ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Карп`як О.О.

21 жовтня 2022 року	Львів	Справа № 380/18047/21 пров. № А/857/10517/22	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді:                                         Бруновської Н.В.
суддів:                                                             Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
розглянувши у письмовому провадженні в м.Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЬВІВ ОЙЛ ГРУП» на рішення   Львівського окружного адміністративного суду   від 15 червня 2022 року   у справі № 380/18047/21 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЬВІВ ОЙЛ ГРУП» до Головного управління ДПС у Львівській області   про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
ВСТАНОВИВ:
21.10.2021р. позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛЬВІВ ОЙЛ ГРУП» (надалі ТзОВ «ЛЬВІВ ОЙЛ ГРУП») звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, у якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 14.06.2021 р. № 0140550709.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15.06.2022р. в позові відмовлено.
Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт ТзОВ «ЛЬВІВ ОЙЛ ГРУП» подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права.
Апелянт просить суд, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15.06.2022р. скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задоволити.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ «Львів Ойл Груп» є платником акцизного податку як суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, що здійснює реалізацію підакцизних товарів. Основним видом діяльності товариства є оптова та роздрібна торгівля пальним.
26.04.2021р. Головне управління ДПС в Івано - Франківській області прийняв наказ № 768-П «Про проведення фактичної перевірки» господарської одиниці АЗС за адресою урочище «Кривуля» с.Боднарів, Калуського району Івано-Франківської області, яка належить ТзОВ «Львів Ойл Груп».
В період 27.04.2021р.-05.05.2021р. контролюючий орган провів фактичну перевірку господарської одиниці АЗС  за вказаною адресою.
05.05.2021р. податковий орган склав акт фактичної перевірки № 090198 із змісту якого видно, що ТзОВ «Львів Ойл Груп» допустив порушення норм податкового законодавства, а саме: п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України. Зокрема,  у період з 01.04.2020р.  - 03.04.2020р. встановлено факт реалізації ТзОВ «Львів Ойл»» пального на акцизному складі (уніфікований номер 1010091), що розташований за адресою урочище «Кривуля» с.Боднарів, Калуського району Івано-Франківської області без реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірами - лічильниками у кількості 5 шт, відповідно до кількості введених в експлуатацію резервуарів пального та витратомірів - лічильників (ПРК) на місці відпуску пального наливом у кількості 2 шт.
Крім того, ТзОВ «Львів ОЙЛ Груп» як розпорядник акцизного складу (уніфікований номер 1010091) за періоди: 22.09.2020р., 24.09.2020р.- 01.11.2021р., 18.12.2020р., 19.12.2020р., 22.12.2020р., 17.02.2021р, несвоєчасно подав до центрального органу виконавчої влади, що реалізовує державну податкову політику щоденні дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, в порушення п.п.230.1.3 п. 230.1, ст.230 ПК України.
За результатами перевірки 14.06.2021р. податковий орган прийняв податкове повідомлення - рішення № 0140550709, про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 203 000, 00 грн.
Позивач скористався правом адміністративного оскарження даного податкового повідомлення - рішення № 0140550709 від 14.06.2021р. 
Рішенням ДПС України від 19.08.2021р. № 19003/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення від 14.06.2021р. № 0140550709 залишено без змін.
ч.2 ст.19 Конституції України, передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В п.п 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України  видно, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
п.75.1 ст.75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
В пп. 75.1.3 п. 75 ст. 75 ПК України видно, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтва, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п. 80.1 ст.80 ПК України).
В п. 80.2. ст. 80 ПК України визначено, що  фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
п.80.2.5 ст.80 ПК України передбачено, що у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Із змісту п.81.1. ст.81 ПК України видно, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
-направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
-копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
-службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Отже, системний аналіз п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватись як в сукупності, так і кожна окремо: а саме:
- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами.
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
В даному випадку, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництва і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального). 
Судом першої інстанції встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки в Наказі Головного управління ДПС в Івано - Франківській області від 26.04.2021р. № 768- П «Про проведення фактичної перевірки» господарської одиниці АЗС за адресою урочище. «Кривуля» с.Боднарів, Калуського району Івано-Франківської області, яка належить ТзОВ «Львів Ойл Груп» вказано  пп.80.2.2, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України. Тобто, наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Таким чином, в даному випадку, податковий орган у даному наказі про призначення перевірки зазначив підставу проведення перевірки, а тому доводи апелянта про відсутність в наказі покликань на конкретні (фактичні) підстави для призначення перевірки,  колегія суддів не приймає до уваги за безпідставністю.
Податковий орган в порядку пп.19-1.1.14, 19-1.1.19,19-1.1.20 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України виконує зокрема такі функції: проводить перевірку платників податків, здійснює контроль у сфері виробництв, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечує міжгалузеву координацію у цій сфері.
Таким чином, Головне управління ДПС в Івано - Франківській області  прийнявши Наказ від 26.04.2021р. № 768- П «Про проведення фактичної перевірки» та зазначивши в ньому підстави для фактичної перевірки - пп.80.2.2, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України діяв в межах повноважень та у спосіб визначений ПК України.
У постановах  Верховного Суду від 12.08.2021р. (справа №140/14625/20), від 10.04.2020 р. (справа №815/1978/18), від 25.01.2019р. (справа №812/1112/16), від 05.11.2018р. (справа №803/988/17), від 22.05.2018р. (справа №810/1394/16), від 20.03.2018р. (справа №820/4766/17) 11.07. 2022р. у справі №120/5728/20-а, суд дійшов висновків, що п.п. 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК  України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо.
Так, формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу з обов`язковим, однак, дотриманням вимог норм абз.3 п.81.1 ст.81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки, та при встановленні в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що оскільки основним видом діяльності ТзОВ «ЛЬВІВ ОЙЛ ГРУП» є оптова та роздрібна торгівля пальним, тому прийняття вищевказаного наказу про проведення фактичної перевірки цілком узгоджується з вимогами ПК України.
Разом з тим, колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта про невручення направлення на перевірку, оскільки такий документ вручений особисто під підпис адміністратору ТзОВ «Львів Ойл Груп» Шалганову О.В.
Крім того, акт перевірки позивач підписав без зауважень, що підтверджується матеріалами справи. (а.с. 15)
Системний аналіз п.п.14.1.6 п.14.1 ст.14, п.п.14.1.224 п.14.1 ст.14, п.230.1.2 п.230.1 ст.230,  ПК України, п.12 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України, Закон України від 18.12.2019р. № 391-IX про  внесення змін до ПК України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування акцизного податку дає підстави для висновків, що відповідальність розпорядників акцизних складів за відсутності обладнання акцизних складів, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, навантаження-розвантаження, зберігання пального, витратомірами – лічильниками та рівнемірами-лічильниками  може наступити лише з 01.04.2020р. 
Тобто, законодавець надав розпорядникам вказаних складів додатковий термін для обладнання акцизних складів, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, навантаження-розвантаження, зберігання пального, витратомірами – лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
В п.128-1.1. ст.128-1 ПК України визначено, що не обладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також не обладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового, та/або масового витратоміра на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, та/або місці отримання/відпуску спирту етилового у виробництво продукції, визначеної у  п.п."д"-"ж"  пп. 229.1.1 п. 229.1 ст 229 цього Кодексу, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового, та/або масовий витратомір.
Як видно з матеріалів справи, у період з 01.04.2020р.  - 03.04.2020р. ТзОВ «Львів Ойл»» реалізовував пальне на акцизному складі (уніфікований номер 1010091), що розташований за адресою урочище «Кривуля» с.Боднарів, Калуського району Івано-Франківської області без реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірами - лічильниками у кількості 5 шт, відповідно до кількості введених в експлуатацію резервуарів пального та витратомірів - лічильників (ПРК) на місці відпуску пального.
п.109.1 ст.109 ПК України визначено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Отже, позивач як розпорядник акцизних складів не забезпечив обладнання витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, в порушення вимог вимог п. 128-1.1, 128-1.3  ст.  128-1 ПК України.
Колегія суддів звертає увагу апелянта, що законодавчі зміни, на підставі яких у позивача виник обов`язок обладнати акцизний склад відповідними засобами вимірювання, прийняті заздалегідь. Тому, доводи про форс-мажорні обставини як COVID-19 не звільняє платника податків діяти в рамкам чинного законодавства та від відповідальності.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Львівській області діяв в межах повноважень та у спосіб визначений законами та Конституцією України.
Не приймає до уваги колегія суддів доводи апелянта про те, що суд першої інстанції не врахував додаткову підставу позову, зокрема те що ДПС України пропустив 20-денний строк розгляду скарги в порядку адміністративного оскарження. Оскільки, додаткові пояснення до заяви про поновлення строку від 16.05.2022р. яку позивач подав не є заявою в розумінні  ст.47 КАС України про зміну предмету та підстав позову. Зокрема, в матеріалах справи відсутня заяви саме про зміну предмета та підстав позову. Тому, суд першої інстанції обґрунтовано  вказану додаткову підставу позову не прийняв до уваги, оскільки позивач не дотримав порядок подання заяви про зміну предмета та підстав позову відповідно до вимог ст.47 КАС Ураїни.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
В п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, видно, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
ст.242 КАС України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
В ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст.229,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд ,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЬВІВ ОЙЛ ГРУП» - залишити без задоволення, а рішення   Львівського окружного адміністративного суду   від 15 червня 2022 року   у справі № 380/18047/21- без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 21.10.2022