П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

14 грудня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/23400/21	
Головуючий в 1 інстанції: Білостоцький О.В.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Косцової І.П. та Осіпова Ю.В.,

за участю секретаря судового засідання Цандура М.Р.,

представників апелянта/відповідача – Жукової Т.О., позивача – ОСОБА_1 ,

розглянувши у відкритому судовому засідання в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області у статусі відокремленого підрозділу на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2022 року (суддя Білостоцький О.В., м. Одеса, повний текст рішення складений 21.10.2022) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЖИЛСТРОЙСЕРВІС-2" до Головного управління ДПС в Одеській області у статусі відокремленого підрозділу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:

24 листопада 2021 року ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВІС-2" звернулося до адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.08.2021 року:
- №20182/15320703, яким визначено відсутність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування за період квітень 2021 року на суму 8499926,00 грн.;
- №20181/15320703 від 18.08.2021 року, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 288173,00 грн. та нараховано штрафні санкції у сумі 72043,00 грн.;
- №20183/15320703, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) кредиту у розмірі 318358,00 грн.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2021 року цей адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а також на неправильне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВІС-2".
В обґрунтування поданої скарги апелянт, спираючись на висновки акту податкової перевірки, що стали підставою для прийняття оспорюваних ППР, вважає, що суд першої інстанції надав перевагу доводам позивача, не прийнявши до уваги доказів та висновків акту відповідача, що призвело до порушення принципів, закріплених у статті 2 КАС України, щодо рівності усіх учасників адміністративного процесу перед законом і судом, змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин у справі, що в свою чергу, призвело до порушення вимог статей 73, 77, 242 КАС України. Зокрема, судом не дотримана така основна засада судочинства, передбачена ст. 129 Конституції України, як законність, що передбачає вирішення спору при правильному застосуванні норм матеріального права з дотриманням норм процесуального права.

Позивач надіслав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначив про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Справа розглянута судом першої інстанції в порядку загального позовного провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог апеляційної скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами діяльності якого є: 81.10 Комплексне обслуговування об`єктів (основний); 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна. Згідно свідоцтва №200146981 від 28.03.2006 року товариство є платником податків на додану вартість.
20.05.2021 року ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" подало до Головного управління ДПС в Одеській області податкову декларацію з ПДВ за податковий період квітень 2021 року. До декларації були додані: відомості про суми ПДВ, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в ЄРПН та про податковий кредит з урахуванням його коригування (додаток 1 до декларації); довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (Додаток 2 до декларації); розрахунок суми бюджетного відшкодування (Додаток 3 до декларації), заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електродного адміністрування (Додаток 4 до декларації).
Також товариством було надано до контролюючого органу уточнюючі розрахунки до податкової декларації від 04.06.2021 року №9146643590, від 14.06.2021 року №9158436054, від 22.06.2021 року №9165064385.
При цьому у рядку 9 декларації з ПДВ за квітень 2021 року було відображено суму податкових зобов`язань поточного звітного періоду у розмірі 2600,00 грн., суму податкового кредиту поточного звітного періоду у розмірі 52638355,00 грн. (рядок 17), суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у розмірі 52635755,00 грн. (рядок 19), суму від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (з урахуванням уточнених розрахунків до декларації) у розмірі 12014298,00 грн. (рядки 20.2 та 20.2.1), сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (з урахуванням уточнених розрахунків до декларації) 40621457,00 грн. (рядок 20.3, 21).
У період з 02.07.2021 року по 12.07.2021 року на підставі наказу ГУ ДПС в Одеській області від 16.06.2021 року №4290-п та направлень на перевірку від 30.06.2021 року посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2021 року у податковій декларації з ПДВ від 20.05.2021 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків від 04.06.2021 року №9146643590, від 14.06.2021 року №9158436054, від 22.06.2021 року №9165064385) від`ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 тис. гривень, з урахуванням від`ємного значення з ПДВ попередніх звітних періодів, зазначених у додатку 3 до податкової декларації з ПДВ
За результатами перевірки податковим органом було складено акт від 16.07.2021 року №14322/15-32-07-03/34319566 (т. 8 а.с. 81-131), у висновках якого зазначено про порушення позивачем наступних вимог законодавства:
- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, абзаців "б", "в" п. 200.4 ст. 200 ПК України, підпунктів 4, 5 пункту 5 розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 року №21, що призвело до завищення показників у рядках 16.1, 17 (колонка Б) і 19 Декларації з ПДВ за квітень 2021 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків) на суму 1000568,00 грн., що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за квітень 2021 року з урахуванням уточнюючих розрахунків), у розмірі 1000568,00 грн.;
- абзацу "б" п. 200.4 ст. 200 ПК України, підпунктів 4, 5 пункту 5 розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 року №21, у результаті чого у ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" відсутнє право на отримання бюджетного відшкодування (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за квітень 2021 року з урахуванням уточнюючих розрахунків) у розмірі 7 787 531,00 грн. та відсутнє право на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за квітень 2021 року у розмірі 7787531 грн.;
- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 ПК України, що призвело до завищення розміру від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (рядок 21 декларації), на суму 318358,00 грн.
30.07.2022 року ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" до Головного управління ДПС було подано заперечення на акт перевірки (т. 8 а.с. 133-152), за результатами розгляду яких податковим органом висновки акту перевірки було змінено та викладено в новій редакції (т. 8 а.с. 153-164):
- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, абзаців "б", "в" п. 200.4 ст. 200 ПК України, підпунктів 4, 5 пункту 5 розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 року №21 (із змінами і доповненнями) завищено показники у рядках 16.1, 17 (колонка Б) і 19 Декларації з ПДВ за квітень 2021 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків) на суму 288 173,00 грн., що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за квітень 2021 року з урахуванням уточнюючих розрахунків), у розмірі 288173,00 грн.;
- абзацу "б" п. 200.4 ст. 200 ПК України, підпунктів 4, 5 пункту 5 розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 року №21, у результаті чого у ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" (код ЄДРПОУ 34319566) відсутнє право на отримання бюджетного відшкодування (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за квітень 2021 року з урахуванням уточнюючих розрахунків) у розмірі 8499926,00 грн. та відсутнє право на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за квітень 2021 року у розмірі 8499926,00 грн.;
- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 ПК України, що призвело до завищення розміру від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (рядок 21 декларації), на суму 318358,00 грн.
За результатами вищезазначеної перевірки та розгляду заперечень товариства Головним управлінням ДПС в Одеській області були винесені наступні податкові повідомлення-рішення:
- №20182/15320703 від 18.08.2021 року (форма В3), яким визначено відсутність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування за період квітень 2021 року на суму 8499926,00 грн. (т. 8 а.с. 72-73);
- №20181/15320703 від 18.08.2021 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 288173,00 грн. та нараховано штрафні санкції у сумі 72 043,00 грн. (т. 8 а.с. 75-76);
- №20183/15320703 від 18.08.2021 року (форма В4), яким позивачу було зменшено суму від`ємного значення, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) кредиту у розмірі 318 358,00 грн. (т.8 а.с.78-79).
Не погодившись із винесеними Головним управлінням ДПС в Одеській ППР, підприємство подало скаргу (т. 8 а.с. 165-186) до Державної податкової служби України, з проханням визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення №20182/15320703, №20181/15320703, №20183/15320703 від 18.08.2021 року.
Рішенням Державної податкової служби України від 11.10.2021 року №23078/6/39-00-06-01-05-06 (т. 8 а.с. 187-192) скаргу ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" було залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" звернулось до суду з даним адміністративного позовом про скасування вищезазначених ППР.

Задовольняючи позовні вимоги товариства суд першої інстанції виходив з того, що висновки акту перевірки, що стали підставою для прийняття оспорюваних у даній справі податкових повідомлень-рішень, не знайшли свого підтвердження та спростовується матеріалами справи.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Так, приписами частини другої статті 19 Конституції України обумовлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до вимог пункту підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 13 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт "а");  придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності) (підпункт "б").
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Також пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 ПК України).
Згідно вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник податків повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, при вирішенні податкових спорів варто враховувати презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.
Як вбачається з матеріалів справи, рішення про відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період квітень 2021 р. та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника у банку в розмірі 8499926,00 грн. ґрунтується на висновках про відсутність права на отримання бюджетного відшкодування: 
- у розмірі 712395,00 грн., на підставі висновків попереднього Акту перевірки;
- у розмірі 7787531,00 грн., по факту включення до розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ здійснених передплат.
Так, висновки контролюючого органу про відсутність у ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" права на отримання бюджетного відшкодування у розмірі 712395,00 грн. ґрунтуються виключно на результатах попередньої податкової перевірки, проведеної по декларації за січень 2021 року (акт перевірки від 07.04.2021 №6779/15-32-07-03/34319566).
За висновками згаданого акту від 07.04.2021 року ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" було протиправно завищено значення рядку 21 декларації з ПДВ за січень 2021 року на суму 712395,00 грн., за рахунок включення до рядку 10.1 (колонка Б) декларації з ПДВ за січень 2021 року нереальних операцій з придбання робіт (послуг) у ТОВ "АЛЬТЕРІАС" на суму ПДВ 132091,67 грн.; ТОВ "АЛМІ-СТРОЙ" на суму ПДВ 180303,04 грн.; ТОВ "БК Монтажні технології" на суму ПДВ 250000,00 грн.; ТОВ "ЮГСТРОЙ МОНТАЖ" на суму ПДВ 150000,00 грн. На підставі чого, ГУДПС було винесено податкове повідомлення-рішення від 13.05.2021 року №10994/15-32-07-03 про зменшення ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" розміру від`ємного значення суми ПДВ на суму 712395,00 грн.
На переконання податкового органу, ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" повинно було виконати рішення контролюючого органу по узгодженій сумі завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на момент подання уточнюючого розрахунку від 22.06.2021 року №9165064385 та відобразити зазначене у рядку 16.3 податкової декларації.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про не аргументованість таких суджень ГУДПС, оскільки на дату складання акту документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" від 16.07.2021 року №14322/15-32-07-03/34319566, податкове повідомлення-рішення від 13.05.2021 року №10994/15-32-07-03 було предметом спору у адміністративній справі №420/10557/21. Тобто сума податкового зобов`язання у вигляді завищення позивачем розміру від`ємного значення з ПДВ за січень 2021 року (зокрема у сумі 712 395,00 грн.) була неузгодженою, та як наслідок така сума не підлягала відображенню у податковій звітності ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВІС-2" як сума зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, зокрема, у рядку 16.3 декларації з ПДВ.
До того ж, як встановлено судом першої інстанції та не спростовується апелянтом, рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2021 року по справі №420/10557/21, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 1 червня 2022 року, за адміністративний позов ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення рішення ГУ ДПС в Одеській області від 13.05.2021 р. №10981/15-32-07-03, №109993/15-32-07-03, №10994/15-32-07-03.
Таким чином висновки акту перевірки від 16.07.2021 року №14322/15-32-07-03/34319566 про відсутність у ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВІС-2" права на бюджетне відшкодування у сумі 712395,00 грн. не знайшли свого підтвердження під час розгляду даної справи.
Щодо висновку контролюючого органу про відсутність у ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" права на отримання бюджетного відшкодування (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за квітень 2021 року) у розмірі 7787531 гри. та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку по факту включення до розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ здійснених передплат, то слід зазначити наступне.
Так, ГУДПС встановлено включення сум попередніх сплат грошових коштів до розрахунку бюджетного відшкодування ПДВ (додаток №3 до податкової декларації з ПДВ за квітень 2021 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків)), по яким фактична поставка товарів (робіт, послуг, тощо) станом на 30.04.2021 року не здійснена, на загальну суму ПДВ 7787531 грн. в розрізі постачальників: ТОВ "ЕКЛІПС АЛЮМІНІУМ", ТОВ "МІСТДОРБУД СЕРВІС", ТОВ "АЛМІ-СТРОЙ", ТОВ "ПАЛЬМІРА ДЕВЕЛОПМЕНТ", ТОВ "УКРАНСТАЛ ОДЕСА", ТОВ "БК "МОНТАЖНІ ТЕХНОЛОГІЇ", ТОВ "ТБК СВІТ ПОКРІВЛІ", ТОВ "ВУДЛАЙФ", ТОВ "РОЗЕНБЕРГ-УКРАЇНА", ТОВ "КОНЦЕРН КСІМЕКС", ТОВ "БІ ЕНД ДЖИ ГРУП", ТОВ "ЛОРАН КОНСТРАШН", ТОВ "БПК АРХІТЕКТОР", ТОВ "ГІДРОЕНЕРГОМОНТАЖ", ТОВ "ТВОЄ СВІТЛО ОДЕСА", ТОВ "ЕНЕРГЕТИЧНІ СИСТЕМИ ТА КОМПЛЕКТУЮЧІ", ТОВ "ХАЙ-РЕЙЗ КОНСТРАКШН ХОЛДІНГ", ТОВ "ЮГСТРОЙ МОНТАЖ", ТОВ "ЛІ КОН Д", ТОВ "КОНТАКТ", ТОВ "ЕНЕРГО-ДІМ", ТОВ "ДЕСІДО", ПП "СІ ЛАЙН КОНЕКШН", ТОВ "ТД ПРІС", ТОВ "ЧАЙКОФСКІ", ТОВ "ВОТЕР СТРІМ", ТОВ "СТІЛТЕК ГРУП", ТОВ "ІМПРОМ-ПЛЮС", ТОВ "ВІДА", ТОВ "АЛЬБЕРТО ДИЗАЙН ТА ТЕХНОЛОГІЇ ІТАЛІЇ", ТОВ "САУНД ХАУЗ ПРО", ТОВ "АГЕНТСТВО ПОЖЕЖНОЇ БЕЗПЕКИ "ОПАЛ", ТОВ "АРТ ІНДОСТРІ", ТОВ "ТАРДІС ОВР", ТОВ "НВЦ СПЕЦАВТОМАТИКА", ТОВ "СТЕЛЬОВІ СИСТЕМИ", ТОВ "ЮНІЛЕМ", ТОВ "ЦЕНТР СУЧАСНИХ ОХОРОННИХ ТЕХНОЛОГІЙ ТА ІНЖЕНЕРНИХ СПОРУД", ПП "СКАЙ КЕПІТАЛ ГРУП", ТОВ "АРТ-ЮГ ТРАНС", ТОВ "СИСТЕМНА ІНТЕГРАЦІЯ", СПІЛЬНЕ ФРАНЦУЗЬКО-УКРАЇНСЬКЕ ТОВ "ЛІЛЬ ФРАНСГЛАС".
Такі висновки ґрунтуються на тому, що ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2", задекларувавши суму ПДВ до бюджетного відшкодування на суму 7787531 грн., з огляду на послідовність виконання (завершення) господарських операцій, перерахування коштів постачальнику та адекватне виконання ним відповідних поставок за фактом, порушив принцип проведення грошових розрахунків з постачальниками за придбані товари/послуги, а якщо постачальник - нерезидент, то з бюджетом (у частині ПДВ) не відповідає вимогам законодавства.
З цього приводу варто наголосити, що згідно пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбувалася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Як вірно зазначив суд першої інстанції, спірні суми до бюджетного відшкодування розраховані ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" внаслідок укладення господарських операцій та відповідної передплати за товар, що слугувало "першою подією" для належного формування податкового кредиту та у відповідності до приписів абзацу "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України є підставою для відшкодування суми бюджетного відшкодування за фактично сплачений постачальникам товар/послугу.
Судом першої інстанції обґрунтовано не взято до уваги твердження контролюючого органу про неможливість включення до розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ здійснених передплат, оскільки зазначене прямо суперечить і положеннями Директиви Ради 2006/112/ЄС від 28 листопада 2006 року про спільну систему податку на додану вартість.
Аналогічна позиція викладена у листі Міністерства фінансів України від 21.07.2017 №11310-09-10/19633 у відповідь на листи Державної фіскальної служби України від 15.05.2017 №1568/4/99-99-12-02-01-13 та від 05.07.2017 №2203/4/99-99-12-02-01-13 щодо можливості врахування сум податку на додану вартість, які сплачені авансом у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг при розрахунку суми бюджетного відшкодування.
Незважаючи на те, що зазначений лист не є нормативно-правовим актом, колегія суддів враховує його при розгляді даної справи.
Крім того ВС у своїх постановах від 16 листопада 2022 року по справі №420/3469/21 та від 19 жовтня 2022 року у справі №420/10557/21 також висловив аналогічну правову позицію.
Таким чином колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції в частині того, що аргументація контролюючого органу про те, що ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" порушено принцип послідовності виконання (завершення) господарських операцій, перерахування коштів постачальнику та адекватне виконання ним відповідних поставок за фактом, є помилковою.
Ураховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 18.08.2021 року №20182/15320703.
Слід додати, що апеляційна скарга відповідача не містить жодного доводу чи аргументу на підтвердження тверджень контролюючого органу про відсутності права позивача на отримання бюджетного відшкодування (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за січень 2021 року) у розмірі 10919117 грн. та відсутності права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку по факту включення до розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ здійснених передплат.
Колегією суддів досліджені первинні документи, які згідно з пункту 44.1 статті 44 ПК України, є підставою для податкового обліку, та встановлено, що спірні господарські операції з придбання позивачем товарів (мазут, бітум) є реальними. Надані позивачем документи містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичне їх здійснення. Зауваження щодо оформлення первинних документів у контролюючого органу відсутні, про що свідчить, зокрема і акт перевірки.
Щодо податкових повідомлень-рішень від 18.08.2021 року №20181/15320703 та №20183/15320703, то як вбачається зі змісту акту перевірки від 16.07.2021 року №14322/15-32-07-03/34319566, підставою для їх винесення слугували висновки контролюючого органу про неправомірне включення ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" до складу податкового кредиту та формування від`ємного значення суми ПДВ, заявленого до бюджетного відшкодування у розмірі 288173 грн. та такого, що зараховується до складу наступного звітного періоду на суму 318358 грн., які ґрунтуються на доводах про нереальність здійснення господарських операцій із наступними контрагентами: ТОВ "АЛЬТЕРІАС", ТОВ "АЛМІ-СТРОЙ", ТОВ "БК МОНТАЖНІ ТЕХНОЛОГІЇ".
Судом першої інстанції встановлено, що основним чинником виникнення у ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" від`ємного значення з ПДВ протягом січня-березня 2021 року є здійснення будівельно-монтажних робіт, пов`язаних з поліпшенням об`єкту "24 поверховий оздоровчий комплекс з апартаментами та паркінгом за адресою: м.Одеса, Французький бульвар, 60/1", який є власністю товариства та обліковується на його балансі.
Так, 28.09.2020 року ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" (замовник) уклало з ТОВ "БК МОНТАЖНІ ТЕХНОЛОГІЇ" (підрядником) договір підряду №28-09/20 щодо виконання комплексу робіт по монтажу навісного вентильованого фасаду першого поверху при поліпшенні об`єкта: 24-поверховий оздоровчий комплекс з паркінгом, розташованого за адресою: м. Одеса, Французький бульвар, 60/1.
Відповідно до п.3.2. цього Договору розрахунки за роботу здійснюються шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок платника відповідно до затвердженого сторонами додатку №3 до договору "Графік фінансування".
Згідно п. 3.3 Договору після закінчення виконання робіт в повному обсязі в строк, що не перевищує 5 робочих днів, підрядник надає замовнику акт приймання-передачі робіт, оформлених за формою КБ-2в та довідки про вартість виконання робіт, оформлені за формою КБ-3.
Також ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2", як замовником було укладено ряд договорів підряду з ТОВ "АЛМІ-СТРОЙ", зокрема №1-14/05/18 від 16.05.2018 року, №1-19/07/18 від 19.07.2018 року, №1-04/10/19 від 04.10.2019 року, №1-19/02/19 від 19.02.2019 року, №02-04/03/19 від 04.03.2019 року, №07-05/20 від 07.05.2020 року, №02-06/20 від 02.06.2020 року, №04-12/19 від 04.12.2019 року, №02/12-06/19 від 12.06.2019 року, №1-04/03/2019 від 04.03.2019 року, №19/08-20 від 19.08.2020 року, №01/21-08/20 від 21.08.2020 року, №03/21-08/20 від 21.08.2020 року, №05/21-08/20 від 21.08.2020 року, №02/22-07/20 від 22.07.2020 року, №01/15-10/20 від 15.10.2020 року, №01/19-10/20 від 19.10.2020 року, №02/19-10/20 від 19.10.2020 року, №05-11/20 від 05.11.2020 року, №06-11/20 від 06.11.2020 року, №03/17-11/20 від 17.11.2020 року, №02/24-11/20 від 24.11.2020 року.
Умови зазначених договорів є тотожними договору від 28.09.2020 року №28-09/20, укладеного позивачем з ТОВ "БК МОНТАЖНІ ТЕХНОЛОГІЇ".
Крім того, ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" як замовником було укладено договори підряду №20-4/21 від 20.04.2021 року; №01/06-02/20 від 06.02.2021 року та №08-04/21 від 06.04.2021 року з та ТОВ "АЛЬТЕРІАС", умови яких є також тотожними договору від 28.09.2020 року №28-09/20, укладеного позивачем з ТОВ "БК МОНТАЖНІ ТЕХНОЛОГІЇ".
На підтвердження виконання робіт за вищезазначеними договорами із підрядниками- контрагентами ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" надало передбачені умовами договорів та вимогами чинного законодавства України первинні документи, а саме: договори та додаткові угоди до них, договірні ціни, графіки фінансування робіт, платіжні доручення, довідки форми КБ-3 про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, акти приймання виконаних будівельних робіт, накладні вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, відомості витрачених ресурсів витрат замовника (т. 3 а.с.219-252, т.4 а.с.1-251, т.5 а.с.1-133, т. 8 а.с. 20-65).
Між тим контролюючий орган дійшов висновку про здійснення позивачем вищезазначених господарських операцій з метою формування штучного обсягу податкового кредиту з огляду на наступне:
- акти виконаних робіт КБ-2В за своєю формою не відповідають вимогам ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013 та ДСТУ Б Д Д.1.1-1:2013;
- у контрагентів позивача відсутні фізичні, технічні та технологічні можливості для здійснення зазначеного обсягу робіт з урахуванням термінів виконання робіт та наявних трудових ресурсів на підприємстві.
Щодо висновків про недотримання форми Акту виконаних робі КБ-2В, то колегія суддів враховує, що відповідно до пункту 1.2 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 цей стандарт обов`язковий при визначенні вартості будівництва об`єктів, які споруджують за рахунок бюджетних коштів, коштів державних і комунальних підприємств, установ та організацій, а також кредитів, наданих під державні гарантії (далі - державні кошти).
Також підпунктом 6.4.2 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 передбачено, що при визначенні вартості виконаних обсягів робіт і проведенні взаєморозрахунків за виконані роботи по об`єктах будівництва, зведення, яких здійснюється за рахунок державних коштів, застосовуються примірні форми первинних облікових документів, Акт приймання виконаних будівельних робіт (примірна форма №КБ-2в), Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (примірна форма №КБ-3), які наведено у додатку Т та у додатку У.
Якщо будівельні роботи виконують не за державні кошти, їх приймання-передача оформляється відповідним актом, зміст якого відповідає вимогам ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Так само не розповсюджує свою дію на господарські операції ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС- 2" із ТОВ "БК МОНТАЖНІ ТЕХНОЛОГІЇ" ДСТУ Н Б Д. 1.1-2:2013.
Відповідно до п. 1.1, 1.2 ДСТУ Н Б Д. 1.1-2:2013, цей стандарт установлює основні положення з визначення прямих витрат у вартості нового будівництва, реконструкції, капітального ремонту та технічного переоснащення будинків, будівель і споруд будь-якого призначення, їх комплексів, лінійних об`єктів інженерно-транспортної інфраструктури, а також реставрації пам`яток архітектури та містобудування (далі - будівництво). Стандарт розроблено в розвиток ДСТУ Б Д. 1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва".
Цей стандарт призначено для визначення прямих витрат у вартості будівництва об`єктів, що споруджуються за рахунок бюджетних коштів, коштів державних і комунальних підприємств, установ та організацій, а також кредитів, наданих під\щ державні гарантії.
Оскільки ТОВ "ЖИЛСТРОЙСЕРВИС-2" не здійснює будівництво за державні кошти, тому ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, ДСТУ Н Б Д.1.1-2:2013 не розповсюджують свою дію на правовідносини із ТОВ "БК МОНТАЖНІ ТЕХНОЛОГІЇ", а отже вимагати дотримання певної форми, що у відповідності до норм закону не є обов`язковою для суб`єкта господарювання, контролюючий орган не має права.
Між тим якщо будівельні роботи виконуються не за державні кошти, то їх приймання-передачу можна оформити відповідним актом, зміст якого повинен не суперечити вимогам ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Така позиція не суперечить і приписам п. 138.2 ст. 138 ПК України.
Жодних доказів на підтвердження того, що будівельно-монтажні роботи, пов`язані з поліпшенням об`єкту " 24 поверховий оздоровчий комплекс з апартаментами та паркінгом за адресою: м. Одеса, Французький бульвар, 60/1" здійснювалось за рахунок державних коштів, матеріали справи не містять.
Таким чином колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що доводи контролюючого органу щодо невідповідності форм Актів приймання виконаних будівельних робіт за формою №КБ-2в та Довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за формою №КБ-3 є безпідставними та такими, що не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства.
Водночас, надані позивачем документи (договори, акти, податкові накладні, платіжні доручення тощо) є первинними документами в розумінні вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та у своїй сукупності повністю підтверджують факт здійснення спірних господарських операцій.
При цьому варто зазначити, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не є підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення можливості на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів.
В постанові від 11.06.2019 у справі №825/2387/18 Верховний Суд дійшов наступних висновків: …відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу)….
Враховуючи викладене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем надано достатній обсяг документів на підтвердження господарських операцій з придбання товару, робіт та послуг по взаємовідносинам з спірними контрагентами. Вказані в акті перевірки висновки стосовно формування позивачем штучних показників податкового обліку з метою отримання незаконної податкової вигоди, є припущеннями за відсутності належних та допустимих доказів, які надаються в передбаченому законодавством порядку.
Таким чином, є вірним висновок суду першої інстанції про наявність підстав для скасування податкових повідомлень-рішень від 18.08.2021 року №20181/15320703, №20183/15320703.
З урахуванням встановлених обставин справи та правового регулювання спірних правовідносин колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга відповідача висновків суду першої інстанції не спростовує, за своїм змістом ідентична відзиву на адміністративний позов, доводи якого були ретельно перевірені судом першої інстанції та не знайшли свого підтвердження, крім того спростовуються матеріалами справи. Адже суд першої інстанції правильно та повно з`ясував усі обставини справи та надав їм юридичну оцінку, відповідно до норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, апеляційна скарга ГУДПС задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2021 року – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення апеляційного суду, або з дня вручення учаснику справи повного судового рішення.

Головуючий суддя-доповідач                                        В.О.Скрипченко

Суддя                                                                                І.П.Косцова

Суддя                                                                                Ю.В.Осіпов

Повне судове рішення складено 16 грудня 2022 року.