ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/4805/20                                                                     Суддя (судді) першої інстанції: Головенко О.Д.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 жовтня 2022 року                                                                                          м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                              Файдюка В.В.
суддів:                                        Мєзєнцева Є.І.
                                                  Собківа Я.М.
При секретарі:                              Шепель О.О.
          
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 травня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Белла-Трейд» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Белла-Трейд» (далі - позивач, ТОВ «Белла-Трейд») звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Київській області), у якому просило суд:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення № 0006970502, № 0006980502, № 0006990502, № 0002763305 та № 0002773305 від 17 березня 2020 року.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що проводячи перевірку на предмет дотримання податкового законодавства, податковий орган дійшов помилкового висновку про не підтвердженість фактичного оприбуткування палива (бензин, дизпаливо) по автомобілям з номерними знаками № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2 , яке було списане позивачем, внаслідок чого склав безпідставні податкові повідомлення-рішення про застосування до позивача штрафних санкцій, чим порушив його законні права та інтереси.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 24 травня 2022 року даний позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати рішення з мотивів порушення судом норм матеріального та процесуального права та прийняти нову постанову про закриття провадження у справі. 
Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального права, неповно з`ясовано обставини справи, що призвело до неправильного її вирішення.
Зокрема, відповідач зазначив, що ТОВ «Белла-Трейд» за перевіряє мий період списано паливо (бензин, дизпаливо) по автомобілям ( НОМЕР_1 , НОМЕР_2 ) на суму 98823,65 грн. До перевірки надано помісячні відомості для обліку використаного палива, акти списання, електронні звіті (деталізація по карткам). Проте, до  перевірки не надано фіскальні чеки, що передбачено п.1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у зв`язку з чим не підтверджено фактичне оприбуткування палива, як наслідок, неможливо підтвердити списання пального. Враховуючи викладене, перевіркою не підтверджено факту використання пального у господарській діяльності ТОВ «Белла-Трейд».
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначено про її безпідставність та необґрунтованість.
Вказано, що за умовами договору поставки придбання та передача дизельного палива і бензину здійснювалося за допомогою смарт-карт через мережу АЗС, при цьому підтвердженням отримання покупцем паливно-мастильних матеріалів за визначений період є видаткові накладні.
Поставка за таким договором здійснювалася за умови 100% передплати, яка в подальшому відображається на смарт-картах в електронній формі на особовому рахунку Покупця.
Згідно умов договору підтвердженням отримання паливно-мастильних матеріалів є акти прийому-передачі та видаткові накладні, отже, помилковими є доводи відповідача щодо обов`язкової наявності чеків з АЗС.
Позивачем до перевірки та до матеріалів справи надані видаткові накладні на підтвердження отримання паливно-мастильних матеріалів, а також банківські виписки та оборотно-сальдові відомості по рахунках по взаємовідносинам зі спірним контрагентом.
Витрати на придбання та використання паливно-мастильних матеріалів на підприємстві враховувалися при визначенні фінансового результату до оподаткування згідно зі правилами бухгалтерського обліку та підтверджені належним чином оформленими первинними документами. Паливно-мастильні матеріали були витрачені на автомобілі, які використовувалися в господарських цілях.
Доводи відповідача про те, що позивачем документально не підтверджено показники податкової звітності, спростовуються наданими позивачем як до перевірки, так і до матеріалів справи доказами.
Учасники справи, будучи належним чином повідомленими про дату, час та місце судового розгляду справи, у судове засідання не прибули, а тому справа розглядалася у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами у відповідності до п. 2 ч. 1 статті 311 КАС України.
Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, на підставі наказу Головного управління ДПС у Київській області від 04 грудня 2019 року про призначення перевірки № 786, у період 23 грудня 2019 року по 06 лютого 2020 року була проведена планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, валютного за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, іншого законодавства за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, за результатами проведення якої контролюючим органом складено акт від 13 лютого 2020 року № 133/10-36-05-02-08/32119145 (далі - Акт).
Відповідно до зазначеного Акту відповідачем виявлено наступні порушення:
п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, пп."г" п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 444 429,00 грн, в т. ч. по періодам: жовтень 2016 - 329,00 грн, лютий 2017 - 2626,00 грн, квітень 2017 - 2149,00 грн, серпень 2017 - 3299,00 грн, вересень 2017 - 981,00 грн, лютий 2018 - 2017,00 грн, грудень 2018 - 432 282,00 грн, січень 2019 - 746,00 грн та завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2019 на суму 109 723,00 грн;
п. 201.10 ст. 201 ПК України, не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно податкові накладні на загальну суму 552 015,00 грн, в т. ч. по періодам: лютий 2017 - 818,00 грн, березень 2017 - 1 722,00 грн, квітень 2017 - 427,00 грн, травень 2017 - 1 039,00 грн, червень 2017 - 465,00 грн, серпень 2017 - 1 795,00 грн, вересень 2017 - 981,00 грн, жовтень 2017 - 332,00 грн, листопад 2017 - 270,00 грн, грудень 2017 - 605,00 грн, січень 2018 - 640,00 грн, лютий 2018 - 170,00 грн, березень 2018 - 453,00 грн, квітень 2018 - 176,00 грн, травень 2018 - 411,00 грн, червень 2018 - 593,00 грн, липень 2018 - 685,00 грн, серпень 2018 - 436,00 грн, вересень 2018 - 169,00 грн, жовтень 2018 - 405,00 грн, листопад 2018 - 492,00 грн, грудень 2018 - 428 462,00 грн, січень 2019 - 746,00 грн, березень 2019 - 224,00 грн, квітень 2019 - 271,00 грн, травень 2019 - 476,00 грн, червень 2019 - 99 456,00 грн, липень 2019 - 816,00 грн, серпень 2019 - 646,00 грн, вересень 2019 - 7 834,00 грн;
пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України в результаті чого встановлено заниження суми податку на доходи фізичних осіб за 10.2016 - 09.2019 в розмірі 681 153,29 грн;
ч. 1 п. 1 ст.7, п. І, п. 2, п. 5 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті встановлено заниження суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 10.2016-09.2019. в розмірі 832 521,35 грн;
п.п. 1.4 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX, пп. 168.1.1 п.168.1 ст. 168 ПК України в результаті чого встановлено заниження суми військового збору за 10.2016-09.2019, в розмірі 56 7623,81 грн.
Не погоджуючись із зазначеними вище висновками Акту, позивач були подав заперечення від 13 березня 2020 року.
Відповідач листом № 9116/10/10-36-05-02 від 13 березня 2020 року повідомив позивача, що висновки Акту перевірки були частково переглянуті та остаточно викладені в наступній редакції, а саме встановлено наступні порушення:
п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст.189, пп."г" п. 198.5 ст. 198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 16 195,00 грн, в т. ч. по періодам: жовтень 2016 - 329,00 грн, лютий 2017 - 2 626,00 грн, квітень 2017 - 2 149,00 грн, серпень 2017 - 3 299,00 грн, вересень 2017 - 981,00 грн, лютий 2018 - 2 017,00 грн, грудень 2018 - 4 048,00 грн, січень 2019 - 746,00 грн та завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2019 на суму 3 568,00 грн;
п. 201.10 ст. 201 ПК України не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно податкові накладні на загальну суму 17 628,00 грн, в т. ч. по періодам: лютий 2017 - 818,00 грн, березень 2017 - 1722,00 грн, квітень 2017 - 427,00 грн, травень 2017 - 1 039,00 грн, червень 2017 - 465,00 грн, серпень 2017 - 1 795,00 грн, вересень 2017 - 981,00 грн, жовтень 2017 - 332,00 грн, листопад 2017 - 270,00 грн, грудень 2017 - 605,00 грн, січень 2018 - 640,00 грн, лютий 2018 - 170,00 грн, березень 2018 - 453,00 грн, квітень 2018 - 176,00 грн, травень 2018 - 411,00 грн, червень 2018 - 593,00 грн, липень 2018 - 685,00 грн, серпень 2018 - 436,00 грн, вересень 2018 - 169,00 грн, жовтень 2018 - 405,00 грн, листопад 2018 - 492,00 грн, грудень 2018 - 228,00 грн, січень 2019 - 746,00 грн, березень 2019 - 224,00 грн, квітень 2019 - 271,00 грн, травень 2019 - 476,00 грн, червень 2019 - 674,00 грн, липень 2019 - 816,00 грн, серпень 2019 - 646,00 грн, вересень 2019 - 461,00 грн;
пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України в результаті чого встановлено заниження суми податку на доходи фізичних осіб за 10.2016 - 09.2019 в розмірі 17 788,25 грн;
ч. 1 п. 1 ст. 7, п. 1, п. 2, п. 5 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» - в результаті встановлено заниження суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 10.2016 - 09.2019 в розмірі 21 741,20 грн;
п.п. 1.4 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX, пп. 168.1.1 п.168.1 сг. 168 ПК України, в результаті чого встановлено заниження суми військового збору за 10.2016 - 09.2019, в розмірі 1 482,35 грн.
На підставі викладених порушень податковим органом складено наступні податкові повідомлення-рішення від 17 березня 2020 року:
- форми «Р» № 0006970502, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за податковим зобов`язанням на суму 19 833,00 грн (у т.ч. за податковими зобов`язаннями 15 866,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 3 967,00 грн);
- форми «В4» № 0006980502, яким зменшено розмір суми від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 3 568,00 грн;
- форми «Н» № 0006990502, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 50% за платежем ПДВ в у розмірі 8 813,00 грн;
- форми «Д» 0002763305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 22 235,31 грн (у т. ч. за податковим зобов`язанням 17 788,25 грн, та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 4 447,06 грн);
- форми «Д» № 0002773305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 1 852,94 грн (у т. ч. за податковим зобов`язанням 1 482,35 грн, та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 370,59 грн).
Крім того, податковий орган склав та направив позивачу:
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю - 0002793305 від 17 березня 2020 року, якою позивачу нарахована сума недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 21 741,20 грн;
- рішення № 0002783305 від 17 березня 2020 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким до Товариства застосовані штрафні санкції за платежем єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 2 174,12 грн.
Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, а також вимогу та рішення про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску неправомірними, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку відповідно до Державної податкової служби України № 25.03.20-2 від 25 березня 2020 року.
Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 29 квітня 2020 року № 14852/6/99-00-08-05-01-06 скаргу товариства було задоволено частково, а саме:
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 17 березня 2020 року № Ю-0002793305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахованими відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 17 березня 2020 року № 0002783305 ГУ ДПС у Київській області скасовано;
- зобов`язано відповідача винести та направити нові вимогу і рішення;
- податкові повідомлення-рішення від 17 березня 2020 року №0006970502, №0006980502, №0006990502, №002763305, №0002773305 залишені без змін, а скарга товариства - без задоволення. 
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправним, а свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Слід зазначити, що підставою складення спірних податкових повідомлень рішень стало не оприбуткування позивачем у свої господарській діяльності закупленого палива, що призвело до неналежного виконання позивачем своїх обов`язків, як платника податків.
Позиція відповідача ґрунтується на тому, що у позивача відсутні фіскальні чеки з мереж АЗС, а відтак ним не підтверджено факт використання палива у господарській діяльності.
Як встановлено судом першої інстанції, 14 квітня 2016 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Белла-Трейд» (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «С КАРД СЕРВІС» (продавець) було укладено договір № СКЦ-1 487 на поставку товарів з використанням пластикових смарт-карт (далі - Договір).
Згідно п. 1.3 Договору пластикова смарт-карта (смарт-карта, смарт-картка) - технічний засіб, пред`явлення якого дає право на отримання покупцем (його довіреною особою) Товарів на АЗС, який обліковує об`єм та марку (вид) відпущених (поставлених) Товарів. Пластикова смарт-карта не є платіжним засобом, а є технічним засобом обліку операцій відпуску (передачі) Товарів. Пред`явлення смарт-карти дозволяє її пред`явнику отримати Товари від імені та за рахунок покупця. Пластикова смарт-карта є власністю покупця. Покупець гарантує, що кожен, хто пред`являє смарт-картку для отримання Товарів на АЗС вправі отримувати від його імені та за його рахунок Товари та гарантує своєчасну та повну оплату отриманих за цим Договором Товарів. Смарт-картці присвоюється ідентифікаційний номер і код доступу (далі - Пін-код), який відомий довіреній особі покупця і не підлягає розголошенню. Усі операції по використанню смарт-карт здійснюють з використанням (введенням довіреною особою, яка використовує смарт-карту) Пін-коду.
Пунктом 1.4 Договору визначено, що товари - це паливно-мастильні матеріали (нафтопродукти), поставку яких здійснює продавець, а саме: бензин А-92, А-95, А-95 «Преміум», А-98, дизельне паливо (зимове та/або літнє), фірмові види палива NANО, супутні товари, які є у продажу на АЗС, а також скраплений газ.
Відповідно до п. 2.1 Договору продавець зобов`язується передати у власність покупця товари через мережу АЗС, з операторами яких укладені відповідні угоди, з використанням пластикових смарт-карт, а покупець зобов`язується приймати у власність товари та повністю оплачувати їх вартість (ціну), в порядку та на умовах визначених в цьому Договорі.
Також п. 3.1. Договору визначається, що загальна ціна (вартість) цього Договору визначається кількістю поставленого та/або оплаченого Товару покупцем протягом всього строку дії Договору. Ціна (вартість) Товарів, які відпускатимуться (передаватимуться) продавцем покупцеві в рамках та на підставі цього Договору (надалі також - ціна Товарів) і яка підлягає оплаті покупцем, визначається продавцем у видаткових накладних /актах приймання-передачі/актах виконаних, робіт на поставлені (передані у власність) покупцеві Товари й підлягає обов`язковій оплаті покупцем.
Пунктом 5.1 Договору передбачено, що сплата вартості Товарів за Стандартною схемою відпуску Товарів здійснюється на умовах 100% попередньої оплати (тобто до моменту фактичного отримання Товару), шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок продавця, зазначений в реквізитах цього Договору або шляхом внесення готівкових коштів до каси продавця на підставі наданого останнім рахунку на оплату. (Рахунок на оплату оплачується до моменту фактичного отримання Товару).
До вказаного Договору було укладено Додаткові угоди від 14 квітня 2016 року та 07 грудня 2017 року, а також протокол розбіжностей від 18 червня 2016 року.
На підтвердження поставки вказаних товарів за спірний період позивачем до суду подано Акти прийому-передачі товару до Договору № СКЦ-1 487 від 14 червня 2016 року, а також подані у встановленому порядку податкові декларації з податку на додану вартість.
Також на підтвердження обліку використання паливно-мастильних матеріалів, пов`язаного із використанням службових автомобілів, позивачем подано до суду Наказ від 09 грудня 2016 року № 16 про затвердження положення «Про порядок використання працівниками ТОВ «Белла-Трейд» службових легкових автомобілів», власне положення «Про порядок використання працівниками ТОВ «Белла-Трейд», Наказ від 12 грудня 2016 року № 80 «Про затвердження інструкції з заповнення форми відомості обліку використання палива», власне Інструкцію з заповнення форми «Відомості обліку використання палива», Наказ від 29 січня 2014 року № 8 «Про внесення змін до інструкції про Заповнення «Відомості обліку використання палива» та нову редакцію зазначеної інструкції, Наказ від 31 травня 2013 року № 76 «Про затвердження форми відомості для обліку використання палива», Наказ від 31 серпня 2016 року № 76 «Про внесення змін до Наказу від 31 травня 2013 року № 76 «Про затвердження форми відомості для обліку використання палива», свідоцтво про реєстрацію транспортних засобів за номерними знаками № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2 , акт прийому передачі майна від 01 січня 2014 року про передачу ОСОБА_1 до ОСОБА_2 паливної карти WOG № 276028018 та акт прийому передачі майна від 15 квітня 2020 року про передачу ОСОБА_1 до ОСОБА_2 паливної карти SOCAR № 0467018259, а також оборотно-сальдові по рахунку, помісячні відомості для обліку використаного палива, акти списання та деталізація щоденних маршрутів транспортних засобів.
Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно п. 135.1 ст. 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Пунктом 138.1 ст. 138 ПК України передбачено, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, пп. 138.10.2-138.10.4 п. 138.10, п. 138.11 статті : інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, пп. 138.10.5, 138.10.6 п. 138.10, п. 138.11, 138.12 цієї ст. , п. 140.1 ст. 140 і ст. 141; крім витрат, визначених у п. 138.3 цієї статті та у ст. 139.
Пунктом 138.2 ст. 138 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку ( далі - ПБО) «Витрати» відповідно до Наказу Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318.
Згідно п. 6 ПБО витратами звітного періоду визнаються або зменшенням активів, або збільшенням зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до п. 44.2 ст. 42 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Пунктом 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як встановлено судом з умов договору поставки, придбання та передача дизельного палива і бензину здійснювалося за допомогою смарт-карт через мережу АЗС, при цьому підтвердженням отримання покупцем паливно-мастильних матеріалів за визначений період є видаткові накладні.
Відповідно до вищевказаних договорів, поставка здійснюється за умови 100% передплати, яка в подальшому відображається на смарт-картах в електронній формі на особовому рахунку Покупця.
Як слідує з акту перевірки, висновки контролюючого органу про відсутність документального підтвердження факту оприбуткування позивачем пального. ґрунтуються на тому, що придбання цих паливно-мастильних матеріалів не підтверджено фіскальними чеками з АЗС.
Разом з цим, згідно з умовами договорів підтвердженням отримання паливно-мастильних матеріалів є акти прийому-передачі та видаткові накладні, а, отже, помилковими є доводи відповідача щодо обов`язкової наявності чеків з АЗС.
Відповідно до ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, якій ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий примірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Водночас, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. 
Так, на думку апелянта, допустимим доказом операції з продажу пального на АЗС є виключно розрахунковий документ, роздрукований реєстратором розрахункових операцій АЗС.
При цьому, відповідач не спростовує той факт, що розрахунки за пальне здійснювалися позивачем у безготівковому порядку через установи банків, а також факт надання контролюючому органу копій: актів прийому-передачі товару; накладних на поставку (відвантаження) палива, на підставі яких відбувалось оприбуткування позивачем вищезазначеного пального.
В апеляційній скарзі відповідачем не наводиться будь-яких заперечень, а відтак визнається той факт, що вищевказані акти та накладні належним чином підписані уповноваженими представниками постачальників пального та позивача (як покупця), та містять усі нормативно встановлені реквізити первинного документа; вказані первинні документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону України №996-ХІУ, ст. 44 ПК України, п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку №88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
За таких умов, вищезазначені первинні документи (акти приймання-передачі, видаткові накладні) достовірно підтверджують фактичне оприбуткування Товариством палива, призвели до зміни в структурі активів платника податків, і є належними та допустимими доказами реальності вчинення господарських операцій.
Також позивачем надані банківські виписки та оборотно-сальдові відомості по рахунках по взаємовідносинам із зазначеним контрагентом.
При цьому витрати на придбання та використання паливно-мастильних матеріалів на підприємстві враховувалися при визначенні фінансового результату до оподаткування згідно зі правилами бухгалтерського обліку. Паливно-мастильні матеріали були витрачені позивачем на автомобілі, які використовувалися в його господарських цілях.
Таким чином, доводи відповідача про те, що позивачем документально не підтверджено показники податкової звітності, спростовуються вищенаведеним.
Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позивачем належним чином підтверджено використання у господарській діяльності закупленого палива.
Обґрунтовуючи в апеляційній скарзі доводи щодо потреби в наданні касових чеків при отриманні за паливними картками попередньо оплачених паливно-мастильних матеріалів на АЗС, відповідач посилається на п. 10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року № 1442 (далі - Правила № 1442) та відповідні положення Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155 (далі - Інструкція № 281).
Водночас, будь-які посилання на Правила № 1442 та Інструкцію № 281 відсутні як в акті перевірки, так і в листі відповідача «Про розгляд заперечення» № 9116/10/10/-36-05-02 від 13 лютого 2020 року. Крім того, вищевказана Інструкція № 281 не згадується у рішенні ДПС України «Про результати розгляду скарги» від 19 травня 2020 року № 16474/6/99-00-08-05-01-06. Зазначене свідчить про те, що приписи Правил № 1442 та Інструкції № 281 не бралися контролюючим органом до уваги в ході проведення перевірки та при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а тому не були підставою для винесення оскаржуваних повідомлень-рішень.
Як зазначалося вище, розрахунки за паливо, одержане з використанням паливних карток та використане для заправлення службових автомобілів НОМЕР_1 ; НОМЕР_2 , відбувалось виключено у безготівковому порядку.
Співробітник Товариства, який використовував дані службові автомобілі, не здійснював їх заправлення за готівкові кошти (що вимагало б обов`язкової наявності фіскальних чеків), що вбачається безпосередньо із помісячних відомостей для обліку використаного палива по даним автомобілям, які були досліджені у ході проведення перевірки, електронних звітах - деталізаціях по карткам, які також були предметом перевірки, що не заперечується відповідачем.
Згідно п. 10 Правил № 1442 розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару.
Пунктом 3 Інструкції № 281 визначено, що розрахунковий документ - документ установленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених законодавством України, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.
За таких умов, касовий чек підтверджує факт продажу товарів (послуг). Однак, під час отримання водієм палива з використанням талонів або паливних карток, факт його продажу відбувся раніше - під час його оплати шляхом безготівкового перерахунку коштів, тому отримання за талонами чи паливними картками раніше оплаченого палива не є продажем товару та розрахунковими операціями, оскільки водіями не сплачувались за нього готівкові кошти, а розрахунки за продані нафтопродукти здійснювалися виключно через установи банків.
Колегія суддів вважає, що апелянтом операція відпуску пального за паливними картками на АЗС необґрунтовано прирівнюється до розрахункової операції у готівковій формі при внесенні готівкових коштів до каси АЗС.
Відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до п. 198.5 ст. 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Підпунктом «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01.07.2015, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ст. 189 цього Кодексу).
Оскільки паливо-мастильні матеріали придбані для використання в операціях, що є господарською діяльністю позивача, то позивачем правомірно віднесено ПДВ до податкового кредиту, а висновки контролюючого органу щодо зобов`язання позивача нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені п. 201.10 ст. 201 ПК Україн,податкову накладну за товарами, є безпідставними.
Пунктом 120-1.1 ст. 120-1 ПК України передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Судом встановлено, що позивачу необхідно було б скласти податкові накладні на суми податку, за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях, у межах господарської діяльності і зареєструвати їх в ЄРПН. Оскільки суми податку, які були включені до складу податкового кредиту та були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, то позивачем правомірно не було складено податкові накладні та не зареєстровано їх в ЄРПН.
Таким чином, враховуючи спростування обставин, якими податковий орган обґрунтував свої твердження про порушення позивачем вимог п. 189.1 ст. 189, пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, а відтак й покладених в основу прийнятого податкового повідомлення-рішення щодо збільшення сум грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 19 833,00 грн, позов у відповідній частині є обґрунтованим та підлягає задоволенню.
Тобто, податкові повідомлення рішення від 17 березня 2020 року форми «Р» № 0006970502, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за податковим зобов`язанням на суму 19 833,00 грн (у т.ч. за податковими зобов`язаннями 15 866,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 3 967,00 грн); форми «В4» № 0006980502, яким зменшено розмір суми від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 3 568,00 грн; форми «Н» № 0006990502, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 50% за платежем ПДВ в у розмірі 8 813,00 грн, є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо правомірності складення податковим органом податкового повідомлення рішення форми «Д» 0002763305 від 17 березня 2020 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 22 235,31 грн (у т. ч. за податковим зобов`язанням 17 788,25 грн, та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 4 447,06 грн), то оскільки позивачем належним чином підтверджено факт використання палива у господарській діяльності, то вказані суми не можна вважати отриманим благом та/або доходом, відтак вони не підлягають оподаткуванню ПДФО.
Відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 ст. 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього п. . Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього п. .
Оскільки військовий збір нараховується на суми отриманих доходів, то нарахування позивачу грошового зобов`язання з військового збору є безпідставним, із врахуванням встановлених обставин щодо протиправності збільшення позивачу сум грошового зобов`язання з ПДФО.
Відтак, податкове повідомлення-рішення форми «Д» № 0002773305 від 17 березня 2020 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 1 852,94 грн (у т. ч. за податковим зобов`язанням 1 482,35 грн, та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 370,59 грн), є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо посилання контролюючого органу в апеляційній скарзі на постанову Верховного Суду від 12 листопада 2019 року по справі № 640/4196/18, у якій колегія суддів дійшла до висновку про обов`язковість підтвердження операцій з придбання пального розрахунковими (касовими/товарними) чеками з АЗС, то колегія суддів вважає його безпідставним, оскільки в інших рішеннях касаційного суду висловлена протилежна думка з даного приводу, зокрема, у постанові Верховного Суду від 11 листопада 2021 року по справі № 420/6194/20 чи у постанові від 26 червня 2018 року по справі №825/3731/15-а.
Тобто, висновок по справі № 640/4196/18 не може вважатись усталеною практикою Верховного Суду у подібних правовідносинах.
Враховуючи вищевикладене, рішення суду першої інстанції про задоволення адміністративного позову є таким, що винесено з правильним застосуванням норм матеріального права, у зв`язку з чим суд дійшов правомірного висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень.
Під час розгляду зазначеної справи в суді апеляційної інстанції апелянтом не доведено, що при постановленні оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції здійснив порушення норм матеріального чи процесуального права, або неповною мірою з`ясував обставини, що мають значення для її вирішення.
Отже при винесенні оскаржуваного рішення судом першої інстанції дотримано норми матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим підстави для його скасування відсутні.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331  КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 травня 2022 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.
Повний текст рішення виготовлено 11 жовтня 2022 року.

Головуючий суддя:                                                                      В.В. Файдюк
                     
                     Судді:                                                                       Є.І. Мєзєнцев
                                                                                                    
                                                                                                    Я.М. Собків