ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 лютого 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/3283/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Дурасової Ю.В., Лукманової О.М.,     
за участю секретаря судового засідання Шелепової Ю.О. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні  в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.08.2021 р. (суддя Коренев А.О.) по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Провіант Дніпро»  до Головного управління ДПС України в Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень

В С Т А Н О В И В:

04.03.2021 р. ТОВ «Провіант Дніпро» звернулося до Дніпропетровського  окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС України в Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень, де просили  визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення – рішення від 19.02.2021 р. форми «Р» № 0012770704 та форми «В4» № 00012760704.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.08.2021р.   адміністративний позов задоволений повністю.
Рішення суду мотивоване тим, що зі сторони контролюючого органу не було вчинено всіх необхідних дій для доведення порушення ТОВ «Провіант Дніпро» податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 р. від`ємного значення з податку на додану вартість в сумі 247   125,00 грн, а висновки про нереальність господарських операцій базуються лише на припущеннях.
Не погодившись з рішенням суду, відповідач  подав апеляційну скаргу, де просив скасувати  Рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду від 19.08.2021 р., та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити повністю.
Апеляційна скарга мотивована тим, що перевіркою встановлене здійснення ПП «АЗУ» нереальних господарських операцій з товаром у зв`язку з відсутністю факту його законного введення в обіг та/або реального і задекларованого виробництва.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача просив задовольнити апеляційну скаргу, представники позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечували. 
Дослідивши матеріали, докази по справі, та вислухавши учасників процесу, суд апеляційної інстанції дійшов висновку  про залишення без задоволення  апеляційної скарги в зв`язку з  наступним.

З матеріалів справи вбачається, що в період з 16.12.2020 р. по 14.01.2021 р. та з 11.01.2021 р. по 12.01.2021 р. посадовими особами відповідача  проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 р. від`ємного значення з податку на додану вартість в сумі 247 223,00 грн., яке визначене з врахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у попередніх звітних періодах з 16.12.2020 р., за  результатами  чого 20.01.2021 р.  складений акт №27/04-36-07-04/43004270, де зафіксовані виявлені порушення:
1) п. 189.1 ст.189, абз. "г" п.198.5 ст198 ПК України, в результаті чого встановлене завищення залишку від`ємного значення з ПДВ всього в сумі 129 247,00 грн., в т.ч. за жовтень 2020 р. в сумі 129 247,00 грн. та неправомірне заниження податку на додану в всього сумі 1 554 393,00 грн., у тому числі: за січень 2020 року - в сумі                         1 095 240,00 грн, 2020 року - в сумі 441 438,00 грн., липень 2020 року - в сумі 17 715,00 грн.;
2) в порушення вимог п.185,1 ст.185, п.187.1 ст.187 ПК України, завищені податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 4 759 506,00 грн, в т.ч. за серпень 2020 р. на суму 1 048 971, вересень 2020 р. на суму 1 621 219,00 грн. жовтень 2020р. на суму 2 089 316,00 грн. та на порушення    п.185.1 ст.185, п. 188.1 ст. 188 ПК України від 02.12.2010 року підприємством занижені податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну 4 759 506,00 грн., в т.ч. за серпень 2020 р. на суму 1 048 971.00 грн., вересень  2020р.  на суму 1 621 219,00 грн., жовтень 2020р. на суму 2 089 316,00 грн.
3) п.201.1 ст.201 ПК України не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму ПДВ  4 759 506,00 грн. (Штрафні санкції за порушення п.120-1.2 ст. 120-1 ПКУ будуть застосовані з дотриманням вимог законів України від 17 березня 2020 року № 533-ІХ, від 30 березня 2020 року, № 540-ІХ, від 13 травня 2020 року №591-IX).

Судом встановлено, що на підставі висновків перевірки 19.02.2021 р.  прийнятті податкові повідомлення-рішення:  №00012770704 форми «Р» та №00012760704 форми «В4».
Не погодившись з рішенням відповідача, позивач  подав заперечення, але згідно листа відповідача №272/04-36-07-04 від 16.02.2021 р.  податкові повідомлення – рішення залишені без змін.
Судом встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «Провіант Дніпро» є неспеціалізована оптова торгівля, в т.ч. діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; оптова торгівля фруктами й овочами; оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками.
З акту перевірки слідує, що  підставою для висновків відповідача є висновки ГУ ДПС про те, що господарські операції  з придбання ТМЦ, здійснені між позивачем  та його контрагентом ПП «Аграрне золото України» на підставі договору поставки товару від 14.01.2020р. №14/01/2020 за період з 01.01.2020р. по 29.02.2020р. на суму 1 683 640,00 грн. – не відбувалися.
Так, перевіркою встановлена наявність господарських відносин з ПП «АЗУ», в якого придбано насіння соняшника (врожай 2018 р.) на підставі укладеного договору від 14.01.2020 р. № 14/01/2020.

Згідно акту перевірки встановлено, що на виконання даного договору ПП «АЗУ» на адресу ТОВ «Провіант Дніпро» виписані податкові накладні, що зареєстровані в ЄРПН. В бухгалтерському обліку отримання товарів від ПП «АЗУ» відображено методом подвійного запису на кореспондуючих рахунках Дт 281 «Товари на складі» та Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» в сумі 8   418   200 грн за січень – лютий 2020 р. Відповідно до наданого до перевірки Журналу – ордеру по бухгалтерському рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» станом на 31.10.2020 р. кредиторська заборгованість по розрахункам з ПП «АЗУ» відсутня(розрахунки проведено в повному обсязі).
Крім того, перевіркою встановлено, що згідно умов договору « 1.3 Постачальник зобов`язаний здійснити поставку товару на наступних базових умовах поставки відповідно до Правил Інкотермс в редакції 2010 р.: ООР, склад покупця, адреса складу м. Павлоград, вул. Некрасова,54В, відповідно до наданих до перевірки ТТН, але в графі 10-15 вантажно – розвантажувальні операції жодного запису не вчинено, а під час дослідження походження товару – насіння соняшника(врожай 2018 р.) встановлено, що ПП «АЗУ» не є імпортером та виробником товару, реалізованого ТОВ «Провіант – Дніпро».
Також встановлено, що  ГУ ДПС у Дніпропетровській області  проведена документальна планова виїзна перевірка Приватного підприємства «Аграрне Золото України» податкового законодавства за період з 01.01.2017р. по 30.09.2019р, валютного - за період з 01.01.2017р. по 30.09.2019р, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 30.09.2019 року, іншого законодавства з 01.01.2017р. по 30.09.2019р.,  за результатами чого  19.03.2020 р. складений акт № 14270/04-36-05-02/34561704, де встановлено, що насіння соняшника (врожай 2018 р.) отримано ПП «АЗУ» за рахунок збільшення статутного капіталу за рахунок майнового внеску та насіння в бухгалтерському обліку оприбуткованого на рахунок 28 «Товари», а в подальшому частину насіння соняшника внесеного до складу статутного фонду в бухгалтерському та податковому обліку враховано у складі собівартості реалізованої продукції, але за результатами перевірки  встановлено здійснення ПП «АЗУ» нереальних господарських операцій з товаром в зв`язку із відсутністю факту його законного введення в обіг та/ або реального і задекларованого виробництва.
Однак, такі висновки перевірки ПП «АЗУ» стосуються, саме, ПП «АЗУ» та     не можуть свідчити про порушення позивачем  податкового законодавства    при декларуванні за жовтень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 247 125,00 грн., та даним актом досліджувався період з 01.01.2017 р. по 30.09.2019 р., тоді як азаємовідносини між позивачем та ПП «АЗУ» мали місце протягом січня – лютого 2020 р.
Статтею 187 ПК України передбачено, що 187.1. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно статті 198 ПК України встановлено, що 198.1. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг;… . 198.2. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. … 198.3. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
198.5. Платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
198.6. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Крім того, згідно статті 200 ПК України 200.1. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
200.2. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.
200.4. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу –
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Крім того, з матеріалів справи вбачаться, що предметом документальної позапланової перевірки виїзної перевірки ТОВ «Провіант Дніпро» є дотримання податкового законодавства    при декларуванні за жовтень 2020 р. від`ємного значення з податку на додану вартість в сумі 247 223,00 грн, що визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість у звітних періодах та з акту перевірки слідує, що  сума 247223 спірного від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, виникла у серпні 2020 р. – 13528 грн. та вересні 2020 р. - 233695 грн., але  враховуючи період здійснення господарських операцій з    ПП «АЗУ», відповідачем у висновках акту перевірки    не наведено обґрунтувань щодо неправомірності визначення вказаних сум у зазначений період, а також операції, за якими відбулось порушення формування від`ємного значення.
Аналізуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, оскільки відповідачем, як під час перевірки так і під час розгляду справи в судах першої  та апеляційної інстанцій, всупереч ч.2 ст. 77 КАС України, не доведена правомірність своїх рішень, так як  вказані рішення базуються лише на висновках акту перевірки ПП «АЗУ» та на припущеннях і доводи апеляційної скарги, а саме, детальний аналіз висновків перевірки  ПП «АЗУ», не спростовують висновків суду першої інстанції.
Крім того, суд зазначає, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суд враховує, що відповідно до вимог ст.77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Дана правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12.06.2018 р. у справі № 826/11879/13-а (К/9901/4022/18).
Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення податкового законодавства, негативні наслідки, можуть бути застосовані, саме, до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи. 
Враховуючи вищезазначене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду – без змін.
Керуючись ст.ст. 315,316,321,322,325 КАС України, суд -  
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.08.2021 р. – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку  протягом тридцяти днів з моменту її виготовлення в повному обсязі.
   
Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова