ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 червня 2022 року 
м. Київ

справа №820/4820/16
адміністративне провадження № К/9901/36268/18 К/9901/36269/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 

розглянув у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Слобожанський миловар» (далі - Товариство) та Спеціалізованої  державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Харкові МГУ ДФС (далі - СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 15.11.2016 (суддя Мельников Р.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2017 (головуючий суддя - Старосуд М.І., судді - Лях О.П., Яковенко М.М.) та заяву Слобожанської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Харківській області (далі - Слобожанська ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області) про приєднання до касаційної скарги Спеціалізованої  державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Харкові МГУ ДФС у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Слобожанський миловар» до Спеціалізованої  державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Харкові МГУ ДФС, Слобожанської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Харківській області, Головного управління Державної казначейської служби у Харківській області (далі - Казначейство) про визнання протиправною бездіяльності та стягнення суми

У С Т А Н О В И В:

У вересні 2016 року Товариство звернулось до суду із позовом до СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС, Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області, Казначейства у якому просило: визнати протиправною бездіяльність СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС та Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області з неподання висновку до Казначейства щодо здійснення бюджетного відшкодування в розмірі 509262,00 грн., зменшеного податковим повідомлення-рішенням № 0000134700 від 01.07.2014 за березень 2014 року, яке було скасоване судовим рішенням, що набрало законної сили; стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства бюджетне відшкодування податку на додану вартість за березень 2014 року у розмірі 509262,00 грн., шляхом перерахування вказаної суми на рахунок Товариства. 

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: 22.04.2014 Товариство подало до СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС податкову декларацію з податку на додану вартість за березень 2014 року із відповідними додатками. В свою чергу податковий орган здійснив документальну позапланову виїзну перевірку законності декларування Товариством від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за березень 2014 року та достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за березень 2014 року на рахунок платника у банку, результати якої оформлені актом від 20.06.2014 № 200/28-09-47-08/30357250,  на підставі висновків якого прийняв податкове  повідомлення-рішення № 0000134700 від 01.07.2014 про зменшення Товариству суми бюджетного відшкодування за березень 2014 року на 509262,00 грн.  Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 25.09.2014, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.12.2014 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.04.2016, податкове повідомлення-рішення № 0000134700 від 01.07.2014 було скасоване. Однак у 5-ти денний строк після набрання судовим рішенням законної сили СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС не подала до органу казначейства висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодування. З січня 2015 року Товариство перебуває на обліку як платник податків у Слобожанській ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області. Проте станом на дату звернення до суду з вказаним відповідачі не здійснили жодних дій, спрямованих на повернення Товариству бюджетного відшкодування податку на додану вартість за березень 2014 року у розмірі 509262,00 грн. Товариство вважає зазначену бездіяльність відповідачів протиправною, та такою що порушує законні права та інтереси позивача. Товариство зазначило, що невиконання відповідачами своїх обов`язків, встановлених вимогами пунктів 200.12, 200.13, 200.15 статті 200 Податкового кодексу України порушило право Товариства на своєчасне отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість за березень 2014 року, яке підлягає стягненню з бюджету.

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 15.11.2016, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 01.02.2017, позов задовольнив частково: визнав протиправною бездіяльність СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС та Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області з ненадання висновку до Казначейства щодо здійснення бюджетного відшкодування в розмірі 509262,00 грн., зменшеного податковим повідомлення-рішенням № 0000134700 від 01.07.2014 за березень 2014 року; зобов`язав Слобожанську ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області подати до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок щодо повернення Товариству  бюджетного відшкодування в розмірі 509262,00 грн., зменшеного податковим повідомлення-рішенням № 0000134700 від 01.07.2014 за березень 2014 року; у задоволенні решти позовних вимог відмовив. 

Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інспекції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції,  виходив з того, що: правомірність заявленої Товариством до відшкодування суми податку на додану вартість за березень 2014 року була підтверджена судовим рішенням, яке набрало законної сили, тоді як податкові органи не виконали нормативно встановлений припис щодо прийняття та подання до Казначейства  висновку про виплату Товариству суми бюджетного відшкодування за березень 2014 року у розмірі 509262,00 грн, чим порушили законні права та інтереси Товариства; оскільки відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства. То суд не може підміняти державні органи і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості, тоді як належним способом захисту прав платника податків є зобов`язання податкового органу підготувати та надати органу казначейства висновок про повернення бюджетного відшкодування.

Товариство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 01.03.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Товариства та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги Товариство вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки, зокрема, суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки тому, що: з 01.01.2017 норма підпункту 20.15 статті 200 Податкового кодексу України була викладена в новій редакції, яка передбачає, що після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, тобто в 2017 році вже відсутня можливість виконати рішення суду шляхом зобов`язання контролюючого органу надати висновок до органу державного казначейства: Товариство наголошує, що стягнення з державного бюджету заборгованості з податку на додану вартість  є ефективним засобом юридичного захисту.

СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 07.07.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що Товариство пропустило строк звернення до суду з вказаним позовом, оскільки з урахуванням положень статей 99, 254 КАС України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Товариство повинне було звернутися з цим позовом не пізніше червня 2015 року. 

Слобожанська ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області згідно заяви приєдналася до касаційної скарги СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС.

Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 20.06.2022 прийняв касаційні скарги Товариства та  СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС, а також заяву Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 21.06.2022.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційних скаргах доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, а касаційна скарга СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС задоволенню не підлягає з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, Товариство перебувало на податковому обліку СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС, а з січня 2015 року перебуває на податковому обліку у Слобожанській ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області.

Товариством було подано до СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС (в якій на той час знаходився на обліку, як великий платник податків), податкову декларацію з податку на додану вартість за березень 2014 року (вх. № 9022413758 від 22.04.2014), в рядку 23.1 якої було відображено суму бюджетного відшкодування на рахунок  платника податку в розмірі 509262,00 грн., яку сформовано з урахуванням залишку від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту, нарахованої за попередній (податковий) період.

СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС була проведена документальна документальну позапланову виїзну перевірку законності декларування Товариством від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за березень 2014 року та достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за березень 2014 року на рахунок платника у банку, результати якої оформлені актом від 20.06.2014 № 200/28-09-47-08/30357250, за висновками якого Товариством були порушені вимоги  пункту  200.4  статті  200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість по декларації за березень 2014 року на 509262,00 грн.

На підставі вказаного акту перевірки СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС було прийняте податкове повідомлення-рішення від 01.07.2014 № 0000134700.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 25.09.2014 у справі № 820/13080/14, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2014 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.04.2016, податкове повідомлення-рішення від 01.07.2014 року № 0000134700 було скасоване.

Пунктом 200.7 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Згідно з абзацами 1-2 пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у   разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або контролюючий орган розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням. Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Положеннями пункту 200.13 статті 200 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що на підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.

Згідно з пунктами 7-9 Порядку взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 № 39 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), орган державної податкової служби за місцем реєстрації платника податку зобов`язаний подати органові державної казначейської служби висновок протягом п`яти робочих днів після закінчення перевірки платника податку, який не має права на автоматичне відшкодування податку на додану вартість. Висновки та реєстр висновків, що передані до органів державної казначейської служби, подаються починаючи з 1 липня 2011 р. в електронній формі з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис» і «Про електронні документи та електронний документообіг» і не пізніше наступного операційного дня на паперовому носії. Державна податкова служба надсилає на постійній основі до Державної казначейської служби узагальнену інформацію про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках. Порядок та строки надсилання такої інформації визначаються Державною податковою службою. На підставі висновку та узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках, орган державної казначейської служби перераховує платникові податку зазначену у висновку суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку, відкритий в обслуговуючому банку, протягом п`яти операційних днів після отримання висновку в разі, коли платник податку не має права на автоматичне відшкодування податку на додану вартість.

З огляду на викладене, подання податковим органом висновку до органу казначейства щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету, було передбачено статтею 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Порядку взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 № 39 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Невиконання цього обов`язку спричиняло порушення права платника податків на отримання з бюджету суми відшкодування податку на додану вартість, а такі способи судового захисту як визнання протиправною бездіяльності податкового органу щодо неподання до органу казначейства висновку із зазначенням відповідної суми бюджетного відшкодування та зобов`язання податкового органу вчинити передбачені законодавством дії, спрямовані на підготовку і надання відповідного висновку органам казначейства, були сформульовані Верховним Судом України виходячи, зокрема, з чинного на той час законодавства.

Законами України від 24.12.2015 № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» та від 21.12.2016 № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» внесено зміни до статті 200 Податкового кодексу України, зокрема, й щодо порядку бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

У зв`язку з прийняттям вказаних змін до Податкового кодексу України постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 № 26 визнано таким, що втратив чинність Порядок взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 № 39.

Відповідно до підпункту 200.7.1 пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час ухвалення рішення судом апеляційної інстанції) на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Згідно з підпунктом 200.7.2 пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час ухвалення рішення судом апеляційної інстанції) заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Положеннями пункту 200.12 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час ухвалення рішення судом апеляційної інстанції), зокрема, визначено, що зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат: а) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення перевірки, в разі, якщо контролюючим органом внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про відсутність порушень під час такої перевірки; б) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, з обов`язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна); в) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для складення акта перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату складення акта перевірки; г) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату та номер податкового повідомлення-рішення; ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення. У випадках, передбачених підпунктами «б» і «в» цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування в автоматичному режимі на наступний робочий день після виникнення такого випадку. У випадках, передбачених підпунктами «а», «г» і «ґ» цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку. Узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України. 

Згідно з пунктом 200.13 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час ухвалення рішення судом апеляційної інстанції) на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів.

Вказані норми статті 200 Податкового кодексу України узгоджуються з пунктами 6, 7, 11, 12 Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 № 26.

Відповідно до пункту 56 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час ухвалення рішення судом апеляційної інстанції) до 01.02.2017 центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01.02.2016, за якими станом на 01.01.2017 суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету. Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються в порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу. Відшкодування узгоджених сум податку на додану вартість, зазначених у такому реєстрі, здійснюється в хронологічному порядку відповідно до черговості надходження заяв про повернення таких сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість в межах сум, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік. Розподіл сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість здійснюється Кабінетом Міністрів України.

За таких обставин, із врахуванням встановлених судами першої та апеляційної інстанцій права  Товариства на бюджетне відшкодування податку на додану вартість за березень 2014 року у розмірі 509262,00 грн., а також відсутність механізму реального відшкодування платнику податків узгодженої суми бюджетного відшкодування вказаного податку, такі способи захисту порушеного права як зобов`язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником податків суми бюджетного відшкодування або внести заяву Товариства до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не призведуть до ефективного відновлення права платника податків.

Відповідно до частини першої статті    1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 кожна юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Європейський суд з прав людини наголошував, що поняття «майно» у першій частині статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 має автономне значення, яке не обмежується правом власності на речі матеріального світу та не залежить від формальної класифікації, прийнятої у національному законодавстві: деякі інші права та інтереси, що становлять активи, також можуть розглядатися як «майнові права», а отже, як «майно» (див. mutatis mutandis рішення у справі «Бейелер проти Італії» від 05 січня 2000 року) (Beyeler v. Italy, заява № 33202, § 100)).

За певних обставин «легітимне очікування» на отримання «активу» також може захищатися статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950. Так, якщо суть вимоги особи пов`язана з майновим правом, особа, якій воно надане, може вважатися такою, що має «легітимне очікування», якщо для такого права у національному законодавстві існує достатнє підґрунтя (див. mutatis mutandis рішення у справі «Суханов та Ільченко проти України» від 26 червня 2014 року (Sukhanov and Ilchenko v. Ukraine, заяви № 68385/10 та № 71378/10, § 35)).

Європейський суд з прав людини у рішенні у справі «Інтерсплав проти України» від 09.01.2007 зазначив, що юридична особа-платник податку на додану вартість мала достатньо підстав сподіватись на відшкодування цього податку, так само як і на компенсацію за затримку його виплати, та встановив, що заявник мав захищений статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 майновий інтерес (Intersplav v. Ukraine, заява № 803/02, § 31-32). Європейський суд з прав людини констатував порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції у справі з огляду на постійні затримки відшкодування і компенсації податку на додану вартість у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, та зазначив, що і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника порушували «справедливий баланс» між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном (§ 40).

Оскільки податкове законодавство передбачає право Товариства на повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, Товариство у цій справі має майновий інтерес щодо відшкодування з бюджету податку на додану вартість за березень 2014 року у 509262,00 грн., яка охоплюються поняттям «майно» в аспекті частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950.

Верховенство права, як основоположний принцип адміністративного судочинства, визначає спрямованість судочинства на досягнення справедливості та надання ефективного захисту. 

Статтею 13 (право на ефективний засіб юридичного захисту) Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 пункту 9 Рішення Конституційного Суду України від 30.01.2003 № 3-рп/2003).

При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Відтак ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

Так, станом на дату ухваленні рішення судом апеляційної інстанції Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не працював.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 12.02.2019 (справа №826/7380/15) дійшла правового висновку, що за відсутності належного правого механізму відшкодування бюджетної заборгованості з податку на додану вартість ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного прав є стягнення з Державного бюджету України через відповідне ГУ ДКС України на користь товариства заборгованості бюджету із відшкодування податку на додану вартість та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.

Згідно з положеннями частини другої статті 356 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) у постанові палати, об`єднаної палати, Великої Палати Верховного Суду має міститися вказівка про те, як саме повинна застосовуватися норма права, із застосуванням якої не погодилася колегія суддів, палата, об`єднана палата, що передала справу на розгляд палати, об`єднаної палати, Великої Палати Верховного Суду.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, а рішення судів першої та апеляційної інстанції підлягають скасуванню в частині відмови у задоволенні позовних вимог та в частині задоволених позовних вимог про: зобов`язання Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області подати до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок щодо повернення Товариству  бюджетного відшкодування в розмірі 509262,00 грн., зменшеного податковим повідомлення-рішенням № 0000134700 від 01.07.2014 за березень 2014 року, із ухваленням в цій частині нового рішення про стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за березень 2014 року у сумі 509262,00 грн. В іншій частині рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають залишенню без змін.

Щодо строку звернення Товариством до суду із вказаним позовом, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує наступне.

Підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено право платника податків оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб).
Таким чином, законодавцем надано платнику податків можливість захистити своє право шляхом оскарження не тільки рішення контролюючого органу, а й шляхом оскарження дій чи бездіяльності контролюючого органу.
Аналогічне право закріплено й пунктом 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час узгодження заборгованості бюджету), згідно з яким до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб`єктів владних повноважень, крім випадків, коли щодо таких рішень, дій чи бездіяльності Конституцією чи законами України встановлено інший порядок судового провадження. Таке ж правило знайшло відображення й у частині першій статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017). 
Статтею 102 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено строк давності у 1095 днів (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), зокрема на право контролюючого органу щодо проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов`язань (пункт 102.1); стягнення податкового боргу (пункт 102.4); право платника податків на подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування (пункт 102.5).
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 26.11.2020 (справа № 500/2486/19) вказав, що аналіз статті 102 Податкового кодексу України дає підстави для висновку, що після закінчення визначеного у ній строку давності питання вирішення спору, зокрема, щодо правомірності податкового повідомлення рішення взагалі не може бути поставлене перед контролюючим органом вищого рівня або судом. Зазначений у пункті 102.1 статті 102 Податкового кодексу України строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу.
Вирішуючи питання щодо обчислення строку звернення до адміністративного суду слід врахувати й те, що в силу положень пункту 102.4 статті 102 Податкового кодексу України контролюючим органам надано право стягнення податкового боргу протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення такого податкового боргу.
Враховуючи викладене, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду зазначає, що оскільки контролюючі органи наділені правом стягнення з платників податків податкового боргу та пені на нього протягом 1095 днів то, для цілей забезпечення принципів справедливості, рівності і балансу у відносинах між платниками і державою, аналогічне право на стягнення заборгованості з бюджету та пені протягом 1095 днів повинно бути забезпечено і для платників податків.
Палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду дійшла аналогічного правового висновку та у постанові від 14.03.2019 (справа №822/553/17) вказала, що позовна вимога про стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого податку на додану вартість з Державного бюджету України може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 Податкового кодексу України для подання заяви про відшкодування надміру сплачених грошових зобов`язань, тобто протягом 1095 днів.
Відтак, і вимоги щодо стягнення заборгованості з бюджету, і вимоги щодо стягнення пені, нарахованої на весь час невиконання суб`єктом владних повноважень встановленого законом обов`язку можуть бути пред`явлені у межах 1095-денного строку, після спливу якого правовідносини стають стабільними. 
У справі, що розглядається, суди встановили, що днем узгодження бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за березень 2014 року перед позивачем у розмірі 509262,00 грн. є 11.12.2014 (дата набранням законної сили постановою у справі №820/13080/14). Враховуючи положення пунктів 200.12, 200.13 статті 200 ПК України, сума бюджетного відшкодування мала б бути перерахована позивачу не пізніше 17 липня 2015 року. 
Із даним адміністративним позовом Товариство звернулось 08.09.2016 (згідно відбитку календарного штемпеля канцелярії суду першої інстанції), тобто в межах 1095 днів від останнього дня, встановленого законодавством для зарахування на рахунок позивача суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, про стягнення якої подано позов у даній справі.

З огляду на викладене, касаційна скарга СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ ДФС та заява Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області про приєднання до касаційної скарги задоволенню не підлягають.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Керуючись п.3 ч.1 ст. 349, ст. 351, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Спеціалізованої  державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Харкові МГУ ДФС та заяву Слобожанської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Харківській області про приєднання до касаційної скарги залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Слобожанський миловар» задовольнити.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 15.11.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2017 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог та в частині задоволених позовних вимог про: зобов`язання Слобожанської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Харківській області подати до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок щодо повернення Товариству з обмеженою відповідальністю «Слобожанський миловар» бюджетного відшкодування в розмірі 509262,00 грн., зменшеного податковим повідомлення-рішенням № 0000134700 від 01.07.2014 за березень 2014 року, із ухваленням в цій частині нового рішення про стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за березень 2014 року у сумі 509262,00 грн.

В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 15.11.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк