ОКРЕМА ДУМКА

20 червня 2022 року 
м. Київ
справа №826/15940/18
адміністративне провадження №К/9901/27104/19
Суддів Верховного Суду Білоуса О.В. та Блажівської Н.Є. у справі №826/15940/18 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Луганській області, як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до ГУ ДПС у Луганській області, як відокремленого підрозділу ДПС України, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 серпня 2018 року №165-12-32-13-10-1213, №164-12-32-13-10-1213, від 9 серпня 2018 року №0647567-1309-1213, якими нараховано грошові зобов`язання з транспортного податку за 2016, 2017, 2018 роки.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 серпня 2019 року позов задоволено.
20 червня 2022 року колегія суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду ухвалила постанову у справі № 826/15940/18, якою касаційну скаргу ГУ ДПС у Луганській області, як відокремленого підрозділу ДПС України задовольнила частково, а  рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 серпня 2019 року у справі №826/15940/18 скасувала.
У зв`язку із прийняттям цієї постанови:
-позовні вимоги ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Луганській області, як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено частково.
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 9 серпня 2018 року №0647567-1309-1213 (нарахування податкового зобов`язання з транспортного податку за 2018 рік).
- в іншій частині позовних вимог відмовлено.
Проте не можемо погодитися із одним із сформованих у цій постанові правовим висновком. На підтвердження цього наводимо таке. 
Так, судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що відповідно до свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_1 позивачу належить на праві власності автомобіль BMW модель X5, державний номерний знак НОМЕР_2 , об`єм двигуна 2993 куб. см, 2016 року випуску.
Контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 15 серпня 2018 року №165-12-32-13-10-1213, №164-12-32-13-10-1213 та від 9 серпня 2018 року №0647567-1309-1213, якими позивачу визначено податкові зобов`язання з транспортного податку з фізичних осіб за 2016 рік у сумі 14583,33 грн, за 2017 рік - 25000 грн, за 2018 рік - 25000 грн відповідно.
На підставі листа Міністерства економічного розвитку і торгівлі України (далі - Мінекономрозвитку) щодо середньоринкової вартості легкового автомобіля, належного Позивачу, встановлено, що така вартість автомобіля BMW (модель X5, дизельний двигун об`ємом 3,0 літра з автоматичною коробкою передач, до 2-х років з року випуску) становила понад 750 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового 2016 року.
Автомобіль BMW X5 з робочим об`ємом дизельного двигуна 3,0 літра, до 2 років з року випуску, було включено також в 2017, 2018 роках до Переліку легкових автомобілів, з року випуску яким минуло не більше п`яти років та середньоринкова вартість яких становить понад 375 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом, станом на 1 січня звітного року (далі -Перелік).
Розрахована у 2017, 2018 роках згідно з Методикою середньоринкова вартість легкового автомобіля BMW X5 з робочим об`ємом дизельного двигуна 3,0 літра, 2016 року випуску становила 1252578,15 та 1202267,50 грн відповідно.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, зазначив, що відповідачем порушено строки надсилання (вручення) спірних податкових повідомлень-рішень, встановлені підпунктом 266.7.2 пункту 266.7 статті 266 ПК України (податкові повідомлення-рішення за 2016, 2017, 2018 роки направлені позивачу 22 серпня 2018 року) та застосував до спірних правовідносин положення підпункту 266.10.2 статті 266 ПК України, якими визначено, що у разі, якщо контролюючий орган не надіслав (не вручив) податкове/податкові повідомлення-рішення у строки, встановлені підпунктом 266.7.2 пункту 266.7 цієї статті (до 1 липня звітного періоду), фізичні особи звільняються від відповідальності, передбаченої цим Кодексом за несвоєчасну сплату податкового зобов`язання.
Крім того, суди зазначили, що належний Позивачу автомобіль не може бути об`єктом оподаткування, оскільки об`єм циліндрів двигуна автомобіля (2993 куб.см) є меншим, ніж визначений Мінекономрозвитку України у відповідному переліку (3,0 літра).
Відмовивши в частині позовних вимог, Верховний Суд виходив з того, що об`єм двигуна у сукупності елементів, які впливають на вартість автомобіля як об`єкта оподаткування, застосовується у Методиці як економічна характеристика автомобіля, а не суто технічний його показник. Тому очевидним є, що при віднесенні певної моделі до визначених Мінекономрозвитку об`єктів для оподаткування транспортним податком виправданим є застосування загальноприйнятого позначення об`єму двигуна у літрах, а не його детальних технічних характеристик у кубічних сантиметрах, оскільки цього достатньо для ідентифікації автомобіля. Такий підхід є цілком достатнім та зрозумілим для застосування податковими органами, він повністю відображає економічні характеристики автомобіля і відхилення на декілька тисячних від застосованого Мінекономрозвитку показника в літрах об`єму двигуна не вказує на те, що відповідний автомобіль не є об`єктом оподаткування, оскільки це не впливає на його середньоринкову вартість.
Вказаний висновок щодо заокруглення об`єму двигуна 2993 куб.см та ідентифікації цього ж автомобіля як автомобіля з об`ємом двигуна в 3,0 літра, на нашу думку, є помилковим з огляду на таке.
Відповідно до підпункту 267.2.1 пункту 267.2 статті 267 ПК України об`єктом оподаткування є легкові автомобілі, з року випуску яких минуло не більше п`яти років (включно) та середньоринкова вартість яких становить понад 375 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Така вартість визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику економічного, соціального розвитку і торгівлі, за методикою, затвердженою Кабінетом Міністрів України, станом на 1 січня податкового (звітного) року виходячи з марки, моделі, року випуску, об`єму циліндрів двигуна, типу пального. Щороку до 1 лютого податкового (звітного) року центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику економічного, соціального розвитку і торгівлі, на своєму офіційному веб-сайті розміщується перелік легкових автомобілів, з року випуску яких минуло не більше п`яти років (включно) та середньоринкова вартість яких становить понад 375 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного року, який повинен містити такі дані щодо цих автомобілів: марка, модель, рік випуску, об`єм циліндрів двигуна, тип пального. Відповідно до пункту 13 Методики визначення середньоринкової вартості легкових автомобілів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2016 року №66 (далі - Методика №66), Мінекономіки (на дату розгляду справи - Мінекономрозвитку) відповідно до цієї Методики розраховує середньоринкову вартість автомобіля та щороку до 1 лютого податкового (звітного) року розміщує на своєму офіційному веб-сайті перелік легкових автомобілів, з року випуску яких минуло не більше п`яти років (включно) та середньоринкова вартість яких становить понад 375 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, який повинен містити такі дані щодо зазначених автомобілів: марка, модель, рік випуску, об`єм циліндрів двигуна, тип пального. Об`єм циліндрів двигуна автомобіля зазначається в куб. сантиметрах або в літрах з урахуванням інформації щодо об`єму циліндрів двигуна автомобіля, зазначеної в прайс- листах виробників (дилерів), зокрема іноземних, спеціалізованих періодичних виданнях, комп`ютерних програмах для продажу автомобілів, Інгернсті або інших джерелах (частина друга пункту 4 Методики №66).
Крім того, Методика №66 та Порядок визначення середньоринкової вартості легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 10 квітня 2013 року №403, передбачають альтернативні варіанти дій, коли неможливо визначити ціну ідентичного нового автомобіля в Україні (нового транспортного засобу в Україні), а також визначають ознаки і параметри ідентичних та аналогічних автомобілів (транспортних засобів).
Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що підзаконними нормативно-правовими актами детально визначені особливості транспортного податку та механізм його справляння, однак спірним було і залишається питання можливості заокруглення об`єму циліндрів двигунів автомобілів до найбільш цілого значення при визначенні об`єкта оподаткування транспортним податком.
Підстави застосування приблизного (заокругленого) показника об`єму циліндрів двигунів автомобілів нормами закону не передбачено, тому фактично, здійснюючи округлення об`єму двигуна автомобіля до іншого показника, уповноваженими органами допускається свавільне втручання у майнові права платників податків.
В аспекті наведеного, необхідно звернути увагу на те, що у пунктах 50, 51 рішення ЄСПЛ у справі «Щокін проти України» зазначено, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Так, друге речення першого пункту передбачає, що позбавлення власності можливе тільки «на умовах, передбачених законом», а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення «законів». Більш того, верховенство права, один із основоположних принципів демократичного суспільства, притаманний усім статтям Конвенції. Таким чином, питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності і не було свавільним (див. рішення у справі «Ятрідіс проти Греції»  (Jatridis v. Greece) [ВП], № 31107/96, пункт 58, ЄСПЛ 1999-II). Говорячи про «закон», стаття 1Першого протоколу до Конвенції  посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях Конвенції (див. рішення у справі «Шпачек s.r.о.» проти Чеської Республіки» (<…>), №6449/95, пункт 54, від 9 листопада 1999 року). Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підстави в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого закону, вимагаючи, щоб він був доступним для зацікавлених осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні (див. рішення у справі «Бейелер проти Італії» (Beyeler v. Italy), [ВП], № 33202/96, пункт 109, ЄСПЛ 2000-І).
Отже, нормами ПК України та нормами підзаконних нормативно-правових актів, що були чинними на час виникнення спірних правовідносин, чітко визначені аспекти та особливості справляння транспортного податку, однак поза увагою законодавця та інших уповноважених органів залишилося питання невідповідності показника об`єму циліндрів двигунів автомобілів, зазначеного в технічному паспорті автомобіля, показнику об`єму циліндрів двигунів автомобілів, зазначеного в Переліку легкових автомобілів, який розміщений на офіційному веб-сайті Мінскономрозвитку. Таким чином, уповноважені та контролюючі органи здійснюють більш ширше тлумачення норм, що у свою чергу може призвести до порушення справедливого балансу між загальними інтересами держави та інтересами платників податків. Втручання у право власності повинно не лише бути законним та переслідувати за фактами та у принципі «законну мету» «відповідно до загальних інтересів», але також має існувати обґрунтоване пропорційне співвідношення між вжитими заходами та метою, яку прагнули досягти будь-якими заходами, застосованими державою, пов`язаних з майновими правами. Ця вимога виражена у понятті «справедливий баланс», який має бути встановлений між вимогами загального інтересу суспільства та вимогами захисту основоположних прав особи (справа «Хуттен-Чапська проти Польщі» [ВП] (Hutten-Czapska v.Poland [GC], заява № 35014/97, пункт 167, ЄСПЛ 2006-VIII).
Положення податкового принципу презумпції правомірності платника податків дають підстави для вирішення подібних спорів на користь платника податків. Презумпція правомірності рішень платника податків є одним із основних принципів податкового законодавства.
Для мінімізації переваг адміністративного становища контролюючого органу та забезпечення інтересів платника податків було сконструйовано на нормативному рівні презумпцію правомірності рішень платника податків. Важливим є той аспект, що презумпція правомірності рішень платника податків покликана забезпечити правову визначеність у податковому правозастосуванні, у тих випадках, коли закон передбачає неоднозначне трактування прав та обов`язків учасників податкових відносин.
Отже, нормами чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства не була передбачена можливість заокруглення показника об`єму циліндрів двигунів автомобілів, які зазначені в Переліку, затвердженому Мінекономрозвитку при визначенні податкових зобов`язань з транспортного податку, а тому, на нашу думку, відсутні підстави застосування приблизного (заокругленого) показника об`єму циліндрів двигунів автомобілів. Проведене податковим органом заокруглення є як виходом за межі законної компетенції (оскільки жодне з проаналізованих положень такого повноваження їм не надає), так і формою протиправного наділення їх дискрецією у сфері визначення об`єкта при адмініструванні транспортного податку. Фактично, надання можливості визначати об`єкт оподаткування із застосуванням проведення заокруглення зумовлює визнання нечіткості правового регулювання при визначенні елементів юридичного складу податку.
На  користь наведеного свідчить і те, що лише 5 серпня 2020 року  Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №678, якою внесено зміни до Методики №66 та пункт 4 доповнено абзацом такого змісту: Об`єм циліндрів двигуна автомобіля зазначається в куб. сантиметрах або в літрах з урахуванням інформації щодо об`єму циліндрів двигуна автомобіля, зазначеної в прайс-листах виробників (дилерів), зокрема іноземних, спеціалізованих періодичних виданнях, комп`ютерних програмах для продажу автомобілів, Інтернеті або інших джерелах.
Тобто лише з 2020 року об`єм циліндрів двигуна автомобіля зазначається Мінекономрозвитку в куб. сантиметрах або в літрах.
З огляду на встановлені судами попередніх інстанцій обставини, нормативно-праве регулювання спірних правовідносин  вважаємо, що суди першої та апеляційної інстанцій у цій справі дійшли обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог в цій частині.

Судді                                                                                                    О.В. Білоус 
                                                                                                    Н.Є. Блажівська