ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2022 року 
м. Київ
справа № 640/19408/19
адміністративне провадження № К/9901/11119/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  640/19408/19
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва (суддя Шейко Т. І.) від 03 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Собків Я. М., Глущенко Я. Б., Черпіцька Л. Т.) від 10 березня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У жовтні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» (далі - ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 03 липня 2019 року № 08642615140101 та № 08652615140101.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що не погоджується з висновками Акта перевірки щодо порушення відповідних положень Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки висновки відповідача за наслідками проведеної перевірки щодо порушень позивачем положень ПК України є хибними, базуються виключно на суб`єктивних припущеннях перевіряючих, які не мають підтвердження належними доказами.
При цьому позивач вважає, що чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів. Вважає, що позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками податкового контролю.
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 вересня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2021 року, у задоволенні позову відмовлено повністю. 
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 29 березня 2021 року ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2021 року, і ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог. Стягнути з Головного управління ДПС у м. Києві на користь ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» судові витрати.
5. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 12 травня 2021 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. 
6. 31 травня 2021 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у м. Києві надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач просить залишити касаційну скаргу ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2021 року без змін.
7. 01 листопада 2021 року до Верховного Суду від ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» надійшло клопотання про зупинення виконання рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2021 року, у задоволенні якого ухвалою Верховного Суду від 11 листопада 2021 року відмовлено.
8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно наказу від 23 травня 2019 року № 6790, на підставі направлень від 28 травня 2019 року № 952/26-15-14-01-01, № 953/26-15-14-01-01, виданих Головним управлінням ДФС у м. Києві, уповноваженими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» (код 40282370) з питань дотримання вимог податкового законодавства при визначенні по взаємовідносинах з ТОВ «Щивець» (код 40425342) за період квітень, липень, серпень, вересень 2018 року показників декларацій з податку на додану вартість та за 2018 рік - показників фінансової звітності з їх відображенням у деклараціях з податку на прибуток підприємства.
10. За результатами перевірки складено акт від 10 червня 2019 року №  339/26-15-14-01-01/40282370, згідно висновків якого встановлено порушення ТОВ «Експерт-Інбуд»: - пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на прибуток на загальну суму 193 989 грн, в тому числі за 2018 рік у сумі 193 989 грн; - пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість на суму 179 619 грн, в тому числі по періодам: за квітень 2018 року у сумі 41 667 грн, за липень 2018 року у сумі 54 919 грн, за серпень 2018 року у сумі 33 033 грн, за вересень 2018 року у сумі 50 000 грн.
11. Висновки посадових осіб відповідача про заниження позивачем доходу за період з 01 січня 2018 року по 31 грудня 2018 року на загальну суму 1 077 714 грн та, відповідно заниження суми податку на прибуток у загальній сумі 193 989 грн, в тому числі за 2018 рік в сумі 193 989 грн, а також завищення податкового кредиту у перевіряємий період на суму 179 619 грн, мотивовані неможливістю реального здійснення господарських операцій ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» з ТОВ «Щивець», що мали місце у вказаний період згідно податкової звітності позивача.
12. Зокрема, в результаті опрацювання податкової інформації по контрагенту ТОВ «Щивець» встановлено, що останнє зареєстроване 14 квітня 2016 року Голосіївською районною в місті Києві державною адміністрацією (свідоцтво про державну реєстрацію від 14 квітня 2016 року №  10681020000042562), та взято на податковий облік ДПІ у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві 14 квітня 2016 року за № 265016069317.
13. Директор та головний бухгалтер ТОВ «Щивець» в одній особі - ОСОБА_1 .
14. Контролюючим органом також встановлено, що у період надання послуг на ТОВ «Щивець» працювала 1 особа (директор), згідно аналізу інформації за базами даних ДФС у ТОВ «Щивець» не мало необхідних умов для здійснення господарської діяльності у сфері виконання загально-будівельних робіт внутрішніх приміщень, робіт по частковому ремонту приміщень через відсутність матеріальних та технічних ресурсів та інших об`єктів нерухомості, основних засобів, обладнання, транспортних засобів, трудових ресурсів та персоналу, враховуючи, що згідно даних ЄРПН з дати реєстрації по дату акта ТОВ «Щивець» не отримувало послуги з ремонтних робіт тощо, а також в розрізі номенклатури придбаних та реалізованих товарів (робіт, послуг) з моменту реєстрації ТОВ «Щивець» жодної іншої діяльності, ніж участь в транзитному проведенні по ланцюгу постачання товарів (послуг) не здійснював, перевіркою встановлено неможливість здійснення ТОВ «Щивець» господарської діяльності у відповідності до визначення підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України та частин першої і другої статті 3, частини першої статті 43 Господарського кодексу України.
15. Крім того, згідно даних АІС «СФП» по ТОВ «Щивець» наявна картка суб`єкта фіктивного підприємництва від 06 листопада 2018 року № 42/26-15-21-30, за якою встановлено порушення кримінальної справи за фактом скоєння злочину передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України (пояснення громадянина ОСОБА_1 ).
16. Так, згідно отриманого Головним управлінням ДФС у м. Києві протоколу допиту від ст. о/у сьомого відділу ОУ ГУ ДФС у м. Києві Юрченко Є. П. від 24 жовтня 2018 року, щодо непричетності до ведення фінансово-господарської діяльності директора ТОВ «Щивець» ОСОБА_1 , останній зокрема зазначав, що лише зі слів працівників податкової міліції йому стало відомо про те, що він являється керівником, засновником та співзасновником, а також головним бухгалтером ряду суб`єктів підприємницької діяльності, у тому числі ТОВ «Щивець», попри те, що жодних СГД не реєстрував, підприємницьку діяльність від імені даних СГД не здійснював та не мав мети її здійснювати, документів, які стосуються фінансово-господарської діяльності вказаних підприємств не підписував, установчі документи та печатки підприємств та інших документів не отримував.
17. Також, ОСОБА_1 у своїх поясненнях зазначав про те, що договорів та додатків до них на проведення фінансово-господарських операцій з підприємствами-контрагентами, пов`язаними з придбанням або реалізацією товарно-матеріальних цінностей (виконання робіт, надання послуг) особисто від імені відповідних СГД не укладав, не підписував та не доручав третім особам вчиняти такі дії. Назви підприємств-контрагентів, їх місцезнаходження та службові особи йому жодним чином не відомі. Вказано, що до нотаріату з питання оформлення картки із зразками підпису для відкриття розрахункових рахунків в установах банків він також не звертався, у тому числі будь-які операції з розрахунковими рахунками, зняття готівкових коштів, переказу безготівкових коштів та інші операції не здійснював.
18. Таким чином, беручи до уваги свідчення ОСОБА_1 про непричетність до державної реєстрації, формування статутного фонду, здійснення управлінських функцій, бухгалтерського та податкового обліку, внесення змін до установчих документів, перереєстрації, продажу ТОВ «Щивець», а також відомості з ЄДРСР щодо ознак фіктивності ТОВ «Щивець», відповідачем зроблено висновок про неможливість вчинення господарських операцій даним контрагентом з ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» у перевіряємому періоді, а отже виписані відповідні первинні бухгалтерські документи за цими господарськими операціями не відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
19. Також в акті перевірки від 10 червня 2019 року № 339/26-15-14-01-01/40282370 вказано, що до перевірки не були надані в повному обсязі підтверджуючі первинні документи по субпідрядникам, які могли б свідчити про надання будівельно-ремонтних робіт, передбачених Загальними умовами укладання та виконання договорів підряду в капітальному будівництві, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 01 серпня 2005 року № 668, а саме: - журнали обліку виконаних робіт (КБ-6), який є підставою для складання звітності з виконання будівельно-ремонтних робіт, використання основних матеріалів, здійснення контролю за обсягами робіт тощо; - акти на приховані роботи; - журнал будівельних робіт; - журнал оперативної документації об`єкта; - звіти про хід та результати наданих робіт; - акти прийому-передачі орендованого обладнання та специфікації зазначені в договорах; - накази про призначення відповідальних, інструкції та журнали з охорони праці.
20. На підставі акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 03 липня 2019 року: 
- №08642615140101, яким ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на прибуток» на 242  486 грн в т. ч за податковим зобов`язанням на 193  989 грн та штрафними (фінансовими) санкціями на 48  497 грн;
- № 08652615140101, яким ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 224  524 грн в т. ч.: за податковим зобов`язанням 179  619 грн та штрафними санкціями 44  905 грн.
21. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
22. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог дійшли висновку, що в розглядуваній справі мало місце прийняття до обліку неналежних первинних документів, що обумовило безпідставне формування Товариством (позивачем у справі) витрат та податкового кредиту з порушенням норм податкового законодавства, а саме підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті.139, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 ПК України.
23. Такі висновки судів обґрунтовано тим, що в матеріалах справи відсутні докази, які б свідчили про можливість залучення контрагентом позивача матеріально-технічних, майнових, трудових та виробничих ресурсів шляхом укладення цивільно-правових угод або в іншій не забороненій законом формі у період надання відповідних робіт (послуг) позивачу, а господарські операції останнього підтверджуються лише первинними документами, які були заповнені неуповноваженою на те особою (єдиним працівником позивача, який заперечує свою причетність до діяльності підприємства), а отже не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами первинними бухгалтерськими документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг.
24. При цьому, суди зауважили, що з наданих позивачем актів здачі-приймання робіт неможливо встановити на яких саме об`єктах були виконані відповідні роботи.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
25. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
26. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
27. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень не були враховані висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 06 листопада 2018 року по справі № 822/551/18, від 20 березня 2019 року по справі № 826/7946/14, згідно яких до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві, а сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентом.
28. Крім того скаржник в доводах касаційної скарги зазначає, що касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики, і справа має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу, оскільки стосується репутаційних втрат Товариства та негативних фінансових наслідків.  
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
29. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
30. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
31. Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
32. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
33. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
34. При цьому, згідно з пунктом 22.1 статті 22, пунктом 185.1 статті 185 та пунктом 186.1 статті 186 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України; поставка товарів (робіт, послуг) здійснюється за договірними (контрактними) цінами з додатковим нарахуванням податку на додану вартість; платник податків зобов`язаний надати покупцю податкову накладну, яка є підставою для віднесення вказаної в ній суми податку на додану вартість до податкового кредиту.
35. Положеннями підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
36. Відповідно до підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 Податкового кодексу України.
37. Крім того, пунктом 135.1 статті 135 ПК України врегульовано, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
38. Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
39. За приписами пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
40. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
41. Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
42. При цьому, пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
43. Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України врегульовано, що у разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
44. Стаття 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХIV)передбачає, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
45. Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
46. Згідно з частиною другою статті 9 Закону № 996-ХIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
47. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
48. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
49. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
50. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
51. Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
52. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
53. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
54. Судами попередніх інстанцій встановлено, що між ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» (Замовник), в особі директора Кузьміних О. О. та ТОВ «Щивець» (Підрядник), в особі директора Нащинець В. А. укладено договір від 02 квітня 2018 року № EXP-5, відповідно до предмету якого Замовник доручав, а Підрядник приймав на себе зобов`язання по виконанню ремонтних робіт.
55. Згідно додаткової угоди від 04 червня 2018 року № 1 до договору від 02 квітня 2018 року № EXP-5, в останній зокрема додано пункт 1.2, відповідно до якого Замовник доручав, а Підрядник приймав на себе зобов`язання по виконанню робіт на об`єкті: «Капітальний ремонт (Утеплення житлових приміщень) в Пуща-Водицькому психоневрологічному інтернаті за адресою: вул. Міська, 2, згідно договору №24-ЕБ від 29.05.2018р».
56. На підтвердження виконання робіт за договором від 02 квітня 2018 року № EXP-5 надано акти здачі-приймання робіт: від 30 квітня 2018 року № 7-с1, від 31 липня 2018 року № 23/с1, від 31 липня 2018 року № 29/с2, від 31 липня 2018 року № 24/с1, від 31 липня 2018 року № 22/с1, від 31 липня 2018 року № 17/с2, від 31 липня 2018 року № 32/с1, від 31 липня 2018 року № 26/с1, від 31 липня 2018 року № 19/с2, від 31 липня 2018 року № 18-с2, від 31 липня 2018 року № 21/с3, від 31 липня 2018 року № 21/с2, від 31 серпня 2018 року № 36-с2, від 30 серпня 2018 року № 34/с2, від 31 серпня 2018 року № 28/с1, від 28 вересня 2018 року № 38/с3, від 28 вересня 2018 року № 33/с1-1, від 28 вересня 2018 року № 39/с1, від 30 листопада 2018 року № 56/с1, від 30 листопада 2018 року № 7/8с, на загальну суму ПДВ в розмірі 179 619,06 грн, та у розмірі 898 095,30 грн за обсягом операцій за ставкою 20%.
57. Розрахунки між ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» та ТОВ «Щивець» проводились у безготівковій формі, відповідно до наданої оборотно-сальдової відомості по рахунку 6312.
58. Також судами встановлено, що ТОВ «Щивець» поставляло субпідрядні послуги ТОВ «ЕКСПЕРТ-ІНБУД», яке в свою чергу виконувало послуги для таких контрагентів: ТОВ «Ай Бі Сі Дженерал Буд» (код 41542140); ПАТ «Державна продовольчо-зернова корпорація України» (код 37243279); Дарницький дитячий будинок інтернат (код 03188808); Ново-Білицький ПНІЧ (код 26267255); ПАТ «Укртелеком» (код 21560766).
59. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх недостовірними та недостатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.
60. Зокрема, проаналізувавши зміст вказаних документів у сукупності з податковою інформацією стосовно ТОВ «Щивець» а також поясненнями директора названого Товариства (єдиного працівника цього товариства) суди дійшли висновку про те, що факт отримання позивачем послуг від контрагента не підтверджено належними первинними документами, які б розкривали зміст операції та рух активів у процесі її здійснення, що є обов`язковою умовою для визнання господарських операцій товарними. Позивачем у цій справі не спростовано належними та допустимими доказами факт реальної зміни матеріального та грошового стану контрагента, а первинні документи, які надані позивачем, свідчать лише про факт оформлення господарської операції для заниження бази оподаткування позивача. 
61. Як встановлено приписами податкового законодавства, підставами для віднесення до складу сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції, якщо вона спричинила реальні зміни майнового стану платника податків. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
62. Про відсутність факту здійснення господарської операції може свідчити, зокрема те, що результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (наприклад, відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару/надання послуг особою, яка ніколи не продавала товару/не надавала послуг, тощо).
63. Касаційний суд відзначає, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, адже саме він виступає суб`єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об`єкт оподаткування за фактом понесення витрат.
64. Необхідно враховувати, що практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, ні помилки в оформленні первинних документів самі по собі не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
65. Колегія суддів вважає вірною позицію судів першої та апеляційної інстанцій, що надані позивачем документи не можна вважати такими, що підтверджують здійснення господарської операції, виходячи з чого показники податкового обліку позивача по даним відносинам не підтверджені у встановленому порядку. Позивачем, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та підтверджують факти господарської діяльності, яка здійснюється з розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект.
66. Верховний Суд наголошує, що суди попередніх інстанцій правомірно врахували твердження позивача, стосовно принципу індивідуальної відповідальності платника податків і той факт, що нормами чинного законодавства не визначено прямої залежності між правомірністю формування платником податків показників його податкової звітності та діями його контрагента та/або відповідних посадових осіб і для формування показників податкової звітності необхідним є лише встановлення факту здійснення господарської операції та підтвердження її відповідними первинними бухгалтерськими документами.
67. Судами враховано, що під час проведення перевірки, контролюючим органом взяті до уваги відібрані в рамках кримінального провадження пояснення, надані керівником контрагента, який повідомив, що жодного відношення до фінансово-господарської діяльності зазначеного підприємства він не має, господарську діяльність від імені підприємств не здійснював.
68. Суди правильно зазначили, що сам факт порушення кримінальної справи не вказує на наявність обставин, які не потребують доказування, разом з тим, зазначені обставини підлягають врахуванню, з огляду на те, що в податкових документах, з цим контрагентом, зазначене прізвище саме особи, яка склала первинні документи.
69. Суд наголошує, що платник податків повинен бути розумним та обачливим при виборі контрагента. Перевірка наявності у постачальника державної реєстрації та реєстрації у податковому органі не характеризує підприємство як добросовісного платника, що має ділову репутацію як конкурентоспроможну особу на ринку відповідних товарів (послуг), що діє через уповноважену особу, яка представляє інтереси підприємства.
70. Несприятливі наслідки недостатньої бережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладено відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов`язань та провадження необґрунтованих виплат. У випадку недобросовісності контрагентів покупець несе ризик своєї бездіяльності не лише по виконанню господарсько-правових зобов`язань, але і в рамках податкових правовідносин.
71. Право на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та податкових зобов`язань виникають у разі здійснення господарських операцій, підтверджених відповідними розрахунковими платіжними та інші первинними документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. Факт відсутності, або невідповідності первинного документу, який посвідчує господарську операцію, встановленим вимогам, унеможливлює формування на його підставі податкового кредиту та податкових зобов`язань при подальшій реалізації товару.
72. Всі вищенаведені обставини в сукупності надали судам обґрунтовані підстави для висновку про безтоварних характер вказаних операцій та, як, наслідок правомірність дій податкового органу щодо донарахування позивачу грошових зобов`язань за платежем «Податок на прибуток» та «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)»
73. Зважаючи на правове регулювання правовідносин та встановлені обставини, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що позивачем не доведено наявності підстав, з якими норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного формування спірних сум податкових вигод. Відповідно, при прийнятті оскаржуваних рішень контролюючий орган діяв правомірно, у межах наданих йому повноважень. Таким чином, правові підстави для задоволення позовних вимог відсутні.
74. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
75. Фактично доводи касаційної скарги зводяться до незгоди із позицією судів попередніх інстанцій у цій справі з посиланням при цьому на обставини справи, з урахуванням яких судомами надано оцінку. Такі доводи не є належним правовим обґрунтуванням підстав касаційного оскарження судових рішень, передбачених частиною четвертою статті 328 КАС України.
76. Обґрунтовуючи довід про наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, відповідач посилається на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій практики Верховного Суду, викладеної у постановах від 06 листопада 2018 року по справі № 822/551/18, від 20 березня 2019 року по справі № 826/7946/14.
77. Суд зазначає, що подібність правовідносин визначається їх змістом (правами і обов`язками суб`єктів правовідносин). У свою чергу, зміст правовідносин визначається юридичним фактом (юридичним складом) або подією, які в силу закону, породжують права та обов`язки особи (суб`єкта правовідношення).
78. Посилання скаржника в касаційній скарзі на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 06 листопада 2018 року по справі № 822/551/18, від 20 березня 2019 року по справі № 826/7946/14, колегією суддів до уваги не приймаються, оскільки обставини у цій справі є відмінними зі спірними. Суд зазначає, що позиція Суду не стосується порядку застосування певних норм права, а є висновком за результатом оцінки наданих учасниками справи доказів та установлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи.
79. Решта доводів заявника касаційної скарги висновків судів не спростовують, натомість зводяться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України.
80. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКСПЕРТ-ІНБУД» залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2021 року у справі № 640/19408/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. В. Дашутін
                                                                                                    О. О. Шишов