ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 травня 2022 року 
м. Київ
справа № 280/4615/19
адміністративне провадження № К/9901/4175/21  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О.О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2021 року, у складі колегії суддів: Ясенової Т.І., Головко О.В., Суховарова А.В., у справі №280/4615/19 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
ОСОБА_1 (далі - позивач) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 12.06.2019 №0014381305 та №0014391305.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 15.01.2020 адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 12.06.2019 №0014381305 в частині визначення податкового зобов`язання на суму 101389,19 грн та нарахування штрафних санкцій на суму 25347,30 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 12.06.2019 №0014391305 у частині визначення податкового зобов`язання на суму 8449,10 грн та нарахування штрафних санкцій на суму 2112,27 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто на користь позивача судовий збір в розмірі 1372,98 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Запорізькій області.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган при розрахунку об`єкта оподаткування залишив поза увагою приписи п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, внаслідок чого помилково збільшив суму оподатковуваного доходу позивача та як наслідок невірно визначив суму грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та з військового збору до сплати.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2021 року рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 січня 2020 року було скасовано в частині задоволення позову та ухвалено нове судове рішення.
У задоволені позову ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 12.06.2019 №0014381305 в частині визначення податкового зобов`язання на суму 101389,19 грн та нарахування штрафних санкцій на суму 25347,30 грн та про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 12.06.2019 №0014391305 в частині визначення податкового зобов`язання на суму 8449,10 грн та нарахування штрафних санкцій на суму 2112, 27 грн відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд апеляційної інстанції виходив з того, що  відповідач правильно розрахував суму отриманого доходу позивача, який виник через прощення боргу, та підстав для врахування припису п.8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України не було, а тому судом першої інстанції помилково зменшено суму грошових зобов`язань, визначеною у спірних рішеннях, на суму курсової різниці. Колегія суддів зазначила, що наявні в матеріалах справи документи не підтверджують факту зміни валютного зобов`язання за кредитним договором №CM-SME200/343/2008.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
У період з 19.04.2019 по 07.05.2019 співробітниками ГУ ДФС у Запорізькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів ОСОБА_1 , за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, за результатами якої складено Акт перевірки від 14.05.2019 №369/08-01-13-05/2985220000.
Відповідно до висновків Акту перевірки від 14.05.2019 №369/08-01-13-05/ НОМЕР_1 , встановлено порушення позивачем:
пп.«д» 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України, а саме не задекларовано дохід отриманий у вигляді «додаткового блага» за ознакою « 126», а також самостійно не розраховано та не сплачено до бюджету податки з отриманого доходу за 2017 рік по строку до 01.05.2018, у результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2017 рік у сумі 154289,88 грн;
пп.«д» 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме не задекларовано дохід отриманий у вигляді «додаткового блага» за ознакою « 126», а також самостійно не розраховано та не сплачено до бюджету податки з отриманого доходу за 2017 рік по строку до 01.05.2018, у результаті чого донараховано військового збору за 2017 рік у сумі 12857,49 грн.
Не погодившись з висновками Акту перевірки позивач подав до контролюючого органу письмові заперечення, проте, відповідно до відповіді контролюючого органу від 07.06.2019 №9930/14/08-01-13-05-09, заперечення позивача залишено без задоволення.
На підставі висновків Акту перевірки від 14.05.2019 №369/08-01-13-05/2985220000, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення - рішення:
№0014381305 від 12.06.2019, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на загальну суму 192862,35 грн, у т.ч. за податковим зобов`язанням - 154289,88 грн та 38572,47 грн - за штрафними санкціями;
№0014391305 від 12.06.2019, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору на загальну суму 16071,86 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 12857,49 грн та 3214,37 грн - штрафна санкція.
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями - рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до ДФС України. Рішенням ДФС України від 23.08.2019 №41069/6/99-99-11-05-01-25 спірні податкові повідомлення - рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Позивач, не погодившись з правомірністю прийняття спірних податкових повідомлень - рішень, звернувся з даним позовом до суду.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
23 липня 2008 року між позивачем та ЗАТ «ОТП Банк» укладено кредитний договір №CM-SME200/343/2008, відповідно до умов якого Банк надає Позичальнику кредит, а Позичальник приймає його на наступних умовах: розмір та валюта кредиту - 67000,00 доларів США.
05 листопада 2015 року заочним рішенням Комунарського районного суду м.Запоріжжя у справі №333/5080/15-ц (пр.№2/333/2285/15), серед іншого стягнуто солідарно з ОСОБА_1 та ОСОБА_2 на користь ТОВ «ОТП Факторинг Україна» заборгованість за Кредитним договором №CM-SME200/343/2008 від 23.07.2008 у сумі 2 155 932,04 грн.
26 червня 2017 року між ТОВ «ОТП Факторинг Україна» та ОСОБА_1 укладено Угоду про врегулювання до кредитного договору №CM-SME200/343/2008 від 23.07.2008, відповідно до підпункту 2.1.1 якого, сторони домовились, що Позичальник 17.03.2016 зобов`язується погасити боргові зобов`язання в розмірі 18800,00 доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення цього додаткового договору складає 504680,19 грн.
Відповідно до п.2.2. зазначеної Угоди, визначено, що станом на день укладання цієї угоди заборгованість Позичальника за рішенням Комунарського районного суду м.Запоріжжя №333/5080/15-ц від 05.11.2015 складає: 2 155 932,04 грн - заборгованість за кредитним договором, в тому числі 1 012 889,68 грн - заборгованість по тілу кредиту; 65076,34 грн - заборгованість по відсоткам; 1 077 966,02 грн - пеня.
Згідно з пп. 2.2.1 Угоди, незважаючи на інші положення Кредитного договору Сторони домовились, що Позичальник до 26.06.2017 зобов`язується: погасити Боргові зобов`язання за кредитним договором в розмірі 220000,00 грн.
Відповідно до пп. 2.2.2 Угоди сторони домовились, що повернення кредиту та сплата процентів буде здійснюватися в національній валюті України - гривні. 
У свою чергу, відповідно до пп. 2.2.3 Угоди, за умови належного виконання Позичальником умов цієї Угоди Сторони домовились скасувати: 857966,02 грн заборгованості по тілу кредиту; 1 077 966,02 грн - пені.
При цьому, під час укладання вищезазначеної Угоди, позивача було повідомлено про те, що при прощенні боргу у Позичальника, відповідно до вимог пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, виникає оподатковуваний дохід та Позичальник зобов`язаний подати до податкового органу декларацію, сплатити податки та збори з такого доходу в порядку та у розмірах, встановлених чинним законодавством України.
Також, відповідно до п. 3.1 Угоди сторони домовились, що у випадку виникнення розбіжностей між положеннями кредитного договору та цієї Угоди, положення цієї Угоди підлягають пріоритетному застосуванню.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Позивачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції. 
Доводи касаційної скарги позивача ґрунтуються на тому, що судом апеляційної інстанції не враховано, що спірні кошти не є додатковим благом позивача, а контролюючим органом протиправно не було враховано положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, відповідно до якого для визначення суми прощеної кредитної заборгованості в іноземній валюті необхідно застосовувати курс валюти визначений Національним банком України станом на 01.01.2014, та не враховувати курсову різницю. У зв`язку з чим визначена позивачу сума зобов`язання є завищеною, оскільки відповідачем не враховано курсову різницю прощеної суми заборгованості. Вказав, що на даний час відсутній висновок Верховного Суду щодо застосування пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України у подібних правовідносинах.
З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах. 
Відповідачем було подано відзив на касаційну скаргу, в якому посилаючись на законність та обґрунтованість прийнятого судом апеляційної інстанції судового рішення, просив залишити його без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.  
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відповідно ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), платниками податку з доходів фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Відповідно до пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Відповідно до п.179.1 ст.179 ПК України, платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації. Сума податкових зобов`язань, донарахована контролюючим органом, сплачується до відповідного бюджету у строки, встановлені цим Кодексом (п.179.7 ст.179 ПК України).
Підпунктом 164.1 статті 164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом (пп.«д» 164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України).
За змістом підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України, дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.
У свою чергу, згідно з підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Відповідно до пп.165.1.55 п.165.1 ст.165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.
У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України "Про внесення змін до ПК України щодо кредитних зобов`язань".
Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.
Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
У силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Аналогічний правовий висновок Верховного Суду викладено у постановах від 15 травня 2018 року (справа № 821/1594/17), від 19 липня 2019 року (справа №826/4240/18).
Отже, для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини, зокрема, чи було змінено валюту зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню.
При вирішенні питання про можливість застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб слід з`ясувати:
1) чи відбулась зміна валюти зобов`язання на гривню;
2) чи є більшою різниця, що розрахована відповідно до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яка не підлягає оподаткуванню, ніж сума боргу, що прощена кредитором позивачу. Якщо така різниця є меншою за розмір анульованого (прощеного) боргу, підстави стверджувати, що позивач внаслідок такого прощення отримав додаткове благо з настанням відповідних податкових наслідків відсутні.
Аналогічну правову позицію висловлено у постановах Верховного Суду від 14.11.2019 у справі №520/10880/18 та від 25.11.2019 у справі №500/2252/18.
Так, як слідує з матеріалів справи, 23.07.2008 між позивачем та ЗАТ «ОТП Банк» укладено кредитний договір №CM-SME200/343/2008, відповідно до умов якого Банк надає Позичальнику кредит, а Позичальник приймає його на наступних умовах: розмір та валюта кредиту - 67000,00 доларів США.
05 листопада 2015 року заочним рішенням Комунарського районного суду м.Запоріжжя у справі №333/5080/15-ц (пр.№2/333/2285/15), серед іншого стягнуто солідарно з ОСОБА_1 та ОСОБА_2 на користь ТОВ «ОТП Факторинг Україна» заборгованість за Кредитним договором №CM-SME200/343/2008 від 23.07.2008 у суму 2 155 932,04 грн.
26 червня 2017 року між ТОВ «ОТП Факторинг Україна» та ОСОБА_1 укладено Угоду про врегулювання до кредитного договору №CM-SME200/343/2008 від 23.07.2008, відповідно до підпункту 2.1.1 якого, сторони домовились, що Позичальник 17.03.2016 зобов`язується погасити боргові зобов`язання в розмірі 18800,00 доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення цього додаткового договору складає 504680,19 грн.
Відповідно до п.2.2. зазначеної Угоди, визначено, що станом на день укладання цієї угоди заборгованість Позичальника за рішенням Комунарського районного суду м. Запоріжжя №333/5080/15-ц від 05.11.2015 складає: 2 155 932,04 грн - заборгованість за кредитним договором, в тому числі 1 012 889,68 грн - заборгованість по тілу кредиту; 65076,34 грн - заборгованість по відсоткам; 1 077 966,02 грн - пеня.
Згідно з пп.2.2.1 Угоди, незважаючи на інші положення Кредитного договору Сторони домовились, що Позичальник до 26.06.2017 зобов`язується: погасити Боргові зобов`язання за кредитним договором в розмірі 220000,00 грн.
Відповідно до п.п.2.2.2 Угоди сторони домовились, що повернення кредиту та сплата процентів буде здійснюватися в національній валюті України - гривні. 
У свою чергу, відповідно до пп.2.2.3 Угоди, за умови належного виконання Позичальником умов цієї Угоди Сторони домовились скасувати: 857966,02 грн заборгованості по тілу кредиту; 1 077 966,02 грн - пені.
Також, відповідно до п.3.1 Угоди сторони домовились, що у випадку виникнення розбіжностей між положеннями кредитного договору та цієї Угоди, положення цієї Угоди підлягають пріоритетному застосуванню.
При цьому, суд апеляційної інстанції у справі, яка розглядається, вказав, що відсутні відповідні умови, за яких підлягають застосуванню положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України, а саме - зміна валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти в гривню та прощення розміру різниці, відповідно розрахованої. 
Разом з тим, Суд не погоджується з такими висновками суду апеляційної інстанції з огляду на те, що укладаючи Угоду про врегулювання до кредитного договору №CM-SME200/343/2008 від 23.07.2008, сторонами Кредитного договору обумовлено повернення кредиту в національній валюті України - гривні (п.2.2.2).
Крім того, відповідно до п.3.1 Угоди сторони домовились, що у випадку виникнення розбіжностей між положеннями кредитного договору та цієї Угоди, положення цієї Угоди підлягають пріоритетному застосуванню.
Отже, судом першої інстанції вірно було встановлено, що за валютним кредитом, одержаним на підставі Кредитного договору №CM-SME200/343/2008 від 23.07.2008, прощення боргу за яким відбулось після 01.01.2015, відбулась зміна валюти зобов`язання з долара США на гривню, у зв`язку з чим на спірні правовідносини поширюється дія пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в частині того, що зобов`язання у зв`язку із прощенням боргу повинно визначитись за курсом НБУ станом на 01.01.2014, а курсова різниця не є додатковим благом, в розумінні пп.«д» 164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України.
Отже, оскільки спірним питанням в межах даної справи є правомірність віднесення відповідачем суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу як додаткового блага на підставі абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, вимоги ДФС щодо сплати позивачем військового збору, обрахованого з такої суми, та зобов`язання позичальника відобразити анульовану суму боргу у складі оподаткованого доходу шляхом подачі податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік є похідними за своєю суттю, оскільки безпосередньо пов`язані із нарахуванням фіскальними органами оподатковуваного доходу позивача як об`єкту оподаткування військовим збором.
Законом України від 28 грудня 2014 року №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 1 січня 2015 року, внесено зміни до п.16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, у відповідності до яких тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Так, платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст.163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного пп.1.2 цього пункту.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст.168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною пп.1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у ст.171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені ст.176 цього Кодексу.
Отже, судом першої інстанції було зроблено правомірний висновок про необхідність визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 12.06.2019 №0014391305 в частині визначення податкового зобов`язання на суму 8449,10 грн та нарахування штрафних санкцій на суму 2112,27 грн.
Як уже зазначалось судом, підставою для відкриття провадження у цій справі слугували посилання скаржника на приписи пункту  3 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, за якими підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Скаржник указував, що на даний час відсутній висновок Верховного Суду щодо застосування щодо застосування пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України у подібних правовідносинах.
Суд указує, що правовий висновок щодо вирішення спірного питання в частині застосування положень щодо застосування пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України у подібних правовідносинах, сформований Верховним Судом у вказаній справі згідно з її фактичними обставинами та доводів, які слугували підставою для відкриття касаційного провадження у цій справі.
Ураховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідачем не правомірно збільшено позивачу суми грошових зобов`язань згідно зі спірними податковими повідомленнями-рішеннями, а тому наявні підстави для їх скасування в частині.
Отже, Верховний Суд констатує, що оскаржуване судове рішення ґрунтується на неправильно встановлених фактичних обставинах справи, яким надана неналежна юридична оцінка із неправильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.
Оцінюючи доводи касаційної скарги, Суд виходить з того, що судом апеляційної інстанції не було надано належну правову оцінку всім доводам, викладеним у позовній заяві та запереченнях проти позову, а також наведеним сторонами під час судового розгляду справи, а також мало місце неправильне застосування норм матеріального права, що в цілому призвело до скасування судового рішення, що відповідало закону.  
Згідно із статтею 352 КАС України Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону. 
З огляду на викладене, ураховуючи те, що висновки суду ґрунтуються на неправильному застосуванні норм матеріального права, оскаржувана постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2021 року підлягає скасуванню, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 січня 2020 року - залишенню в силі.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2021 року - скасувати, рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 січня 2020 року - залишити в силі.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                                     І. В. Дашутін

Судді                                                                                                         О.О. Шишов

                                                                                                                  М. М. Яковенко