ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2022 р.	Справа № 440/7858/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бегунца А.О.,
Суддів: Курило Л.В. ,  Рєзнікової С.С. ,
за участю секретаря судового засідання Машури Г.І.
представника позивача Шик В.В.
представника відповідача Біленко А.О.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.01.2022, головуючий суддя І інстанції: Н.Ю. Алєксєєва, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава,  36039, повний текст складено 17.01.22 року по справі № 440/7858/21
          за позовом           Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА ЕКОПРОД"  
          до           Головного управління ДПС у Полтавській області ,           Державної податкової служба України                   
          про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА ЕКОПРОД" звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.11.2020 №2155796/39667524 про відмову в реєстрації податкової накладної;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.11.2020 №2150644/39667524 про відмову в реєстрації податкової накладної;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ "АГРОФІРМА "ЕКОПРОД" №2 від 28.08.2020 на суму 179214,00 грн., №2 від 16.10.2020 на суму 242843,33 грн. датою їх подання.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що спірні рішення є протиправними та підлягають скасуванню, а податкові накладні №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки ТОВ "АГРОФІРМА "ЕКОПРОД"  надало контролюючому органу відповідні пояснення і підтверджуючі документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, однак, оскаржуваним рішенням позивачу відмовлено в реєстрації такої податкової накладної.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 10.01.2022 позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19 листопада 2021 року №2150644/39667524.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20 листопада 2020 року №2155796/39667524.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА ЕКОПРОД" від 28 серпня 2021 року №2, від 16 жовтня 2020 року №2 датою їх фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА ЕКОПРОД" витрати зі сплати судового збору у сумі 4540,00 грн.
Не погодившись з вказаним рішенням, відповідачем ГУ ДПС у Полтавській області подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.01.2022 скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що в ході опрацювання документів, наданих ТОВ "АГРОФІРМА "ЕКОПРОД" встановлено, що до податкових накладних №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 платником не надано копій документів, які б підтверджували придбання позивачем товарів по яких контролюючим органом встановлено невідповідність обсягів поданих на реєстрацію згідно ЄРПН реалізованого товару та не надано документів на підтвердження факту перевезення техніки, оскільки предмет господарської операції - це сільськогосподарський комбайн, який потребує спеціальних умов перевезення.
Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу, позивач зазначає, що контролюючим органом не визначено, які конкретно документи позивачу слід подати та/або пояснення для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих позивачем операцій. В даному випадку, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу. Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Також зазначає, що відповідачем не надано належних і достатніх доказів правомірності висновків про порушення позивачем норм щаконодавства з питань оподаткування податковм на додатну вартість.
В судовому засіданні представник відповідача просив рішення суду першої інстанції скасувати, з підстав наведених в апеляційній скарзі та у задоволенні позовних вимог відмовити.
Представник позивача в судовому засіданні просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, а у задоволенні апеляційної скарги відмовити.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення сторін та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла дло висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Матеріалами справи встановлено, що  ТОВ "АГРОФІРМА "ЕКОПРОД" (код ЄДРПОУ 39667524) зареєстроване в Єдиному державному реєстрі 02.03.2002 номер запису 15771020000004475, зареєстроване платником податку на додану вартість 07.11.2006, індивідуальний податковий номер 396675216244, основним видом діяльності за КВЕД є 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
Позивачем складені податкові накладні:
- №2 від 28.08.2020 за фактом відвантаження товару - третикале озиме на суму 179214,00 грн, в тому числі ПДВ 29869,00 грн;
- №2 від 16.10.2020 щодо постачання послуг суборенди сільськогосподарської техніки з екіпажем (код послуги за ДКПП 01.61) на загальну суму 242843,33 грн, в тому числі ПДВ 40473,89грн;
За результатами розгляду податкових накладних №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 ГУ ДПС України у Полтавській області направлено позивачеві квитанції, де зазначено, що документ прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем направлені контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена з поясненнями. До вказаних повідомлень позивачем надано додатки.
Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення від 20.11.2020 №2155796/39667524, від 19.11.2020 №2150644/39667524 про відмову у реєстрації податкових накладних №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020.
За змістом вказаних рішень, підставою для відмови в реєстрації податкової накладної зазначено про ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків – фактури/інвойсів, актів приймання – передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Не погодившись з рішеннями від 20.11.2020 №2155796/39667524, від 19.11.2020 №2150644/39667524 про відмову у реєстрації накладних в ЄРПН, позивач подав скарги та письмові пояснення на їх обґрунтування.
За результатами розгляду скарг та наданих позивачем письмових пояснень комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення від 17.12.2020 №69225/39667524/2, від 15.06.2021 №27950/39667524/2 про залишення скарги без задоволення та рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Позивач не погодився з рішеннями комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.11.2020 №2155796/39667524, від 19.11.2020 №2150644/39667524, у зв`язку з чим звернувся до суду з даним позовом про їх оскарження.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції. враховуючи наступне.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до підпунктів 16.1.2,16.1.3, пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.60 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) - електронний документ, який складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог Кодексу в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку (пункт 8 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних).
Згідно з пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом не встановлено порушення позивачем вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України, натомість виявлено наявність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної.
Відповідно до пунктів 13-15 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 №1165 (набрала чинності 01.02.2020), якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Пунктом 1 Порядку №1165 встановлено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
У силу пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 яких до цих Критеріїв віднесено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет /пункт 8 Порядку №1165/.
Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
За результатами розгляду податкових накладних №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 ГУ ДПС у Полтавській області направлені ТОВ "АГРОФІРМА "ЕКОПРОД" квитанції, де зазначено, що документ прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критерії ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, реєстрацію поданих позивачем податкових накладних №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 зупинено через встановлення ризиковості здійснення операцій з посиланням на п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом з тим, контролюючим органом не визначено, які конкретно документи позивачу слід подати та/або пояснення для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих позивачем операцій.
Приймаючи оскаржуване рішення від 20.11.2020 №2155796/39667524 Комісія ГУ ДПС у Полтавській області як підставу для відмови в реєстрації податкової накладної №2 від 20.11.2020 зазначила, що позивачем не надано копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків – фактури/інвойсів, актів приймання – передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Додатково вказано про відсутність документів на придбання насіннєвого матеріалу, статистична звітність, яка підтверджує обсяги врожаю сільськогосподарських культур, а також встановлено невідповідність обсягів поданих на реєстрацію згідно ЄРПН (90,32т) реалізованої третикале озимої вказаному у поясненні зібраному у 2020 році врожаю пшениці озимої (354,1центнер).
Проте, у письмовому поясненні податковому органу позивачем сформовано відповідну інформацію та подано відповідні документи зі змісту яких встановлено, що в 2020 році позичем зібраний урожай сільськогосподарської продукції (третикале озиме) у кількості 702,80 ц, який  оприбуткований та відображений в бухгалтерському та податковому обліку у повному обсязі (звіт 29-сг за 2020 рік) (т.1, а.с. 26 - 37).
Насіннєвий матеріал для висаджування на орендованих земельних площах був придбаний у ПрАТ "ЕКОПРОД" згідно Договору поставки № 102 від 11.02.2019. В рамках Договору поставки було придбано 5000 кг насіння "третикале озиме", що підтверджується видатковою накладною №2317 від 20.09.2019 та товарно-транспортною накладною № Р1172 від 20.09.2019. Перевезення даного насіневого матеріалу здійснювалося власним транспортом "Продавця" (т.1, а.с.166 - 172).
26.08.2020 з ПрАТ "ІСКРА" укладено Договір поставки № 2608-20. Відповідно до п. 3.1. Договору "Постачальник поставляє Покупцеві Товар: третикале озиме в кількості 70,280 т. на загальну суму 358428,00 грн. в т.ч. ПДВ 59738,00 грн."
Покупець зобов`язується оплатити Товар в безготівковому порядку, шляхом здійснення оплати вартості Товару на поточний рахунок Постачальника. Умови оплати вартості Товару - 100% передоплати від загальної вартості Товару (п. 4.1 Договору).
На виконання умов Договору "Покупцю" відвантажено Товар "третикале озиме" в кількості 35,14т на загальну суму 179214,00 грн. в т.ч. ПДВ - 29869,00 грн., що підтверджується видатковою накладною № 6 від 27.08.2020, товаро-транспортними накладними 1№ Р6 від 27.08.2020 на перевезення 5,000т.; 2№ Р6 від 27.08.2020 на перевезення 15,040т.; 3№ Р6 від 27.08.2020 на перевезення 15,100т.
На виконання умов Договору "Покупцю" виставлено рахунок на оплату № 6 від 26.08.2020 на суму 179214,00 грн. в т.ч. ПДВ. згідно якого надійшла часткова оплата на банківський рахунок позивача, що підтверджується платіжними дорученнями: № 8030 від 18.09.2020 на суму 20000,00 грн.; № 8095 від 25.09.2020 на суму 59214,00 грн.; № 8134 від 29.09.2020 на суму 60000,00 грн.
На дату відвантаження товару  оформлено податкову накладну № 1 від 27.08.2020 на суму 179214,00 грн. та відправлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно чинного законодавства. Квитанцією № 1 від 07.09.2020 податкову накладну зареєстровано.
На виконання умов Договору "Покупцю" відвантажено другу партію товару "третикале озиме" в кількості 35,14т. на загальну суму 179214,00 грн. в т.ч. ПДВ - 29869,00 грн., що підтверджується видатковою накладною № 7 від 28.08.2020, товаро-транспортними накладними 1№ Р7 від 28.08.2020 на перевезення 5,000т.; 2№ Р7 від 28.08.2020 на перевезення 15,040т.; 3№ Р7 від 28.08.2020 на перевезення 15,100т. Виставлено рахунок на оплату № 7 від 27.08.2020 на суму 179214,00 грн. в т.ч. ПДВ. Оплата не надходила (т.1, а.с.173 – 187).
Позивач зазначає, що урожай "третикале озиме" продавався безпосередньо під час збору урожаю, без зберігання в складських приміщеннях. Перевезення продукції "Покупець" здійснював власним вантажним транспортом за власний рахунок.
На дату відвантаження товару оформлено податкову накладну № 2 від 28.08.2020 на суму 179214,00 грн. та відправлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно чинного законодавства.
Приймаючи оскаржуване рішення від 19.11.2020 №2150644/39667524 Комісія ГУ ДПС у Полтавській області як підставу для відмови в реєстрації податкової накладної №2 від 16.10.2020 зазначила, що позивачем не надано копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Додатково вказано про надання неповного пакету первинних документів щодо підствердження здійснення господарської операції, а саме відсутні документи на транспортування комбайну (товарно-транспортна накладна).
Проте, у письмовому поясненні податковому органу позивачем сформовано відповідну інформацію та подано відповідні документи зі змісту яких встановлено, що позивачем укладений Договір № 325 з ПАТ "ЕКОПРОД" на послуги по оренді техніки. Відповідно до акту прийому-передачі від 01.06.2020 позивач отримав у користування 8 одиниць техніки, згідно акту прийому-передачі від 23.08.2020 2 одиниці техніки - комбайн 2012 р.в., реєстраційний № 15963 АН та жатка. Склад відправлення орендної техніки "Донецька обл., м. Волноваха, вул. Шевцової, 9"; склад отримання "Полтавська обл., м. Полтава".
Згідно товарно-транспортної накладної № Р5426 від 22.09.2020, в рамках укладеного договору оренди техніки, до місця здійснення збору урожаю: Сумська обл., с. Будилки, доставлений орендований комбайн "CHELENGER" з жаткою.
Відповідно до акту надання послуг № 5426 від 16.10.2020 вартість оренди комбайну 2012 р.в., реєстраційний № 15963 АН та жатки склала 4800,10 грн. Платіжним дорученням № 404 від 07.07.2021 послуги сплачено. За результатами даної операції складено податкову накладну №135 від 16.10.2020 на суму ПДВ 800,016 грн. Відповідно до квитанції № 9288369292 від 05.11.2020 податкову накладу зареєстровано.
23.09.2020 позивачем укладено договір суборенди техніки № 2309-20 з ТОВ "Аграрна компанія "ФОРВАРД" (Суборендар); згідно акту приймання-передачі сільськогосподарської техніки з екіпажем від 23.09.2020 комбайн "CHELENGER" 670В, 2012 р.в., реєстраційний № НОМЕР_1 та жатка OptiSun передані в суборенду. Екіпаж: ОСОБА_1 . Наявність штатної одиниці у позивача підтверджено штатним розкладом станом на 01.08.2020 та податковим розрахунком 1ДФ за 3 квартал 2020 р. 
Відповідно до умов вказаного договору суборендарю  виставлено рахунок-фактуру № 8 від 07.10.2020 на суму 110000,00 грн. в т.ч. ПДВ 18333,33 грн.
Згідно п. 5.3 договору суборенди № 2309-20 "оплата орендної плати проводиться в наступному порядку:
- 83% від загального розміру орендної плати, визначеної в п. 5.1 Договору оплата здійснюється протягом 7(семи) банківських днів з моменту отримання підписаного сторонами акту прийому-передачі наданих послуг з оренди;
- залишок орендної плати, а саме 17% від загального розміру орендної плати, визначеної в п. 5.1 Договору оплата здійснюється протягом 7(семи) банківських днів з моменту отримання податкової накладної, складеної в момент виникнення податкових зобов`язань з ПДВ в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Суборендар має право не здійснювати Орендарю вищезазначену доплату до надання останнім Суборендарю податкової накладної з ПДВ, складеної в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних. В такому разі будь-які штрафна санкції до суборендаря не застосовуються".
На виконаним умов договору від ТОВ "Аграрна компанія "ФОРВАРД", згідно платіжного доручення № 3213 від 15.10.2020 надійшли кошти в розмірі 91666,67 грн.
На дату отримання коштів на розрахунковий рахунок позивача виписана податкова накладна № 1 від 15.10.2020 на суму 91666,67 грн. в т.ч. ПДВ 15277,78 грн. та відправлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно чинного законодавства. Проте, реєстрацію податкової накладної № 1 від 15.10.2020 зупинено, що підтверджено квитанцією №9276144115 від 26.10.2020.
Позивачем направлена скарга щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на рішення №2150643/39667524 від 19.11.2020 з затребуваним пакетом додаткових документів, яка була розглянута, та винесено Рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.03.2021 № 12477/39667524/2: "Відповідно до пункту 56.23 статті 56 Податкового кодексу України: задоволено скаргу та скасовано рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Податкову накладну № 1 від 15.10.2020 зареєстровано.
На дату надання послуг суборенди сільськогосподарської техніки з екіпажем оформлено Акт надання послуг № 9 від 16.10.2020 на суму 334510,00 грн в т.ч. ПДВ 55751,67 грн., виписана податкова накладна № 2 від 16.10.2020 на суму 242843,33 грн. в т.ч. ПДВ 40473,89 грн. та відправлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вищезазначені послуги були частково оплачені Суборендарем, що підтверджується платіжними дорученнями №3241 від 21.10.2020 на суму 18333,33 грн. та № 3265 від 22.10.2020 на суму 187091,67 грн.
Таким чином, податкові накладні №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 складені позивачем за датою господарських операцій, з якою п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України пов`язує дату виникнення податкових зобов`язань та позивачем надано контролюючому органу всі документи, необхідні для складення вказаних податкових накладних.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зважаючи на наявність у позивача передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання податкових накладних №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 та беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, у ГУ ДПС у Полтавській області були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020, а тому рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.11.2020 №2155796/39667524, від 19.11.2020 №2150644/39667524 прийняті відповідачем без урахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправними та підлягають скасуванню.
Колегія суддів зазначає, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності "небезпідставної заяви" за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути "ефективним" як у законі, так і на практиці, зокрема, в тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Афанасьєв проти України" від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Абзацами 5, 6, та 7 вступної частини Рекомендації Rec (2004) 6 Комітету Міністрів Ради Європи державам-членам "Щодо вдосконалення національних засобів правового захисту", ухваленої на 114-й сесії 12.05.2004, передбачено, що, відповідно до вимог статті 13 Конвенції, держави-члени зобов`язуються забезпечити будь-якій особі, що звертається з оскарженням порушення її прав і свобод, викладених в Конвенції, ефективний засіб правового захисту в національному органі; крім обов`язку впровадити такі ефективні засоби правового захисту у світлі прецедентної практики Європейського суду з прав людини, на держави покладається загальний обов`язок розв`язувати проблеми, що лежать в основі виявлених порушень; саме держави-члени повинні забезпечити ефективність таких національних засобів як з правової, так і практичної точок зору, і щоб їх застосування могло привести до вирішення скарги по суті та належного відшкодування за будь-яке виявлене порушення.
У пункті 145 рішення від 15.11.1996 у справі "Чахал проти Об`єднаного Королівства" (Chahal v. the United Kingdom, (22414/93) [1996] ECHR 54) Європейський суд з прав людини зазначив, що стаття 13 гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни. Суть цієї статті зводиться до вимоги надати заявникові такі міри правового захисту на національному рівні, що дозволили б компетентному державному органові розглядати по суті скарги на порушення положень Конвенції й надавати відповідний судовий захист, хоча держави - учасники Конвенції мають деяку свободу розсуду щодо того, яким чином вони забезпечують при цьому виконання своїх зобов`язань.
Отже, "ефективний засіб правого захисту" в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно зі статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, обов`язок щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних поданих платником податків податкових накладних №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020 покладений на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику - ДПС України.
Таким чином, належним та ефективним способом захисту прав позивача є визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.11.2020 №2155796/39667524, від 19.11.2020 №2150644/39667524 та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №2 від 28.08.2020, №2 від 16.10.2020, подані на реєстрацію ТОВ "АГРОФІРМА "ЕКОПРОД", датою їх фактичного подання.
Отже, з урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції в повному обсязі досліджено положення нормативних актів, що регулюють спірні правовідносини та дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процессуального права.
Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.
Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.01.2022 по справі № 440/7858/21  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		А.О. Бегунц	
Судді	   	Л.В. Курило    С.С. Рєзнікова   	
Повний текст постанови складено  12.12.2022 року