П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

15 червня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/25306/21	

Головуючий в 1 інстанції: Самойлюк Г.П.
рішення суду першої інстанції прийнято у
м. Одеса, 14 лютого 2022 року
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 

судді-доповідача:                                          Танасогло Т.М.,
суддів:                                                   Градовського Ю.М., Шеметенко Л.П., 

секретар судового засідання                    Недашковська Я.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року у справі за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Юг-Бетон» до Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування наказів,-

В С Т А Н О В И В :

У грудні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Юг-Бетон» (позивач) звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (відповідач) про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС в Одеській області «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ«ЮГ- БЕТОН», код ЄДРПОУ 39279019» № 4886 від 07.07.2021р.; визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС в Одеській області «Про внесення змін до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 07.07.2021 р. №4686-п» № 8808-п від 03.12.2021р.
В обґрунтування позову вказав, що оскаржувані накази є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки ТОВ «ЮГ- БЕТОН» повідомлено та про документальну планову перевірку, що мала проводитись з 26.07.2021 р., лише 5 серпня 2021 року (через 9 днів після фактичного початку перевірки). Відтак позивач не був вчасно відповідно до приписів Податкового кодексу України повідомлений про початок податкової перевірки з 26.07.2021 р. Усі посадові особи, які у ТОВ «Юг-Бетон» уповноважені здійснювати організацію бухгалтерського обліку (директор та бухгалтер) були відсутні на підприємстві 26.07.2021 р. з поважних причин. Ознаки фіктивності у діяльності ТОВ «ЮГ-БЕТОН» не встановлено відповідним підрозділом ГУ ДФС в Одеській області. Згідно рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області №21514 від 30.09.2021р. встановлено, що ТОВ «ЮГ-БЕТОН» не відповідає критеріям ризиковості. Відповідно до положень абз. 1 п. 52-2 підрозділу 10розділу XX ПК України щодо проведення документальної планової перевірки позивача було встановлено мораторій на проведення відповідної перевірки податковим органом, а положення Постанови Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 р. «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» не мають вищої юридичної сили щодо положень абз. 1 п. 52-2 підрозділу 10розділу XX ПК України. Відповідачем, на думку позивача, не дотримано вимог п.77.4 ст. 77 ПК України  щодо вручення платнику податків копії наказу та повідомлення про проведення планової перевірки. Крім того, відповідачем порушено процедуру перенесення/зміни дати початку та термінів податкової перевірки згідно наказу №8808-п від 03.12.2021р., оскільки згідно Плану графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік, початок планової перевірки ТОВ«ЮГ-БЕТОН» заплановано на липень 2021 р. Відповідачем не дотримано порядку зміни дати початку проведення податкової перевірки платника податків та всупереч приписам ПК України внесено зміни до наказу про призначення перевірки. Відтак, позивач вважає наявними підстави для задоволення його позовних вимог.
Відповідач проти задоволення позову заперечував мотивуючи тим, що відповідачем було дотримано вимог чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини при прийнятті оскаржуваних наказів, у зв`язку із чим позов не підлягає задоволенню.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року, позов ТОВ «Юг-Бетон» задоволено.
Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС в Одеській області «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ЮГ- БЕТОН», код ЄДРПОУ 39279019» № 4886 від 07.07.2021р.
Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС в Одеській області «Про внесення змін до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 07.07.2021 р. № 4686-п» № 8808-п від 03.12.2021р.
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (65044, Одеська обл., місто Одеса, вул. Семінарська, буд. 5; код ЄДРПОУ ВП 44069166) за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Юг-Бетон» (67665, Одеська область, Біляївський район, селище Усатове, вул. Залізничників, буд. 22; код ЄДРПОУ 39279019) судовий збір у розмірі 3632,00грн. (три тисячі шістсот тридцять дві гривні 00 копійок).
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, ГУ ДПС в Одеській області на зазначене рішення подано апеляційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити ТОВ «Юг-Бетон» у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
В обґрунтування скарги апелянт зазначає, що висновки суду першої інстанції про неможливість проведення перевірки у зв`язку з мораторієм до закінчення карантину є необґрунтованим, адже постановою Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 р. «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» скорочено строк дії обмежень, встановлених п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення, зокрема, документальних перевірок юридичних осіб, право на проведення яких надається з дотриманням вимог п.77.4 ст. 77 ПК України. Апелянт наголошує на тому, що вказана вище постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 р. не оскаржена в судовому порядку та не скасована, є чинною та підлягає виконанню відповідно до вимог ст. 52 Закону України «Про Кабінет Міністрів України». Стосовно надсилання копії наказу та направлення на перевірку, посилаючись на позицію Верховного Суду, викладену зокрема у постанові від 16.04.2019р. у справі №3804/6279/16, апелянт вказує, що ним були дотримані положення п. 77.4 ст. 77 ПК України та завчасно надіслано на адресу платника рекомендованим листом копію наказу та направлення на перевірку. Оскільки, в ході виїзду не було встановлено посадових осіб ТОВ «ЮГ-БЕТОН», про що складено акт «Про неможливість проведення перевірки» №2270/15- 32-07-16/39279019 від 26.07.2021 р. та Запит на встановлення місцезнаходження платника податків. В подальшому наказом №8808-п від 03.12.2021р. внесено зміни до наказу №4686-п та змінено дату проведення перевірки на 13 грудня 2021 року тривалістю 10 робочих днів. Посилаючись на положення пп. 1.2.7 п. 1.2, пп.1.4.5-.1.4.6 п. 1.4 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами Державної податкової служби України при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, скаржник вказує про наявність у нього права вносити зміни до попереднього наказу шляхом внесення змін у відповідний період.
31.05.2022р. (вхід.№9144/22) від позивача у справі до суду надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу, у якому посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника просить залишити скаргу без задоволення, а судове рішення без змін мотивуючи зокрема тим, що суд першої інстанції повно та всебічно встановив фактичні обставини справи, які підтверджуються відповідними доказами. Наголошує, що жоден із оскаржуваних товариством наказів не було вручено платнику у строк, передбачений п. 77.4 ст. 77 ПК України, що апелянтом також не спростовано у апеляційній скарзі. Окрім того, посилаючись на обставини, фактично аналогічні тим, що були викладені у позовній заяві, товариство вкотре наголошує, що за наявності чинної норми п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, прийняття податковим органом оскаржуваних наказів та вчинення дій, спрямованих на їх виконання щодо проведення податкової перевірки ТОВ «Юг-Бетон» в період дії карантину, суперечить вимогам податкового законодавства. Відтак, твердження скаржника про те, що до спірних правовідносин може бути застосована постанова КМ України №89 від 03.02.2021р. є хибним, у зв`язку із чим наказ № 4686-п від 07.07.2021р. є протиправним. До того ж, позивач зауважує про порушення відповідачем в тому числі й процедури, передбаченої для ініціювання та проведення планових перевірок в частині недоотримання визначеного порядку щодо перенесення термінів проведення перевірки, що призвело до прийняття протиправного наказу №8808-п від 03.12.2021р. «Про внесення змін до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 07.07.2021р. № 4686-п».
15.06.2022р. (вхід.№9939/22) від податкового органу до суду надійшли письмові пояснення по справі, у яких податковий орган наголошуючи на правомірності прийнятих спірних у справі наказів вказує, що постанова КМ України №89 від 03.02.2021 р. прийнята відповідно до п. 4 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону №909-ІХ, що є частиною законодавства, яке регулює специфічні правовідносини, в сфері запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби; спірні правовідносини одночасно регулюються різними підгалузями права, а саме податковим правом та правом громадського здоров`я; між нормами п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України та положеннями Постанови №89 не може виникнути колізій, оскільки вони належать до різних галузей права, регулюють різні сторони одних і тих самих суспільних відносин. Беручи до уваги, що закінчення мораторію безпосередньо пов`язано із закінченням дії карантину, скорочення строку дії обмежень, встановлених п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок означає скорочення строку дії карантину до якого відсилає вказаний вище п. 52-2.
15.06.2022р. (вхід.№9941/22) від позивача у справі до суду надійшло клопотання про врахування при прийнятті рішення у даній справі правових висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 22.02.2022р. по справі № 420/12859/21, а також рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.01.2022р. у справі № 640/18314/21, яким постанову КМ України від 03.02.2021р. № 89 було визнано протиправною та нечинною.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення (в даному випадку – ухвали) в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Наказом Головного управління ДПС в Одеській області №4686-п від 07.07.2021 р. «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Юг-Бетон», код за ЄДРПОУ 39279019» на підставі пп.20.1.4. п.20.1, ст.20, п.77.1, ст.77 ПК України, відповідно до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік призначено проведення з 26.07.2021р. тривалістю 10 робочих днів документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2018 р. по 31.12.2020 р. (а.с. 16).
Наказ Головного управління ДПС в Одеській області №4686-п від 07.07.2021 р. та повідомлення у №1481/КПР/15-32-07-01-14 від 07.07.2021  р. надіслано на адресу ТОВ  «Юг-Бетон» 08.07.2021 р. засобами поштового зв`язку та отримано адресатом 07.08.2021р. (а.с. 18).
Як зазначено відповідачем, посадовими особами податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області з метою пред`явлення направлень на проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Юг-Бетон» на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.77.1 ст.77 ПК України, відповідно до наказу Головного управління ДПС в Одеській області №4686-п від 07.07.2021р. здійснено виїзд за податковою адресою ТОВ  «Юг-Бетон»: 67665, Одеська обл., Біляївський р-н, селище Усатове, вул. Залізничників, буд. 22. В ході виїзду не було встановлено посадових осіб ТОВ «Юг-Бетон, про що було складено акт «Про неможливість проведення перевірки» №2270/15-32-07-16/39279019 від 26.07.2021 р. та запит на встановлення місцезнаходження платника податків (а.с. 19-22).
Наказом Головного управління ДПС в Одеській області №8808-п від 03.12.2021 р. «Про внесення змін до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 07.07.2021 №4686-п» внесено зміни до наказу №4686-п від 07.07.2021 р. та змінено дату проведення перевірки на « 13 грудня 2021 року» тривалістю 10 робочих днів (а.с. 15).
Наказ Головного управління ДПС в Одеській області №8808-п від 03.12.2021 р. надіслано на адресу ТОВ «Юг-Бетон» 03.12.2021 р. та отримано позивачем 07.12.2021р. (а.с. 15, 18).
Як зазначено відповідачем, посадовими особами податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області з метою пред`явлення направлень на проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Юг-Бетон» на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.77.1 ст.77 ПК України, відповідно до наказу Головного управління ДПС в Одеській області №8808-п від 03.12.2021 р. здійснено виїзд за податковою адресою: ТОВ «Юг-Бетон»: 67665, Одеська обл., Біляївський р-н, селище Усатове, вул. Залізничників, буд. 22. В ході виїзду, директора ТОВ «Юг-Бетон» було ознайомлено з направленнями на проведення перевірки. Після ознайомлення з направленнями директор ТОВ «Юг-Бетон» відмовився допустити співробітників Головного управління ДПС в Одеській області до проведення документальної планової перевірки. За даним фактом було складено Акт не допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Юг-Бетон» код за ЄДРПОУ 39279019.
Вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем було порушено приписи ПК України стосовно призначення перевірки та процедуру внесення змін до плану-графіку проведення перевірок, у зв`язку із чим дійшов висновку, що накази Головного управління ДПС в Одеській області «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ  «ЮГ- БЕТОН», код ЄДРПОУ 39279019» № 4686 від 07.07.2021р.; «Про внесення змін до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 07.07.2021 р. № 4686-п» № 8808-п від 03.12.2021р. є протиправними та підлягають скасуванню.
Надаючи оцінку обґрунтованості висновків суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Як встановлено ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
У відповідності до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 1.1 статті 1 ПК України визначено, що відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів. їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
Згідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України - органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
За приписами пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
На підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
За наслідком системного аналізу змісту вказаних правових положень, колегія суддів зазначає, що наведені правові норми передбачають два способи повідомлення особи про проведення перевірки - вручення під розписку копії наказу та письмового повідомлення не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки або надіслання рекомендованим листом з повідомленням про вручення таких документів не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки.
Згідно з п. 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Як встановлено судовим розглядом заступником начальника ГУ ДПС в Одеській обл. прийнято наказ від 07.07.2021р. № 4686-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ЮГ-БЕТОН», код за ЄДРПОУ 39279019» з 26 липня 2021 року, тривалістю 10 робочих днів, за період діяльності з 01.01.2018 по 31.12.2020 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, відповідно до плану-графіка на 2021 рік (а.с. 68).
Вказаний наказ та повідомлення у №1481/КПР/15-32-07-01-14 від 07.07.2021р. було надіслано на адресу Товариства позивача засобами поштового зв`язку 08.07.2021р. та отримано адресатом 07.08.2021р., про що свідчать наявні у справі письмові докази (а.с. 18), тобто вже після дати проведення перевірки, що не узгоджується з приписами п.77.4 ст. 77 ПК України та свідчить про порушення податковим органом 10 денного строку для повідомлення особи про проведення документальної планової перевірки, про що вірного висновку дійшов суд першої інстанції..
Доводи апеляційної скарги з даного приводу висновку суду першої інстанції не спростовують.
Щодо доводів апелянта про те, що відповідно до п.4 Розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік» КМУ України постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених п. 522 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення»  України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши, зокрема проведення тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпачаті до 18.03.2020 та не були завершеними, а під час здійснення своєї діяльності податковий орган не може не виконувати акти КМУ, колегія суддів зазначає наступне.
Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30 березня 2020 року № 540-IX внесено зміни до Податкового кодексу України, зокрема підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 52-2, яким установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Як вірно звернув увагу суд першої інстанції у своєму рішенні, інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
Проаналізувавши наведені вище вимоги, колегія суддів звертає увагу апелянта на те, що під дію мораторію підпадають планові документальні перевірки; мораторій встановлений на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Як вірно вказав суд першої інстанції при цьому, дію карантину введено постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2
Водночас постановою Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» продовжено дію карантину з 19 грудня 2020 року до 28 лютого 2021 року (період в який було прийнято оскаржуваний наказ). 
Постановою Кабінету Міністрів України від 17.02.2021 № 104 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» продовжено дію карантину до 30.04.2021. 
Постановою Кабінету Міністрів України від 21.04.2021 № 405 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» продовжено дію карантину до 30.06.2021 тощо. Постановою КМУ від 22.09.2021 р. №981 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» продовжено дію карантину до 31.12.2021 року.
Отже, колегія суддів звертає увагу на те, що протягом періоду, у який виникли спірні правовідносини, а саме протягом часу у який прийнято спірні накази, Кабінетом Міністрів України не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Таким чином, на дату прийняття спірних наказів, на території України був встановлений карантин з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відповідно діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Пунктом 4 розділу II Закону України від 17.09.2020р. № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік»» ( далі Закон № 909-ІХ ) на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
При цьому, Законом № 909-ІХ строк дії мораторію на проведення документальних планових перевірок платників податків, встановлений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, не змінювався.
Водночас, слід зазначити, що Законом № 909-ІХ зміни до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України не вносилися.
Відповідно до пункту 4 розділу II "Прикінцеві положення" Закону України від 17 вересня 2020 р. N 909-IX Кабінет Міністрів України прийняв постанову №89 від 03.02.2021р. «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:
тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними;
документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;
документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. №568-ІХ);
документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Наведене, на думку колегії суддів, свідчить про наявність правової колізії між положеннями абз. 1 п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України у редакції Закону України від 17.03.2020р. №533-ІХ та положеннями Закону України від 13.05.2020р. №591-ІХ (до яких змін не вносилось та якими запроваджено мораторій на проведення документальних податкових перевірок) з одного боку та між положеннями п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020р. №909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» і постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 (якими відновлено проведення документальних податкових перевірок) з іншого боку.
Проте, норма п.52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України в частині обмежень на проведення планових перевірок є чинною та наразі не скасована. Жодних змін до неї законодавцем не вносилось. Карантин також діє.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Крім того, пунктом 5.2 статті 5 ПК України визначено, що у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Згідно частини третьої статті 7 КАС України у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
З огляду на наведене, суд першої інстанції доцільно зазначив, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України є нормою вищої юридичної сили ніж Постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021р. і суперечить останній, тому колегія суддів вважає, що саме норми ПК України підлягають застосуванню у спірних правовідносинах.
Змінити норми, встановлені ПК України, в тому числі і щодо зміни строків та компетенції проведення документальної планової виїзної перевірки можливо лише шляхом внесення відповідних змін до ПК України, як це передбачено п.2.1 ст.2 ПК України.
Отже, за наявності чинної норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України, прийняття відповідачем оскаржуваного наказу «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ«ЮГ- БЕТОН», код ЄДРПОУ 39279019» № 4886 від 07.07.2021р. у період дії карантину суперечить вимогам податкового законодавства, а тому є протиправним та таким, що підлягає скасуванню, про що вірного висновку у своєму рішенні дійшов суд попередньої інстанції.
Таким чином, судом першої інстанції вірно встановлено протиправність оскаржуваного наказу відповідача, у зв`язку з чим останній підлягає скасуванню та наведене вище у сукупності спростовує доводи апелянта, зазначені в обґрунтування правомірності прийняття наказу про проведення планової перевірки Товариства позивача. 
Щодо доводів апелянта про правомірність перенесення/зміни відповідачем дати початку та термінів планової перевірки згідно наказу №8808-п від 03.12.2021р., колегія суддів зазначає наступне.
Як свідчать матеріали справи, згідно Плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік, початок планової перевірки ТОВ «ЮГ-БЕТОН» заплановано на липень 2021 р. 
При цьому, 03.12.2021р. відповідачем прийнято наказ №8808-п «Про внесення змін до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 07.07.2021р. № 4686-п., яким зокрема було змінено дату проведення перевірки на 13 грудня 2021 року тривалістю 10 робочих днів.
В обґрунтування правомірності прийняття цього наказу, податковий орган вказує, що співробітниками податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області з метою пред`явлення направлень на проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Юг-Бетон» код за ЄДРПОУ 39279019, на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.77.1 ст.77 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), відповідно до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 07 липня 2021 року №4686-п було здійснено виїзд за податковою адресою ТОВ «Юг-Бетон»: 67665, Одеська обл., Біляївський р-н, селище Усатове, вул. Залізничників, буд. 22.
Однак, в ході виїзду не було встановлено посадових осіб ТОВ «Юг-Бетон», про що було складено Акт «Про неможливість проведення перевірки» від 26.07.2021 року М2270/15- 32-07-16/39279019 та Запит на встановлення місцезнаходження платника податків.
Отже, апелянт наголошує, що наказ про внесення змін видавався на підставі складеного посадовими особами територіального органу ДПС акта про неможливість проведення перевірки довільної форми.
Колегія суддів оцінює критично такі обґрунтування контролюючого органу, виходячи з наступного.
В силу вимог пп.14.1.164 п.14.1 ст.14 ПК України, план - графік документальних виїзних перевірок - перелік платників податків, що підлягають плановій перевірці контролюючими органами у відповідний період календарного року.
Порядок проведення документальних планових перевірок визначено у ст. 77 ПК України, відповідно до п.п.77.1, 77.2 якої, - документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. 
Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Внесення змін до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік допускається не частіше одного разу в першому та одного разу в другому кварталі такого року, крім випадків коли зміни пов`язані із змінами найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок.
Документальна перевірка платника податків, який був включений до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік внаслідок внесення змін у такому році (інших ніж зміни найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок), може бути розпочата не раніше 1 липня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у першому кварталі такого року і не раніше 1 жовтня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у другому кварталі такого року.
Оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 числа останнього місяця кварталу (у випадках змін найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок - до 30 числа місяця, що передує місяцю, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки).
Колегія суддів також вважає за необхідне вказати, що п.1 Порядку формування та затвердження плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 року №524 (далі - Порядок №524) оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування територіальними органами ДФС.
Згідно з пунктом 2 Порядку №524 формування (коригування) планів-графіків територіальних органів ДФС України здійснюється у порядку, встановленому у розділах ІІІ-V цього Порядку.
Згідно пункту 3 наведеного Порядку проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, квартальних планів-графіків - не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.
Аналіз зазначених норм права дає підстави для висновку, що особливістю проведення планових документальних перевірок є те, що вони призначаються відповідно до плану-графіку проведення таких перевірок, який складається територіальними податковими органами, у визначений Порядком №524 строк та у разі коли виникає необхідність у внесенні певних змін щодо призначених планових перевірок має бути внесено зміни й у план-графік перевірок у порядку та строки визначені податковим законодавством.
На підставі такого плану-графіку, який складається не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, керівником контролюючого органу видається наказ про проведення планової перевірки.
Колегія суддів зазначає, що відповідачем не надано ані до суду першої інстанції, ані до апеляційного суду доказів внесення змін до Плану графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік в частині зміни початку документальної планової перевірки ТОВ «ЮГ-БЕТОН» з липня на грудень 2021р. матеріали справи не містять та наявність таких обставин не доводилась та не підтверджувалась належними доказами.
При цьому, слід також звернути увагу скаржника на те, що можливості внесення змін до плану-графіку у частині періоду проведення планової перевірки вже після його формування, тобто в поточному році, шляхом видачі наказу про внесення змін до наказу про призначення перевірки не передбачено.
У такому разі у відповідача були відсутні повноваження для прийняття наказу про внесення змін до наказу, яким призначено проведення перевірки відповідно до плану-графіку перевірок на 2021р.
Підсумовуючи усе вищенаведене, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції про протиправність спірних наказів ГУ ДПС в Одеській області, оскільки скаржником не спростовано встановлене судом першої інстанції порушення контролюючим органом приписів ПК України стосовно призначення планової перевірки ТОВ «ЮГ-БЕТОН» та порушення процедури внесення змін до плану-графіку проведення перевірок, у зв`язку із чим у суду першої інстанції були наявні підстави для скасування таких наказів.
Ухвалюючи дане судове рішення колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення «Серявін та інші проти України» ) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі «Серявін та інші проти України» (п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Інші доводи апеляційної скарги є несуттєвими, фактично дублюють обґрунтування відзиву на позовну заяву, якому судом першої інстанції була надана належна правова оцінка, а відтак, такі доводи встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає вказану апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Згідно з пп. в) п. 4) ч. 1 ст. 322 КАС України, постанова суду апеляційної інстанції складається з резолютивної частини із зазначенням зокрема розподілу судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.
Судова колегія звертає увагу, що ухвалою від 16.05.2022р. апеляційним судом було задоволено клопотання скаржника та відстрочено йому сплату судового збору до закінчення розгляду апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14.02.2022р. по справі № 420/25306/21.
Відповідно до ч.1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно з ч. 2 ст. 133 КАС України, якою врегульовано питання зменшення розміру судових витрат або звільнення від їх оплати, відстрочення та розстрочення судових витрат визначено, якщо у строк, встановлений судом, судові витрати не будуть оплачені, позовна заява залишається без розгляду або витрати розподіляються між сторонами відповідно до судового рішення у справі, якщо сплату судових витрат розстрочено або відстрочено до ухвалення судового рішення у справі.
Як встановлено пп. 1 п. 3 ч. 2 ст. 4 Закону України «Про судовий збір» за подання до адміністративного суду адміністративного позову немайнового характеру, який подано суб`єктом владних повноважень, юридичною особою або фізичною особою – підприємцем, ставка судового збору становить 1 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
Згідно пп. 2 п. 3 ч. 2 ст. 4 Закону України «Про судовий збір», за подання до адміністративного суду апеляційної скарги на рішення суду розмір судового збору складає 150 відсотків ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви, іншої заяви і скарги.
У разі коли в позовній заяві об`єднано дві і більше вимог немайнового характеру, судовий збір сплачується за кожну вимогу немайнового характеру (абз. 2 ч. 3 ст. 6 ЗУ «Про судовий збір»).
Враховуючи викладене, з огляду на зміст позовних вимог та їх кількість розмір судового збору, що підлягає сплаті за подання даної апеляційної скарги становить 6810,00 грн.
З урахуванням зазначеного, оскільки ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2022 року Головному управлінню ДПС в одеській області було відстрочено сплату судового збору за подання даної апеляційної скарги, та на момент ухвалення судового рішення вказаним скаржником доказів сплати судового збору у визначеному законом розмірі на відповідні реквізити не надано, сума судового збору в розмірі 6810,00 грн. підлягає стягненню з Головного управління ДПС в Одеській області.
Керуючись ст. ст. 243, 308, 311, 315-316, 321-322, 325, 328 КАС України, апеляційний суд,-
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року по справі № 420/25306/21 - залишити без змін.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166, 65044, м. Одеса, вул. Семнарська, 5) за подання апеляційної скарги судовий збір у розмірі 6810 (шість тисяч вісімсот десять) гривень 00 коп., до спеціального фонду Державного бюджету України: Отримувач: ГУК у м. Києві/ м.Київ/22030106, Код отримувача (код за ЄРДПОУ):37993783; рахунок отримувача: UA908999980313111256000026001; Код класифікації доходів бюджету: 22030106.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст постанови складено та підписано 22 червня 2022 року.

Головуючий суддя 	 	Танасогло Т.М.	
Судді	    	Градовський Ю.М.   Шеметенко Л.П.