ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/6464/20                                  Суддя (судді) першої інстанції: Каракашьян С.К.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  13 червня 2022 року                                                                  м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді                                                             Коротких А.Ю.,
суддів                                                                                Сорочка Є.О.,
                                                                                          Чаку Є.В.,
при секретарі                                                                      Дмитренко К.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу  (вх. №54865) Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 вересня 2021 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Солом Трейд" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
                                                      В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "Солом Трейд" звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 вересня 2021 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду, Головне управління ДПС у м. Києві звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити повністю. Свої вимоги апелянт мотивує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення неповно досліджено обставини, що мають значення для справи та неправильно застосовано норми матеріального права.
Заслухавши учасників справи, суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, співробітниками Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Солом Трейд» (код 41139387), результати якої оформлені актом від 01.08.2019 року №163/26-15-14-07-01-10/41139387 (акт перевірки).
Відповідно до акту перевірки, перевіркою ТОВ «Солом Трейд» встановлено порушення: п. 44.1, п. 44.2, п. 44.6, пп.  134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України  , в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток за 2018 рік на загальну суму 391900 грн.; п. 44.1 ст. 44, п.  198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість на загальну суму 435444 грн., в тому числі: жовтень 2018 року на суму ПДВ 145148 грн., листопад 2018 року на суму ПДВ 180050 грн., грудень 2018 року на суму ПДВ 110246 грн; пп.198.5 ст. 198  та п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до нереєстрації протягом перевіряємого періоду податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних податку на додану вартість на суму 435444 грн.; п.  85.2 ст.85 Податкового кодексу України  в частині ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
На підставі вказаних висновків акту перевірки актом від 01.08.2019 року №163/26-15-14-07-01-10/41139387, Головним управлінням ДПС у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення від 12.09.2019 року: №0162615571, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 489875,00 грн.; №0172615571, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 544305 грн.;  №0182615571, за відсутність складання та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого  ст. 201 Податкового кодексу України  податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 435444,00 грн., застосовано до позивача штраф в розмірі 50% на загальну суму 217723,00 грн.; №0192615571, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 510 грн.
В подальшому, ГУ ДПС у м. Києві    відповідно до п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Кодексу здійснено перерахунок суми штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН згідно з актом перевірки від 01.08.2019 року №163/26-15-14-07-01-10/41139387 та прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 30.12.2020 року №0019945/0707 в розмірі 5100 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Солом Трейд» з 01.01.2018 року по 31.12.2018 року ПП «ТАУ-ПОДІЛЛЯ», ТОВ «ВЕКТОР ГАЗТРЕЙД», ТОВ «ДПЛ КОРПОРЕЙШН», ТОВ «ЕНЕРДЖІ ГАЗ», ТОВ«НК ЕНЕРГОГРУП», ТОВ «НК ФАВОРИТ ОЙЛ», ТОВ «НОВАТОР-ТРЕЙД», ТОВ «ПЕРША УКРАЇНСЬКА ГАЗОВА НАФТОВА КОМПАНІЯ», ТОВ «УКР ОЙЛ», ТОВ «ШАРКОНТ» придбано газу на загальну суму 21 541 227,46 грн. в тому числі ПДВ 3590204 гривень.
ТОВ «Солом Трейд» для ведення господарської діяльності орендує вантажні та легкові автомобілі, а саме:
- згідно з договором на оренду автомобіля від 01.11.2017 року № 01/11-2017-1 СПД - фізична особа ОСОБА_1 (Орендодавець) передає ТОВ «Солом Трейд» (Орендар) в тимчасове користування 18 вантажних автомобілів на праві приватної власності на строк з 01.11.2017 року по 01.11.2020 року, вартість оренди одного автомобіля становить 1 000,0 грн. Акт приймання-передачі автомобілів від 01.11.2017 року № 1;
- згідно з договором на оренду автомобіля від 01.11.2017 року № 01/11-2017-2 фізична особа - ОСОБА_2 (Орендодавець) передає ТОВ «СОЛОМ ТРЕЙД» (Орендар) в тимчасове користування 8 вантажних автомобілів на праві приватної власності на строк з 01.11.2017 року по 01.11.2020 року. Вартість оренди одного автомобіля становить 1 000,0 грн. Акт приймання-передачі автомобілів від 01.11.2017 року № 1;
Згідно з даними бухгалтерського обліку (аналізу рахунків, оборотно-сальдових відомостей по pax. 79, 90, 203, 631, 644, 311, первинних документів) ТОВ «Солом Трейд» у періоді, що перевіряється, придбавало ПММ (газ скраплений), які використовувало для заправки вантажно-автомобільного транспорту. Вартість списаного пального складає (без ПДВ): за 2018 рік- 5  978 220 грн.
В бухгалтерському обліку відображено проводками: Дт 631 Кт 311, Дт 203 Кт 631, Дт 644 Кт 631, Дт 90 Кт 203, Дт 79 Кт 90. До перевірки надано затверджені наказами директора підприємства «Норми витрат палива автотранспортних засобів ТОВ «Солом Трейд» на 2018 рік, які враховують вимоги Наказу Міністерства транспорту України від 10.02.1998 року № 43 «Про затвердження норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті», Наказу Міністерства інфраструктури України від 24.01.2012 року № 36 «Про затвердження змін до Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті», та узагальнюючі відомості за кожний місяць списання пального в розрізі кожної одиниці транспорту з відображенням пробігу, фактичних витрат пального тощо, підписані керівником та завірені печаткою, які складались на підставі подорожніх листів та товарно-транспортних накладних підприємства.
В результаті співставлення наданих підприємством норм списання пального та даних узагальнюючих відомостей встановлено завищення списання (понаднормово) вартості пального за 2018 рік на суму 2 177 220 грн., ПДВ 435 444 грн.
За висновком контролюючого органу, списання пального розцінюється як таке, що було використане у негосподарській діяльності платника податку, та, відповідно, ТОВ «Солом Трейд» повинно було нарахувати податкові зобов`язання та скласти і зареєструвати зведену податкову накладну на підставі пп. «г»  п. 198.5 ПКУ  не нижче вартості придбання послуг.
Відповідно до положень до п.  44.1 ст. 44 ПКУ  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з п.  44.2 ст. 44 ПКУ  для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Згідно з пп.  134.1.1, п. 134.1, ст. 134 ПКУ об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом збільшення або зменшення фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996-ХІV  визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Положеннями  статті 9 Закону № 996-XIV  визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до    Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Норми витрати ПММ для автомобілів затверджено  наказом Мінтрансу від 10.02.1998 року № 43 (далі - Наказ № 43).
За правилами, визначеними даним підзаконним нормативно-правовим актом, дані Наказу №43 призначені для планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів, а також можуть застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива. Нормування витрат палива - це встановлення допустимої міри його споживання в певних умовах експлуатації автомобілів, для чого застосовуються базові лінійні норми, встановлені по моделях (модифікаціях) автомобілів, та система нормативів і коригуючих коефіцієнтів, які дозволяють враховувати виконану транспортну роботу, кліматичні, дорожні, та інші умови експлуатації. Нормування витрат моторних олив та мастил здійснюється пропорційно до витрат палива згідно з встановленими нормативами.
Отже, безпосереднім призначенням даних Наказу №43 є планування витрат палива з метою їх раціонального використання. Разом з тим, норми списання палива на підприємстві можуть бути врегульовані внутрішніми наказами, а також підтверджені відповідними розрахунками, з урахуванням технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм і інших факторів.
Крім того, пунктом 1.9 Наказу № 43 прямо передбачено, що підприємство на підставі аналізу причин відхилень фактичних витрат палива, що можуть змінюватися у часі або за певних умов, від встановлених ним нормативних витрат може змінювати встановлені нормативні витрати відповідно до зміни умов експлуатації або, у разі потреби, вживати заходів щодо усунення причин збільшення фактичної витрати палива понад встановлену підприємством нормативну витрату палива.
Наказ № 43 взагалі не містить імперативних норм, порушення яких може трактуватися, як порушення вимог податкового законодавства.
Отже, не може бути обов`язковим для визначення бази при обчисленні об`єкта оподаткування, зокрема, з урахуванням того, що серед встановлених чинним податковим законодавством обмежень щодо формування складу витрат та податкового кредиту відсутнє застереження стосовно не можливості включення до їх складу фактичних витрат на паливо, які перевищують вказані нормативи у Нормах витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті.
Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні, затверджено  постановою Кабінету Міністрів України від 25 лютого 2009 року № 207, відповідно до п. 1 якої для водія юридичної або фізичної особи -підприємця, що здійснює вантажні перевезення на договірних умовах, в наявності серед інших документів має бути товарно-транспортна накладна. Застосування зазначених форм первинного обліку всіма суб`єктами господарської діяльності незалежно від форм власності є обов`язковим.
Відповідно до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених  наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року № 363, зі змінами та доповненнями, товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу. Товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, та є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Солом Трейд» до матеріалів справи надані копії подорожніх листів за    жовтень, листопад та грудень 2018 року, які є доказом списання пального, використаного для ведення господарської діяльності, а саме надання послуг з перевезення вантажів.
Також, позивачем долучено накази підприємства щодо норм витрат, копії актів списання палива, договорів на перевезення вантажів, роздруківки реєстрів ТТН по наданим послугам, оборотно-сальдових відомостей.
Натомість, перевіряючими в рамках проведеної перевірки вказані документи не досліджувались.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для скасування податкових повідомлень-рішень від 12 вересня 2019 року №№01626115571, 0172615571, 0182615571, 0192615571 та від 30.12.2020 року №0019945/0707.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 КАС України, суд
                                                      П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу (вх. №54865) Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 вересня 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.

Головуючий суддя:                                                                      Коротких А.Ю.

Судді:                                                                                          Сорочко Є.О.

                                                                                                    Чаку Є.В.
Повний текст виготовлено: 15 червня 2022 року.