ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2022 року	Львів	Справа № 300/5402/21 пров. № А/857/10169/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді                                                  Заверухи О.Б.,
суддів                                                                      Гінди О.М., Ніколіна В.В., 

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення   Івано-Франківського окружного адміністративного суду   від 30 травня 2022 року   у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «ЕКОАГРО-СЛК» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Івано-Франківській області     про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

суддя (судді) в суді першої інстанції – Остап`юк С.В., 
час ухвалення рішення – не зазначено, 
місце ухвалення рішення – м. Івано-Франківськ, 
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

23 вересня 2021 року Фермерське господарство «ЕКОАГРО-СЛК» звернулося в суд з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило: визнати протиправним та скасувати рішення    № 1915279/41779640 від 09 вересня 2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 06 серпня 2020 року; визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 52076/41779640/2 від 24 вересня 2020 року про залишення скарги без задоволення; зобов`язати Державну податкову службу України  зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову   накладну   № 1 від 06 серпня 2020 року. 
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що за результатами здійснення господарських операцій сформовано та направлено на реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних, податкову накладну № 1 від 06 серпня 2020 року. Проте, за результатами обробки, згідно отриманої   квитанції, реєстрацію податкової накладної зупинено, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Вказує, що з метою розблокування вище вказаної податкової накладної надіслано до податкового органу пояснення   по зупиненій накладній, однак   Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області прийнято рішення від 09 вересня 2020 року   за   № 1915279/41779640   про відмову в реєстрації податкової   накладної № 1 від 06 серпня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно, а рішенням Державної податкової служби України за № 52076/41779640/2 від 24 вересня 2020 року відмовлено в задоволенні скарги про її реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Ухвалою судді Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2021 року поновлено Фермерському господарству «ЕКОАГРО-СЛК» строк звернення до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України з уточненими позовними вимогами, про визнання протиправними та скасування рішення № 1915279/41779640 від 09.09.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної за № 1 від 06.08.2020, рішення за № 52076/4177960/2 від 24.09.2020 про залишення скарги без задоволення, зобов`язання зареєструвати податкову накладну за № 1 від 06.08.2020 в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду   від 30 травня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби   в Івано-Франківській області за №1915279/41779640   від 09.09.2020   про відмову у реєстрації податкової накладної   №1 від 06.08.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Визнано  протиправним   та скасовано рішення № 52076/41779640/2 від 24.09.2020   Державної податкової служби України за результати розгляду скарги про відмову у реєстрації податкової накладної   №1   від   06.08.2020 у Єдиному реєстрі податкових накладних.  Зобов`язано   Державну податкову службу України зареєструвати   податкову   накладну № 1 від 06.08.2020, подану   Фермерським господарством «ЕКОАГРО-СЛК», у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання. 
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відсутність   конкретизації   податковим   органом   щодо   переліку   документів, які необхідно надати позивачу, фактично призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Надіслані позивачем копії первинних та інших документів, за формальними критеріями відображають господарські операції позивача та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової   накладної   № 1 від 06 серпня 2020 року. Як наслідок, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, суд першої інстанції прийшов до висновку про те, що у ГУ ДПС в Івано-Франківській області не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової   накладної   № 1 від 06 серпня 2020 року.    Також, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, необхідно зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне  управління ДПС в Івано-Франківській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що рішення про результати розгляду скарги не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки платника шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, а відтак, підстави скасування такого рішення та для задоволення позовних вимог в цій частині відсутні. Звертає увагу на те, що рішення про результати розгляду скарги отримано позивачем 24 вересня 2020 року, а позовну заяву подано 23 вересня 2021 року, тобто з пропуском тримісячного строк звернення з адміністративним позовом після використання досудового порядку вирішення спору, що є підставою для залишення позову без розгляду.
Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, Фермерське господарство «ЕКОАГРО-СЛК», зареєстроване 05 грудня 2017 року, ідентифікаційний код  41779640, що підтверджується Витягом із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.25-29).
Основними видами його економічної діяльності (за КВЕД) згідно копії  статуту, долученої  до матеріалів справи,  є: вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; вирощування овочів і баштанних  культур, коренеплодів і бульбоплодів; вирощування тютюну, вирощування інших однорічних і дворічних культур, вирощування ягід, горіхів та інших фруктів; відтворення рослин; допоміжна діяльність у рослинництві; оброблення насіння для відтворення; оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; оптова торгівля фруктами і овочами, неспеціалізована оптова торгівля; інші види діяльності незаборонені законом.
На виконання вимог пункту  187.1. статті 187, пункту  201.10. статті 201 Податкового кодексу України  (далі  -  ПК України) позивач склав податкову  накладну № 1 від 06 серпня 2020 року на суму 152055,11 гривень,  в якій відобразив операцію з постачання пшениці своєму контрагенту Товариству з обмеженою відповідальністю «УПГ-ІНВЕСТ» та  направив  податкову накладну  для  реєстрації  в  Єдиному реєстрі  податкових  накладних.
Згідно з квитанцією від 25 серпня 2020 року, документ прийнято, однак реєстрація зупинена. Підставою для зупинення зазначено те, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) (а.с.10).
На виконання вимог квитанції, позивачем направлено Повідомлення № 1 від 02 вересня 2020 року про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено з додатком -16 документів (а.с.11).
Проте, рішенням від 09 вересня 2020  року за № 1915279/41779640 позивачу було відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 06 серпня 2020 року  з підстави ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі  товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с.12).
Позивач оскаржив дії  комісії  Головного управління  ДПС в Івано-Франківській області до комісії центрального рівня Державної податкової служби України, однак рішенням комісії від 24 вересня 2020 року за № 52076/41779640/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної без змін. Підставою відмови зазначено ненадання платником податку копій первинних документів, щодо постачання, придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, а  також ненадання платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (а.с.14-15).
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог.
Проте, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції помилково не врахував наступного.
Процесуальна природа та призначення строків звернення до суду зумовлюють при вирішенні питання їх застосування до спірних правовідносин необхідність звертати увагу не лише на визначені у нормативних приписах відповідних статей загальні темпоральні характеристики умов реалізації права на судовий захист – строк звернення та момент обрахунку його початку, але й природу спірних правовідносин, з приводу захисту прав, свобод та інтересів у яких особа звертається до суду.
Так, зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної розкривається у статті 201 ПК України, відповідно до якої на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відсутність факту реєстрації платником податку – продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України надано визначення поняттю податковий кредит – це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Правила формування податкового кредиту визначені статтею 198 ПК України. Зокрема, відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України, в редакції діючій на час виникнення спірних правовідносин, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Таким чином, право на формування податкового кредиту прямо залежить від факту реєстрації податкової накладної, а відтак, і на визначення податкових зобов`язань, що підлягають сплаті у звітному періоді.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отже, датою виникнення податкових зобов`язань є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України. На дату виникнення податкових зобов`язань платник податків зобов`язаний скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН. В подальшому податкові зобов`язання відображаються у податковій декларації за звітний період і підлягають сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого ПК України для подання податкової декларації.
Таким чином, у процедурі реєстрації податкових накладних суттєве значення мають наслідки відмови у її реєстрації або реєстрації із порушенням граничних строків. При цьому, у випадку відмови у реєстрації податкової накладної негативні наслідки більшою мірою несе покупець (отримувач) товарів, який, внаслідок відсутності податкової накладної в ЄРПН, позбавлений права на формування податкового кредиту у звітному періоді.
Колегія суддів звертає увагу, що різниця природи рішень контролюючого органу (щодо нарахування грошових зобов`язань або інші рішення) об`єктивно здатна впливати та зумовлювати різницю у підходах щодо встановлення строків звернення до суду про їхнє оскарження.
Встановлення строків звернення до адміністративного суду у системному зв`язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб`єкта владних повноважень у адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом встановленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії у часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв`язку з таким скасуванням. Тобто встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб`єкта владних повноважень.
Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються КАС України.
Частиною першою статті 122 КАС України встановлено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Згідно з абзацом першим частини другої статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Відповідно до частини 4 статті 122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Статтею 123 КАС України встановлено, що:
1) У разі подання особою позову після закінчення строків, установлених законом, без заяви про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані нею у заяві, визнані судом неповажними, позов залишається без руху. При цьому протягом десяти днів з дня вручення ухвали особа має право звернутися до суду з заявою про поновлення строку звернення до адміністративного суду або вказати інші підстави для поновлення строку.
2) Якщо заяву не буде подано особою в зазначений строк або вказані нею підстави для поновлення строку звернення до адміністративного суду будуть визнані неповажними, суд повертає позовну заяву.
3) Якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
4) Якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Як уже зазначено, частина перша статті 122 КАС України передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права в судовому порядку, є Податковий кодекс України.
Статтею 56 ПК України визначено порядок оскарження рішень контролюючих органів. Так, відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Пунктом 102.2 статті 102 ПК України визначені випадки, коли грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Отже, пунктом 56.18 статті 56 ПК України встановлено спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу. Водночас пунктом 56.19 статті 56 ПК України, за умови використання платником податків досудового порядку вирішення спору, яким вважається адміністративне оскарження відповідного рішення контролюючого органу, встановлено скорочений строк звернення до суду.
Так, відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України в разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Законом України від 24 жовтня 2013 року № 657-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків та удосконалення деяких положень» (далі – Закон № 657-VII) були внесені зміни до абзацу першого пункту 56.18 статті 56 ПК України шляхом виключення в ньому положення про нарахування грошового зобов`язання та поширення застосування спеціального тривалішого строку на оскарження будь-яких рішень контролюючих органів, з урахуванням строку давності, визначеного статтею 102 ПК України. Водночас до пункту 56.19 статті 56 ПК України аналогічні зміни не були внесені.
Спеціальні строки для звернення до суду з позовом про скасування рішень контролюючих органів, що не пов`язані з нарахуванням грошових зобов`язань, зокрема рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН та зобов`язання її зареєструвати, після проведення процедури адміністративного оскарження та отримання рішення про залишення скарги без задоволення, нормами ПК України не визначені, а тому застосовуються положення статті 122 КАС України.
Наявність такого правового обґрунтування відповідає висновкам Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18, а також правовій позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 29 вересня 2021 року у справі № 200/1709/20-а.
З матеріалів справи слідує, що рішенням від 09 вересня 2020  року за № 1915279/41779640 позивачу було відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 06 серпня 2020 року.  
Позивач скористався досудовим порядком врегулювання спору та оскаржив дії  комісії  Головного управління  ДПС в Івано-Франківській області до комісії центрального рівня Державної податкової служби України, однак рішенням комісії від 24 вересня 2020 року за № 52076/41779640/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної без змін. 
Суд апеляційної інстанції вказує, що день, коли особа дізналася про порушення свого права, - це встановлений доказами день, коли позивач дізнався про рішення, дію чи бездіяльність, внаслідок якої відбулося порушення їх прав, свобод чи інтересів.
Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено  постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року  № 1165, згідно з п. 14 якого за результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений  пунктом 56.23  статті 56 Кодексу, у порядку, визначеному  статтею 42  Кодексу, надсилає платнику податку відповідне рішення (додаток 3).
Із матеріалів справи слідує, що рішення комісії ДПС України за результатами розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 24 вересня 2020 року за № 52076/41779640/2, надіслано 24 вересня 2020 року засобами електронного зв`язку в електронній формі позивачу (а.с.15).
Колегія суддів зазначає, що в силу вимог п. 42.4 ст. 42 ПК України  документ, надісланий контролюючим органом в електронний кабінет, вважається врученим платнику податків, якщо він сформований з дотриманням вимог  законів України  «Про електронні документи та електронний документообіг»  і  «Про електронні довірчі послуги»  та є доступним в електронному кабінеті.
Таким чином, датою вручення Фермерському господарству «ЕКОАГРО-СЛК» рішення за результатами розгляду скарги на спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних вважається 24 вересня 2020 року, однак з позовом позивач звернувся до суду 23 вересня 2021 року, тобто з пропуском тримісячного строку, встановленого ч. 4  ст. 122 КАС України.
Позивачем не спростовано факт отримання рішення комісії ДПС України за результатами розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 24 вересня 2020 року за № 52076/41779640/2, яке надіслано 24 вересня 2020 року засобами електронного зв`язку в електронній формі, саме 24 вересня 2020 року.
Оскільки позивач скористався порядком досудового вирішення спору, строк звернення з цим позовом до суду складає три місяці з дати отримання рішення, прийнятих за результатами розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 24 вересня 2020 року за № 52076/41779640/2 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Тому, враховуючи, що рішення за результатами розгляду скарги отримано позивачем 24 вересня 2020 року засобами електронного зв`язку, а позовну заяву подано до суду 23 вересня 2021 року, колегія суддів зазначає, що позивачем порушено встановлений частиною 4 статті 122 КАС України тримісячний строк звернення до суду з цим позовом.
Стосовно доводів позивача у заяві про поновлення строку звернення до суду, поданій до суду першої інстанції, про те, що строк звернення до суду було пропущено у зв`язку із дією на території України карантинних обмежень, що не дало можливості своєчасно звернутись за правовою допомогою та до суду, колегія суддів вказує наступне.
Відповідно до пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (з урахуванням змін, внесених наступними постановами) на усій території України з 12 березня 2020 року установлено карантин, який в подальшому неодноразово продовжувався і діяв до 31 грудня 2020 року згідно з цією постановою, встановлені та діють карантинні обмеження і на даний час.
02 квітня 2020 року набрав чинності Закон України від 30 березня 2020 року № 540-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID19)» (далі – Закон № 540-ІХ), яким розділ VI «Прикінцеві положення» доповнено пунктом 3 такого змісту: «Під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строки, визначені статтями 47, 79, 80, 114, 122, 162, 163, 164, 165, 169, 177, 193, 261, 295, 304, 309, 329, 338, 342, 363 цього Кодексу, а також інші процесуальні строки щодо зміни предмета або підстави позову, збільшення або зменшення розміру позовних вимог, подання доказів, витребування доказів, забезпечення доказів, а також строки звернення до адміністративного суду, подання відзиву та відповіді на відзив, заперечення, пояснень третьої особи щодо позову або відзиву, залишення позовної заяви без руху, повернення позовної заяви, пред`явлення зустрічного позову, розгляду адміністративної справи, апеляційного оскарження, розгляду апеляційної скарги, касаційного оскарження, розгляду касаційної скарги, подання заяви про перегляд судового рішення за нововиявленими або виключними обставинами продовжуються на строк дії такого карантину. Строк, який встановлює суд у своєму рішенні, не може бути меншим, ніж строк дії карантину, пов`язаного із запобіганням поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)».
Разом з тим, пунктом 2 розділу ІІ Прикінцеві і перехідні положення Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо перебігу процесуальних строків під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 18 червня 2020 року № 731-IXвстановлено, що процесуальні строки, які були продовжені відповідно до пункту 4 розділу X «Прикінцеві положення» Господарського процесуального кодексу України, пункту 3 розділу XII «Прикінцеві положення» Цивільного процесуального кодексу України, пункту 3 розділу VI «Прикінцеві положення» Кодексу адміністративного судочинства Українив редакціїЗакону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» №540-IX від 30 березня 2020 року, закінчуються через 20 днів після набрання чинності цим Законом. Протягом цього 20-денного строку учасники справи та особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, інтереси та (або) обов`язки (у разі наявності у них права на вчинення відповідних процесуальних дій, передбачених цими кодексами), мають право на продовження процесуальних строків з підстав, встановлених цим Законом.
Закон №731-IX удосконалив раніше прийняті норми щодо перебігу процесуальних строків під час дії карантину для того, щоб, з однієї сторони, запобігти випадкам зловживання процесуальними правами недобросовісними учасниками справи та, відповідно, затягування розгляду справи під приводом діючого карантину, а з іншої – через процедуру поновлення судом процесуального строку забезпечити гарантування прав учасників справи, якщо їх реалізація ускладнена у зв`язку з карантинними обмеженнями. При цьому, можливість поновлення процесуального строку законодавцем віднесено на розсуд суду, залежно від обставин конкретної справи.
Вказаний закон набрав чинності 17 липня 2020 року, тому перебіг процесуальних строків, що були продовжені на час дії карантину, закінчився 06 серпня 2020 року, тобто 06 серпня 2020 року є останнім днем, коли особа могла скористатись правовою підставою для продовження строку для подання позову до адміністративного суду з пропущенням строку в зв`язку  з запровадження Урядом України карантинних заходів.
Таким чином, у зв`язку із встановленням з 12 березня 2020 року на території України карантину, законодавець передбачив можливість продовженням процесуальних строків лише до 06 серпня 2020 року. З вказаної дати поновлення пропущеного строку звернення до суду є правом, а не обов`язком суду, якщо суд визнає причини їх пропуску поважними і такими, що зумовлені обмеженнями, впровадженими у зв`язку з карантином.
Колегія суддів зазначає, що після 06 серпня 2020 року сама по собі та обставина, що на території України введено карантинні обмеження не є беззаперечною підставою для поновлення строку звернення до суду.
При цьому, позивач не навів будь-яких інших поважних причин, які б об`єктивно та непереборно перешкоджали йому своєчасно звернутись до суду із даним позовом.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для залишення позовної заяви без розгляду на підставі статті 123 КАС України, оскільки позивачем пропущено тримісячний строк звернення до суду і поважних причин такого пропуску Фермерським господарством «ЕКОАГРО-СЛК»  не наведено, а судом не встановлено. 
Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 29 вересня 2021 року у справі № 200/1709/20-а.
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Згідно із частиною 1 статті 319 КАС України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
У свою чергу, пунктом 8 частини 1 статті 238 КАС України встановлено, що суд залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
Таким чином, суд першої інстанції неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, неправильно застосував норми процесуального права, відтак оскаржуване рішення суду, відповідно до вимог статті 319 КАС України, необхідно скасувати з одночасним прийняттям постанови про залишення позову без розгляду з наведених вище підстав.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 3 ч. 1 ст. 315, ст. 319, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області задовольнити частково.
Рішення  Івано-Франківського окружного адміністративного суду   від 30 травня 2022 року   у справі № 300/5402/21 – скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Фермерського господарства «ЕКОАГРО-СЛК» залишити без розгляду.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої  статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. Б. Заверуха 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	В. В. Ніколін  	
Повне судове рішення складено 27 жовтня 2022 року.