ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2022 року 
м. Київ

справа № 826/15887/18
касаційне провадження № К/9901/16925/19 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у    м. Києві
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06 грудня 2018 року (головуючий         суддя - Літвінова А.В.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Федотов І.В.; судді - Ганечко О.М., Сорочка Є.О.)
у справі № 826/15887/18 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Військторг»
до Головного управління ДФС у м. Києві
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Військторг» (далі -                               ТОВ «Військторг»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 вересня 2018 року                      № 0620371206.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 06 грудня 2018 року позов задовольнив. 

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 21 травня 2019 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

ГУ ДФС у м. Києві звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06 грудня 2018 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому зазначає, що судами не враховано, що в спірній ситуації встановлено порушення платником граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю), але складених на операції, які оподатковуються за основною ставкою. 

Верховний Суд ухвалою від 11 жовтня 2019 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у м. Києві.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Військторг» за березень - грудень             2017 року, за наслідками якої складено акт від 22 серпня 2018 року № 15059/26-15-12-07-20/39896098.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв`язку з недотриманням граничних строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних за березень - грудень 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з переліком, наведеним у Таблиці 1. 

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 14 вересня 2018 року № 0620371206, згідно з яким застосовано штраф у розмірі 3991182,86 грн.

Визнаючи протиправним та скасовуючи названий акт індивідуальної дії, суди виходили з того, що податкові накладні, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України, складені на постачання товарів, які не оподатковуються податком на додану вартість, або на постачання неплатнику податку. Відтак, врахувавши приписи статті 120-1 ПК України, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що в даному випадку застосування до ТОВ «Військторг» штрафу за затримку реєстрації податкових накладних у розмірі 10 відсотків є необґрунтованим.

На переконання Верховного Суду, наведені висновки судових інстанцій є передчасними з огляду на таке.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.

Пунктом 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 (редакції на час виникнення спірних правовідносин; далі - Порядок № 1307), передбачено, що при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10 - 15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини:

01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку);

02 - Складена на постачання неплатнику податку;

03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку;

04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання;

05 - Складена у зв`язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку;

06 - Складена у зв`язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих;

07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України;

08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість;

09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;

10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов`язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;

11 - Складена за щоденними підсумками операцій;

12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку);

13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності;

14 - Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента;

15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання.

В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).

За приписами пункту 12 Порядку № 1307 у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 100000000000».

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено юридичну відповідальність за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної. При цьому законодавець окреслює ряд виключень, а саме визначено коло різновидів податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких платник податку на додану вартість не підлягатиме юридичній відповідальності у порядку цієї норми.

Так, диспозиція пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України передбачає, що штраф не застосовується за порушення граничних строків для реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Тобто, для звільнення від відповідальності необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватися отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Таке правозастосування відповідає позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від                        04 вересня 2018 року у справі № 816/1488/17, від 11 грудня 2018 року у справі № 807/68/18, від             07 лютого 2019 року у справі № 808/3250/17, від 01 вересня 2020 року у справі № 340/1857/19, від 11 лютого 2021 року у справі № 440/1395/19.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

У спірній ситуації судами з`ясовано, що податкові накладні, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України, складені на постачання товарів, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість, або на постачання неплатнику податку.

Проте, судами попередніх інстанцій у порушення наведених процесуальних положень не досліджено кожну податкову накладну, щодо якої виник спір, на предмет встановлення (заповнення) типів причин ненадання отримувачу (покупцю) податкової накладної та, відповідно, не виокремлено ті, які складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування, від тих, що складені на постачання неплатнику податку.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від               15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково. 

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06 грудня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                    І. Я. Олендер

                                                                                            Р. Ф. Ханова