послуги з організації перевезень вантажів та проведення розрахунків за перевезення та надані залізницею послуги, згідно Договорів, укладених між позивачем та АТ «УКРЗАЛІЗНИЦЯ», за якими у період з 01.02.2016 по 30.06.2019 надані послуги на загальну суму  353 375 086,30 грн, у тому числі ПДВ у сумі 54 271 795,50 грн, з яких заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ у сумі 3 550 786,00 грн.
Позивач здійснює постачання замовнику-нерезиденту фірмі «MERIDIEN TRANSPORT LIMITED», Кіпр, послуг з міжнародних перевезень вантажів залізничним транспортом та постачання транспортно-експедиторських послуг, пов`язаних з організацією перевезень вантажів залізничним транспортом. За контрактами з фірмою «MERIDIEN TRANSPORT LIMITED», Кіпр, позивач брав участь у міжнародних перевезеннях, як оператор власних та орендованих вагонів. Тобто, вагони, які позивач орендував у ТОВ «МІНЕРФІН- ТРАНС» за Договором від 01.02.2013 №ОВ-01/2 були використані в операціях, що є об`єктом оподаткування і оподатковуються за нульовою ставкою. Відповідачем в акті перевірки (абзац 12 сторінка 78 Акту перевірки) вказано, що позивачем протягом періоду з лютого 2016 року по червень 2019 року окрім послуг з організації перевезення вантажів для виконання умов контрактів із замовниками послуг (нерезидентами і резидентами) здійснює придбання послуг з транспортно-експедиційного обслуговування на митній території України, зокрема: організація та виконання деповського ремонту вагонів, організація та виконання технічного обслуговування вагонів з відчепленням, організація та виконання передислокації вагонів (залізничний тариф), організація та подавання та забирання вагону, організація капітального ремонту, організація та виконання відновлення логотипу, організація та виконання заміни колісних пар, організація та виконання заміни клинів фрикційних, організація та виконання заміни кришок люка; організація та виконання заміни компенсація вартості використаних додаткових матеріалів при виконанні ремонтів колісних пар зі зміною елементів, подавання та забирання вагону, контроль якості технічного обслуговування, оренда полувагонів, винагорода виконавця, винагорода експедитора, залізничні послуги, інформаційні послуги, послуги зв`язку та інші послуги, у тому числі у контрагентів-постачальників: ТОВ «Мінерфін-Транс», AT «Українська Залізниця», ТОВ«СпецвагонТранслізинг», ТОВ «Техтрансінвест», ПрАТ «Укренерготранс», ТОВ «Техно -Маг».
Судами встановлено та зазначено, що послуга «оренди полувагонів» надана за договором від 01.02.2013 №ОВ-01/2 з ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» була використана позивачем як оператором вагонів у наданні послуг з міжнародного перевезення вантажів. Більшість вказаних послуг це послуги, що пов`язані з технічним обслуговуванням та ремонтом власних вагонів позивача, які використовуються у наданні послуг перевезення вантажів, в тому числі міжнародних. Експлуатація вагонів при наданні послуг з перевезень вантажів потребує проведення регламентних робіт - деповського, капітального ремонту, а також технічного обслуговування і поточного ремонту вагонів. Згідно з Правилами експлуатації власних вантажних вагонів цей обов`язок покладений на власника вагонів.
Для здійснення ремонтів та обслуговування власних вантажних вагонів позивач уклав Договір від 28.07.2014 № 28-072014/Р з ТОВ «МІНЕРФІН-ТРАНС» на надання послуг з організації виконання ремонтів та обслуговування вантажних вагонів. Також, за договорами з AT «УКРЗАЛІЗНИЦЯ» були надані послуги пов`язані з транспортуванням вагонів до і з місць проведення капітальних, деповських ремонтів, технічного обслуговування та ремонтними роботами (з відчепленням тощо). За вказаними договорами проводились регламентні роботи - капітальні і деповські ремонти, а також технічне обслуговування та поточні ремонтні роботи, що пов`язані з експлуатацією вагонів позивача, в тому числі при наданні послуг міжнародних перевезень. По зазначених регламентних роботах, позивачем до відшкодування було заявлено ПДВ лише в тій частині послуг, що були використані у наданні послуг з міжнародного перевезення вантажів.
Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що невірно визначеним періодом виникнення від`ємного значення по податковій декларації з ПДВ за листопад 2018 року є листопад 2017 року, протягом якого було сплачено постачальникам ПДВ у сумі 555 863 грн, у Додатку 3 декларації з ПДВ цю сплату помилково, із-за механічної помилки, було віднесено до жовтня 2017 року, при цьому суми податкових зобов`язань і податкових кредитів за ці періоди зазначені вірно. Вказана помилка носила суто механічний характер і не вплинула на загальну суму ПДВ, заявлену до бюджетного відшкодування, що підтверджується даними таблиці на сторінках 39-40 акта перевірки від 15.02.2019 №6659/04-36-12- 02/25524477.
Відповідно до пункту 2 розділу 2 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, що затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204, податкове повідомлення-рішення за формою «В 3» складається у разі відмови у наданні бюджетного відшкодування. При цьому, відповідно до пункту 3 розділу 2 цього ж порядку «у разі зменшення контролюючим органом суми бюджетного відшкодування, зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платнику податків надсилаються (вручаються) окремі податкові повідомлення-рішення». Наприклад, у разі зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість, відповідач повинен був окремо надати податкове повідомлення-рішення за формою В4. Натомість, Відповідачем на підставі акту перевірки від 15.02.2019 року №6659/04-36-12-02/25524477 було надане податкове повідомлення-рішення від 19.03.2019 року №0000181202 (форма «ВЗ») і не було надано будь-яких окремих податкових повідомлень-рішень.
Судами з матеріалів справи встановлено, що позивач виправив помилку у декларації з ПДВ за листопад 2018 року і відповідно до підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, задекларував із знаком «+» суму 12 418 825 грн у рядку 16.3 розділу II податкової декларації з ПДВ за червень 2019 року, що власне і було підтверджено відповідачем в акті перевірки, в якому вказано (абзац 7 сторінка 77 акту перевірки), що позивачем самостійно задекларовано показник рядка 16.3 Розділу II податкової декларації з ПДВ за червень 2019 року (декларація з ПДВ від 19.07.2019 N9) у сумі 12 418 825 грн. Будь-яких заперечень стосовно правомірності такого декларування акт перевірки не містить.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій положень чинного законодавства, зазначає про необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права в подібних правовідносинах викладеного у постанові Верховного Суду 804/9197/15 та застосованого судом апеляційної інстанції в оскарженому рішенні, оскільки правовідносини у зазначеній справі та у справі, яка розглядається №160/8290/20 хоча і є подібними, однак не є однаковими. Також зазначає, що судом апеляційної інстанції порушено норми процесуального права, оскільки було відхилено клопотання про допит в судовому засіданні свідка, який володів відомостями щодо обставин справи та міг надати свідчення, які мають значення для правильного її вирішення, так як є фахівцем у даній категорії справ.
8. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
10. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша   статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
11. Колегія суддів зазначає, що з огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі відповідачем зазначено неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, пункт 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
12. Відповідно до пункту 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у   частині першій   цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.
13. У касаційній скарзі відповідач обґрунтовуючи необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 22 червня 2018 року у справі № 804/9197/15 та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні зазначає про неправильне застосування та тлумачення абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України.
14. Колегія суддів, проаналізувавши обґрунтованість підстав зазначених відповідачем для відступу від висновку Верховного Суду звертає увагу на те, що ухвалою Верховного Суду від 21.02.2018 прийнято до провадження заяву Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 30.08.2017 у справі № 804/9197/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
15. Відповідно до підпункту 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку колегією у складі трьох або більшої непарної кількості суддів за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. Такі заяви розглядаються без повідомлення та виклику учасників справи, за винятком випадку, коли суд з огляду на обставини справи ухвалить рішення про інше.
16. Постановою Верховного Суду від 22 червня 2018 року у справі № 804/9197/15 у задоволенні заяви Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 30.08.2016 у справі № 804/9197/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКС ІМ ТРАНС» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень було відмовлено.
Таким чином, справу № 804/9197/15 було прийнято до касаційного провадження у відповідності до підпункту 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) для розгляду заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності вказаної редакції КАС України.
17. Колегія суддів зазначає, що зі змісту постанови Верховного Суду від 22 червня 2018 року у справі № 804/9197/15, на яку посилався у своєму рішенні суд апеляційної інстанції та на відступленні від висновків якої відповідач обґрунтовує касаційну скаргу, вбачається, що Верховний Суд проаналізувавши зміст судових рішень Вищого адміністративного суду України не знайшов підстав для висновку про наявність неоднакового застосування судом норм матеріального права, оскільки прийняття різних за змістом судових рішень зумовлено різними фактичними обставинами, які були встановлені під час розгляду відповідних справ, а також відмінним правовим регулюванням спірних правовідносин.
18. При цьому з аналізу вказаної вище постанови Верховного Суду вбачається, що вона не містить правового висновку щодо застосування норм матеріального права у подібних правовідносинах, зокрема правового висновку щодо застосування абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України, а тому доводи контролюючого органу про необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у вказаній постанові Верховного Суду є необґрунтованими та безпідставними. 
19. Крім того, колегія суддів зазначає, що обґрунтованими підставами для відступу від уже сформованої правової позиції Верховного Суду можуть бути, зокрема, 1) зміна законодавства (існують випадки, за яких зміна законодавства не дозволяє суду однозначно дійти висновку, що зміна судової практики можлива без відступу від раніше сформованої правової позиції); 2) ухвалення рішення Конституційним Судом України; 3) нечіткість закону (невідповідності критерію «якість закону»), що призвело до різного тлумаченням судами (палатами, колегіями) норм права; 4) винесення рішення ЄСПЛ, висновки якого мають бути враховані національними судами; 5) зміни у праворозумінні, зумовлені: розширенням сфери застосування певного принципу права; зміною доктринальних підходів до вирішення складних питань у певних сферах суспільно-управлінських відносин; наявністю загрози національній безпеці; змінами у фінансових можливостях держави, однак, зі змісту обґрунтувань касаційної скарги неможливо встановити яку підставу для відступу від раніше сформованої правової позиції Верховного Суду зазначено відповідачем.
20. Щодо доводів касаційної скарги про порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, колегія суддів зазначає наступне.
21. Дійсно судом апеляційної інстанції у цій справі було відмовлено у задоволенні клопотання про допит в судовому засіданні свідка - працівника контролюючого органу.
22. Колегія суддів вважає, що така відмова не свідчить про порушення судом норм процесуального права, оскільки це не унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного її вирішення.
23. Так, клопотання відповідача про виклик та допит свідка ґрунтувалось виключно на тому, що вказана особа є фахівцем у даній категорії справ, при цьому не наведено обґрунтувань щодо обставин які можуть бути відомі такій особі, що належить з`ясувати у справі.
24. Крім того, відповідно до приписів пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1,2,3 частини другої статті 328 цього кодексу
25. Як зазначено вище колегія суддів прийшла до висновку про необґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктом 2 частини четвертої статті 328 КАС України, відтак відсутні підстави для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
26. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2021 року слід залишити без задоволення.
27. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
28. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених   статтею 341   цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2021 року у справі    № 160/8290/20 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер Р.Ф. Ханова   І.А. Гончарова