ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 липня 2022 року 
м. Київ
справа № 813/910/15
адміністративне провадження № К/9901/22222/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  813/910/15
за адміністративним позовом Державного підприємства «Львіввугілля» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення, 
за касаційною скаргою Державного підприємства «Львіввугілля» на рішення Львівського окружного адміністративного суду (суддя Мричко Н. І.) від 23 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Хобор Р. Б., Сеник Р. П., Судова-Хомюк Н. М.) від 18 травня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У лютому 2015 року Державного підприємства «Львіввугілля» (далі - ДП «Львіввугілля») звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДПС, в якому просило визнати нечинним податкове повідомлення-рішення від 13 листопада 2014 року №  0000032500/16643.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, на підставі податкового повідомлення-рішення №  0000032500/16643 від 13 листопада 2014 року відповідач застосував до позивача штрафні санкції в сумі 12 372 000 грн за реалізацію майна, яке перебуває у податковій заставі без згоди податкового органу.
Водночас, позивач вважає це рішення відповідача протиправним з огляду на те, що позивач, відповідно до частини третьої статті 92 Податкового кодексу України (далі - ПК України), реалізував готову продукцію (товарні запаси) та отримані від реалізації продукції кошти в сумі 12 372 000 грн направив на погашення заборгованості, в тому числі по заробітній платі, єдиному соціальному внеску, податковому боргу. Реалізація готової продукції чи товарних запасів не потребує згоди податкового органу, якщо кошти від реалізації будуть спрямовані на погашення заборгованості із заробітної плати, єдиного соціального внеску та податкового боргу. При цьому позивач вказував, що у січні, лютому та березні 2013 року залишок вугілля на складах постійно збільшувався, що не призвело до порушення інтересів держави, шляхом зменшення залишку вугілля через реалізацію вугілля, яке перебуває у податковій заставі.
3. Справа розглядалася судами неодноразово.
4. За наслідками нового розгляду справи рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року, ДП «Львіввугілля» відмовлено в задоволенні позовних вимог.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 17 червня 2021 року ДП «Львіввугілля» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року, і ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги ДП «Львіввугілля» задовольнити.
6. 17 червня 2021 року касаційну скаргу ДП «Львіввугілля» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року передано для розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_1 - головуючий суддя, Гімон М. М., Желтобрюх І. Л.).
7. Ухвалою Верховного Суду від 18 серпня 2021 року, після усунення недоліків, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
8. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 1764/0/78-21 від 20 вересня 2021 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 07 вересня 2021 року № 1942/0/15-21 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
9. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21 вересня 2021 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
10. 21 вересня 2021 року до Верховного Суду від Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків надійшло заперечення на касаційну скаргу, в якому останнє просить відмовити ДП «Львіввугілля» в задоволенні касаційної скарги, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року залишити в силі.
11. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
12. Судами попередніх інстанцій встановлено, що 30 жовтня 2014 року контролюючий орган провів перевірку стану збереження майна платника податків - ДП «Львіввугілля», яке перебуває у податковій заставі, за результатами якої складено акт № 470/28-06-25/32323256 від 30 жовтня 2014 року. 
13. У висновках акту зазначено, що за результатами перевірки встановлено порушення позивачем абзацу третього пункту 92.1 статті 92 ПК України, яке полягає у тому, що позивач у лютому 2013 року відчужив готову продукцію (вугілля марки ГЖСШ-013), яка перебувала у податковій заставі, а отримані в лютому 2013 року від реалізації кошти в сумі 12 372 000 грн спрямував на оплату матеріалів, обладнання, палива, електроенергії та послуг, тобто на цілі, за яких мав отримати у контролюючого органу дозвіл, проте такого дозволу не отримав.
14. На підставі акта перевірки контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 13 листопада 2014 року № 0000032500/16643 про застосування до позивача на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України штрафних (фінансових) санкцій в сумі 12 372 000 грн.
15. Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
16. Суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, виходили з того, що позивач реалізував описане у податкову заставу вугілля та кошти отримані від цього без згоди контролюючого органу спрямував на оплату матеріалів, обладнання, палива та іншого, що суперечить вимогам пункту 92.1 статті 92 ПК України, оскільки потребувало згоди податкового органу.
17. При цьому суди відхилили доводи позивача про те, що він спрямував на оплату матеріалів, обладнання, палива, електроенергії та послуг кошти, які були передоплатою за вугілля, що буде збагачене у березні 2013 року та на яке не поширюється податкова застава, оскільки здійснення передоплати за вугілля, що буде збагачене у майбутньому, не передбачено умовами договору поставки вугілля від 25 грудня 2012 року № 16-13/1-ЕН.
18. Також суди відхилили аргументи позивача про постійну наявність на складах описаного в податкову заставу майна, оскільки вага описаного 14 лютого 2013 року у податкову заставу вугілля марки ГЖСШ 0-13 та реально наявного у лютому 2013 року могла становити 81407,80 тон (39897,80 + 41510,00), тобто саме таку кількість вугілля зазначеної марки позивач не міг відчужувати без згоди контролюючого органу, окрім як задля отримання коштів, направлених в рахунок виплати заробітної плати, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або погашення податкового боргу, проте станом на 01 березня 2013 року залишок вугілля марки ГЖСШ 0-13 становив 39761 тон.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
19. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
20. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України - неврахування судами попередніх інстанцій висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах; відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
21. Зокрема в доводах касаційної скарги скаржник зазначає, що в період за який проводилась перевірка ДП «Львіввугілля» працювало з ДП «Вугілля України» по предоплаті, що відповідало вимогам пункту 4 Указу Президента України № 576/2004 від 25 травня 2004 року «Про невідкладні заходи щодо завершення погашення заборгованості із заробітної плати».
22. Позивач наполягає, що кошти отримані на рахунки є передоплатою за відвантажене вугілля в майбутньому і використані у відповідності до вимог частини третьої статті 92 ПК України.
23. Відтак скаржник зауважує про правомірність отримання підприємством коштів у відповідності до пункту 5 статті 193 Господарського кодексу України, статті 531 Цивільного кодексу України як попередньої оплати на рахунки підприємства, що підтверджується первинними документами згідно вимог чинного законодавства, без передбачення цього умовами договору.
24. Водночас Крім того скаржник вважає, що в оскаржуваній постанові апеляційним судом не було враховано висновки Верховного Суду викладені в постанові від 03 липня 2019 року по справі №  187/789/17, а саме стосовно того, що підписання акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості в сумі, щодо якої виник спір, свідчить про визнання особою боргу. Отже, кошти які отримало на рахунки ДП «Львіввугілля» за поставлене в майбутньому вугілля, є кредиторською заборгованістю та попередньою оплатою за вугілля.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
25. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
26. Пунктами 88.1 та 88.2 статті 88 ПК України встановлено, що з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу. Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення.
27. За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.155 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податкова застава - спосіб забезпечення сплати платником податків грошового зобов`язання та пені, не сплачених таким платником у строк, визначений цим Кодексом.
28. Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 92.1 статті 92 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податків зберігає право користування майном, що перебуває у податковій заставі, якщо інше не передбачено законом. Платник податків може відчужувати майно, що перебуває у податковій заставі, тільки за згодою органу державної  податкової служби, а також у разі, якщо орган державної податкової служби впродовж десяти днів з моменту отримання від платника податків відповідного звернення не надав такому платнику податків відповіді щодо надання (ненадання) згоди.
29. Згідно з абзацом 3 пункту цього Кодексу у разі якщо в податковій заставі перебуває лише готова продукція, товари та товарні запаси, платник податків може відчужувати таке майно без згоди органу державної податкової служби за кошти за цінами, що не є меншими за звичайні, та за умови, що кошти від такого відчуження будуть направлені в повному обсязі в рахунок виплати  заробітної плати, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або погашення податкового боргу.
30. Статтею 124 ПК України передбачена відповідальність за відчуження платником податків майна, яке перебуває у податковій заставі, без попередньої згоди контролюючого органу, якщо отримання такої згоди є обов`язковим згідно з цим Кодексом, у вигляді штрафу в розмірі вартості відчуженого майна.
31. Як було встановлено судами попередніх інстанцій, між ДП «Львіввугілля» (постачальник) та ДП «Вугілля України» (покупець) укладено договір поставки вугілля від 25 грудня 2012 року № 16-13/1-ЕН (далі договір поставки вугілля), відповідно до якого постачальник поставляє покупцю вугільну продукцію (далі - вугілля) в асортименті, за реквізитами та за якісними характеристиками, зазначеними в договорі, а покупець приймає вугілля, оплачує його вартість на умовах, встановлених договором. Загальна кількість та вартість вугілля, що підлягає поставці за таким договором, зазначається у додатках до договору.
32. Згідно з абзацом 1 пункту 7.3 вказаного договору, покупець оплачує постачальнику вартість вугілля на умовах повної 100% оплати за весь обсяг вугілля, що поставлений у місяці поставки, шляхом перерахування грошових коштів в національній валюті України в розмірі вартості фактично постановленого постачальником та прийнятого покупцем вугілля на поточний рахунок постачальника, до кінця місяця, наступного за місяцем поставки, за умов надання постачальником покупцю оформлених належним чином усіх необхідних документів, що зазначені у пунктах 3.1.6 та 3.1.7 договору.
33. У абзаці другому пункту 7.3. договору поставки вугілля вказано, що сторони у додатках до такого договору можуть погодити інший порядок оплати вугілля.
34. При цьому як було встановлено судами попередніх інстанцій позивач не надав документів, які б підтверджували погодження з контрагентом - ДП «Вугілля України» іншого порядку оплати вугілля, що свідчить про те, що оплата придбаного вугілля проводиться виключно після поставки всього обсягу вугілля.
35. Відтак колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що твердження позивача на те, що ДП «Вугілля України» здійснило попередню оплату вартості вугілля, не свідчить про інший порядок розрахунків, оскільки договір, який визначає порядок розрахунків за поставлене вугілля, такої можливості не передбачає.
36. Посилання позивача в касаційній скарзі на пункт 4 Указу Президента України № 576/2004 від 25 травня 2004 року «Про невідкладні заходи щодо завершення погашення заборгованості із заробітної плати», зазначених висновків не спростовують, оскільки вказаним пунктом Кабінету Міністрів України поставлено завдання вжити заходів щодо запровадження з 1 липня 2004 року порядку відпуску вугілля вугледобувними підприємствами на умовах повної попередньої оплати його вартості в грошовій формі та забезпечити включення цієї вимоги до контрактів, що укладаються з керівниками таких підприємств. Тобто вказаним Указом Президента України передбачена необхідність включення до контрактів вимоги стосовно відпуску вугілля вугледобувними підприємствами на умовах повної попередньої оплати його вартості.
37. Разом з тим, судами попередніх інстанцій встановлено, що 14 лютого 2013 року податковий керуючий описав у податкову заставу вугілля марки ГЖСШ 0-13 вагою 39 897,80 тон на суму 26 172 956,80 грн (залишок вугілля станом на 01 лютого 2013 року), реєстраційний номер витягу про реєстрацію податкової застави № 13531587.
38. 14 лютого 2013 року податковий орган також описав у податкову заставу 48 000 тон вугілля марки ГЖСШ 0-13 на суму 31 488 000 грн, яке буде відвантажене та збагачене у лютому 2013 року, реєстраційний номер витягу про реєстрацію податкової застави № 135315535. Фактично у лютому було збагачено 41 510 тон вугілля цієї марки.
39. Отже, вага описаного 14 лютого 2013 року у податкову заставу вугілля зазначеної марки становила 81 407,80 тон (39 897,80 + 41 510), тобто саме таку кількість вугілля зазначеної марки позивач не міг відчужувати без згоди контролюючого органу, окрім як задля отримання коштів, які будуть направлені для виплати заробітної плати, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або погашення податкового боргу.
40. Без згоди контролюючого органу у лютому 2013 року позивач відвантажив вугілля марки ГЖСШ 0-13 вагою 38 292,35 тон, зокрема, згідно з актами приймання-передачі від 20 лютого 2013 року № 3 вагою 15 555,35 тон на суму 12 397 766,12 грн та від 28 лютого 2013 року № 4 вагою 22 732 тон на суму 18 024 247,74 грн. Тобто, позивач у лютому продав 41 646,84 тони вугілля, яке описане у податкову заставу.
41. Станом на 01 березня 2013 року залишок вугілля цієї марки становив 39 761 тон.
42. Відтак оскільки станом на 01 березня 2013 року залишок вугілля марки ГЖСШ 0-13 становив 39 761 тон, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що у лютому 2013 року позивач продав вугілля вагою 41 646,84 тони вугілля, яке описане у податкову заставу. 
43. Водночас, від реалізації описаного в податкову заставу вугілля марки ГЖСШ 0-13 позивач отримав кошти в сумі 30 579 000 грн, які спрямовані на виплату заробітної плати - 13 222 000 грн; погашення податкового боргу - 1 304 000 грн; на сплату єдиного соціального внеску - 3 681 000 грн; оплату електроенергії - 910 000 грн, матеріалів - 6 356 000 грн, обладнання - 2 655 000 грн, палива - 914 000 грн та іншого - 1 537 000 грн.
44. Отже, частина отриманих від реалізації описаного в податкову заставу вугілля марки ГЖСШ 0-13 коштів, в сумі 12 372 000 грн спрямована позивачем на оплату матеріалів, обладнання, палива та іншого.
45. Відтак, оскільки позивач, кошти в сумі 12372000,00 грн., які отримав від реалізації майна, яке описане у податкову заставу спрямував на цілі, які не передбачені пунктом 92.1 ПК України (виплату зарплати, погашення податкового боргу, сплату ЄСВ) та потребували згоди контролюючого органу, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли вірного висновку, що відповідач правомірно застосував до позивача штрафні санкції в сумі 12 372 000 грн на підставі податкового повідомлення-рішення №  0000032500/16643 від 13 листопада 2014 року. 
46. Колегія суддів відхиляє наведені скаржником в касаційній скарзі доводи стосовно не врахування судами попередніх інстанцій правових позицій Верховного Суду, викладених у справах № 187/789/17 та № 916/1727/17, оскільки наведені позиції Верховного Суду у зазначених справах сформовані Судом за результатом оцінки наданих учасниками справи доказів та установлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи, і не стосуються порядку застосування норм права, що мали би враховуватись судами попередніх інстанцій при розгляді цієї справи.
47. Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є законним та не підлягає скасуванню.
48. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Державного підприємства «Львіввугілля» залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року у справі № 813/910/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. В. Дашутін
                                                                                                    О. О. Шишов