ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 травня 2022 року 
м. Київ
справа № 803/966/18
адміністративне провадження № К/9901/67698/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №803/966/18 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області, головного державного ревізор-інспектора відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області Головайчука Артура Петровича, головного державного ревізор-інспектора відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області Гаврилюка Валентина Сергійовича про визнання дій протиправними, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги, рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2018 (суддя Дмитрук В.В.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018 (головуючий суддя Ніколін В.В., судді: Заверуха О.Б., Старунський Д.М.),

ВСТАНОВИВ:

ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до ГУ ДФС у Волинській області, головного державного ревізор-інспектора відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Волинській області Головайчука А.П., головного державного ревізор-інспектора відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Волинській області Гаврилюка В.С. про визнання дій протиправними, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.02.2018 №0141121306; №0141431306; №0141341306, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 27.02.2018 №Ф-0136951306, рішення про застосування штрафних санкцій від 27.02.2018 №0136871306.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2018, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018, адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Волинській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду. 

Ухвалою Верховного Суду від 14.01.2019 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018 у справі №803/966/18.

Ухвалою суду від 27.05.2022 розгляд справи призначено попередньому судовому  засіданні на 30.05.2022.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального права, зокрема, положення 78, 79, 81 Податкового кодексу України, Закону №584-VII «Про митний тариф України» (Правила 1, 2 (а), 6 затверджені Законом №584-VII, пункту (е) примітки 2 і примітки 9 Пояснень до групи 40 та пункту (2) загальних положень Пояснень до групи 94 УКТ ЗЕД, пояснень до товарних позицій 4008 та 9404 УКТ ЗЕД, затверджених наказами Міндоходів та ДФС України від 14.10.2014 та від 09.06.2015 «Про затвердження Пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності», а також порушення норм процесуального права, а саме, статтей 9, 72, 242 КАС України. 
Крім того, податковий орган вказує, що підставою для проведення перевірки слугувало звернення особи щодо виплати позивачем доходів у вигляді заробітної плати працівникам без належного їх трудового оформлення. У зв`язку з цим було видано наказ про проведення позапланової документальної виїзної перевірки, на підставі якого виписано направлення на перевірку. Проведення перевірки за місцезнаходженням контролюючого органу відбулось у зв`язку з тим, що всі документи, необхідні для проведення перевірки щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, були надані позивачем, інші документи, необхідні для проведення перевірки з питань оформлення трудових відносин, були у розпорядженні ГУ ДФС у Волинській області. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2018, постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018 у справі №803/966/18 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Позивач скористався своїм процесуальним правом заперечити проти касаційної скарги. У відзиві позивач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції дійшли правильного висновку, що недотримання контролюючим органом вимог щодо процедури проведення перевірки платника податків свідчить про її незаконність, - просить залишити касаційну скаргу без задоволення. 

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, на підставі наказу від 26.01.2018 №467 Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 , направлення на перевірку від 29.01.2018 №471 та №474, 30.01.2018 головним державним ревізор-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Волинській області Головайчуком А.П. та головним державним ревізор-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Волинській області Гаврилюком В.С. проведено позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за період з 01.07.2017 по 30.09.2017

За результатом перевірки складений акт від 01.02.2018№1720/03-20-13-07/ НОМЕР_1 .  Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог: 
пп. б п.176.2 ст.176, пп.14.1.180, 14.1.222 п.14.1 ст.14, пп.136.1.1 п.163.1 ст.163, пп.167.1 ст., пп.168.1.1, 168.1.2 п.168.1 ст.168, пп.171.1 ст.171, пп. а п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок з доходів фізичних осіб із виплат найманим працівникам за вересень 2017 року в сумі 540 грн.; 

п.1 ч.1 ст.7, п.1 ч.2 ст.6, п.5, 7 ст.8 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування , в результаті чого занижено єдиний соціальний внесок за вересень 2017 року на суму 1408 грн.; 

пп.162.1.3 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.2 п.164.1 ст.164, пп.1.3 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в результаті чого занижено суму військового збору за жовтень 2017 року в сумі 45 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 27.02.2018 

№0141121306, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 540 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 135 грн.; 

№0141431306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на суму 45 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 11,25 грн.;

№0141341306, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 510 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати;

вимогу від 27.02.2018 №Ф-0136951306 про сплату боргу (недоїмки) на суму 1408 грн.; 

рішення від 27.02.2018 №0136871306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 140,80 грн.

За наслідками адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Вважаючи рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, у якому просив:

визнати протиправними дії ГУ ДФС у Волинській області, а саме головного державного ревізор-інспектора відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Волинській області Головайчука А.П. та головного державного ревізор-інспектора відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Волинській області Гаврилюка В. С. щодо проведення в період з 29.01.2018 до 01.02.2018 позапланової виїзної документальної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за період з 01.07.2017 по 30.09.2017; визнати протиправним і скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.02.2018 №0141121306; №0141431306; №0141341306; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 27.02.2018 №Ф-0136951306 на суму 1408 грн.; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 27.02.2018 №0136871306.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, задовольняючи позов, виходив з того, що оскільки податковим органом порушено порядок проведення документальної позапланової виїзної перевірки, то наслідки такої перевірки у вигляді оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій не можуть бути визнані правомірними, у зв`язку з чим останні підлягають визнанню протиправними та скасуванню, незважаючи від доведеності висновків щодо вичинених позивачем порушень.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Як встановлено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 цієї статті документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок регламентований статтею 78 ПК України.

Згідно з пунктом 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки. При цьому законодавець чітко розмежовує правову природу та процедуру проведення документальних позапланових виїзної та невиїзної перевірок.

Відповідно до пункту 78.5 статті 78 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. 

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Як правильно вказано судами, нормами ПК України чітко встановлені умови та порядок проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути підставою для висновку про законність такої перевірки. 

У справі, що розглядається, судами встановлено, що наказом ГУ ДФС у Волинській області від 26.01.2018 призначено проведення позапланової виїзної перевірки позивача.

На підставі наказу посадовим особам податкового органу були видані направлення на проведення документальної позапланової виїзної перевірки від 29.01.2018.

Як з`ясовано судами, в акті перевірки від 01.02.2018 зазначено, що перевірка проведена в приміщенні за адресою: Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан 4, тобто в приміщенні Головного управління ДФС у Волинській області. 

З наведеного вбачається, що головними державними ревізор-інспекторами Головайчуком А.П. та Гаврилюком В.С. фактично проведено документальну невиїзну перевірку, що явно не відповідає виду перевірки, призначеної наказом від 26.01.2018, як документальна позапланова виїзна перевірка.

Судами констатовано, що проведення перевірки у приміщенні податкового органу, а не за місцезнаходженням позивача, позбавило останнього можливості бути присутнім під час проведення перевірки, надавати відповідні пояснення та документи, брати участь в дослідженні документів, які стали підставою для встановлених порушень.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що податковим органом порушено порядок проведення документальної позапланової виїзної перевірки. Наслідки такої перевірки у вигляді оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій також не можуть бути визнані правомірними, у зв`язку із чим останні підлягають визнанню протиправними та скасуванню, незважаючи від доведеності висновків щодо вичинених позивачем порушень.

На підставі викладеного, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у спірних правовідносинах, касаційний суд зауважує, що лише дотримання балансу публічних і приватних інтересів, встановлених умови та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. 

З урахуванням встановлених обставин, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що невиконання вимог ПК України є підставою для визнання неправомірними дій щодо проведення та правових наслідків такої перевірки. Відповідач не виконав всіх обов`язкових умов, передбачених чинним законодавством, для здійснення перевірки, відтак, дії щодо її проведення та відповідно прийняті за її результатами рішення є неправомірними.

Крім того, посилання відповідача на недотримання позивачем податкового законодавства, як на підставу для відмови у задоволенні позову про скасування спірних податкових повідомлень-рішень, суди правильно не взяли до уваги, оскільки такі рішення мають бути прийняті виключно на підставах та з додержанням норм права, які податковим органом не дотримані.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

КАС України встановлює, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Суд вважає за необхідне наголосити, що, виходячи з окреслених процесуальним законом меж, предметом касаційного перегляду можуть бути виключно питання права, а не факту, а тому до їх переоцінки Верховний Суд не вдається у разі відсутності підстав, визначених підпунктами 1, 3, 4 частини другої статті 353 КАС України.

Висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із такими, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

На підставі встановлених обставин справи та з урахуванням нормативного регулювання, що підлягає застосуванню у спірних правовідносинах, в межах вимог касаційної скарги, суд не може визнати доводи відповідача для скасування рішення судів попередніх інстанцій обґрунтованими.

Доводи заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовують, натомість зводяться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України.

Правилами частини другої статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

З урахуванням викладеного, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України визначено, що  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 343, 345, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018 у справі №803/563/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду