ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 травня 2022 року 
м. Київ
справа № 826/5011/18
адміністративне провадження № К/9901/10942/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 вересня 2020 року (головуючий суддя Шулежко В.П.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року (головуючий суддя Кузьмишина О.М., судді - Костюк Л.О., Пилипенко О.Є.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аркапласт» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування наказу, вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій,
У С Т А Н О В И В:
У березні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Аркапласт» (далі - ТОВ «Аркапласт») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у                           м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування наказу ГУ ДФС у м. Києві від 29 грудня 2017 року № 15291 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Аркапласт»», вимоги від 26 лютого 2018 року  №Ю-0409140302 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 921539,72 грн, рішення від 26 лютого 2018 року № 0410140302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 460769,86 грн.
Справа розглядалася судами неодноразово.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 вересня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано наказ ГУ ДФС в м. Києві від 29 грудня 2017 року № 15291 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Аркапласт»». Визнано протиправними та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 26 лютого 2018 року №Ю-0409140302 та рішення від 26 лютого 2018 року №0410140302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. Стягнуто на користь ТОВ «Аркапласт», понесені судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 22496,65 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в м. Києві.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування скарги відповідач зазначив, що директор ТОВ «Аркапласт» в порушення вимог Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, постанови Правління Пенсійного фонду України від 7 квітня 2009 року №12-1, пункту 3.9 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті не сплатив єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування до Управління    Пенсійного фонду України в Святошинському районі м. Києва, що призвело до ненадходження до фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування коштів у значних розмірах, оскільки вказана сума більше ніж у тисячу разів перевищує неоподатковуваний мінімум доходів громадян. Впродовж 2015-2016 років ТОВ «Аркапласт» здійснювало активну фінансово-господарську діяльність, а суми витрачених позивачем у вказаний період коштів значно перевищували суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування товариства, які підлягали до сплати. Отже, директор ТОВ «Аркапласт», будучи службовою особою підприємства, вчинив умисне ухилення від сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що призвело до фактичного ненадходження до фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування коштів у сумі 921539,72 грн, що є значним розміром. Відповідач вказує, що у межах розслідування кримінального провадження встановлені та підтверджені обставини вчинення директором ТОВ «Аркапласт» злочину, передбаченого частиною першою  статті 212 Кримінального кодексу України, який визнав свою провину у вчиненні зазначеного злочину та за клопотанням прокурора відділу прокуратури міста Києва, задоволеним ухвалою Святошинського районного суду м. Києва від 3 березня 2020 року, звільнений від кримінальної відповідальності, а кримінальне провадження закрито з нереабілітуючих підстав. У зв`язку з наведеним контролюючий орган вважає, що під час перевірки ТОВ «Аркапласт», складання Акту від 12 лютого 2018 року, а також при прийнятті оскаржуваних вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску діяв на підставі та у межах наданих йому повноважень. Крім того, в обґрунтування скарги відповідач зазначив, що суди першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях застосували норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
Ухвалою Верховного Суду від 27 травня 2021 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі було посилання скаржника у касаційній скарзі на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), оскільки судами в оскаржуваних судових рішеннях застосовано норми права без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, а також з підстав, передбачених пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ухвалою слідчого судді Богунського районного суду м. Житомира від 18 жовтня 2017 року у справі №1-кс/295/4569/17, кримінальне провадження № 32016060000000038, внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань 14 липня 2016 року, за ознаками кримінальною правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212-1 Кримінального кодексу України задоволено клопотання прокурора відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби Управління нагляду за додержанням законів у кримінальному провадженні прокуратури Житомирської області про проведення документальної перевірки. Призначено документальну позапланову перевірку ТОВ «Аркапласт» (код ЄДР 35646626) з питань дотримання вимог сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування, за період з 1 січня 2015 року по дату фактичного початку перевірки. У разі відсутності платника за місцем реєстрації (неможливості встановлення його службових осіб), наявності інших підстав, які можуть перешкоджати відпрацюванню СГД, з метою якісного проведення перевірки, з врахуванням норм статті 83 Податкового кодексу України, провести невиїзну перевірку ТОВ «Аркапласт» (код ЄДР 35646626), відобразивши податкову інформацію з питань підтвердження (не підтвердження) господарських відносин з підприємствами-контрагентами щодо правомірності формування сум податкового кредиту з податку на додану вартість по ланцюгу постачання, за період діяльності 1 січня 2015 року по 18 жовтня 2017 року. Проведення перевірки доручено спеціалістам ГУ ДФС у м. Києві його підпорядкованим та структурним підрозділам у строки встановлені  Податковим кодексом України.
Відповідачем відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України, абзацу другого пункту 13.1 статті 13 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування», на виконання ухвали слідчого судді Богунського районного суду м. Житомира від 18 жовтня 2017 року у справі №1-кс/295/4569/17, 29 грудня 2017 року прийнято наказ      № 15291, яким наказано провести документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Аркапласт» з питань дотримання вимог сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування, за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 тривалістю 10 робочих днів з 16 січня 2018 року.
ГУ ДФС у м. Києві на виконання вимог ухвали слідчого судді Богунського районного суду м. Житомира від 18 жовтня 2017 року та наказу ГУ ДФС у м. Києві від 23 грудня 2017 року № 15291 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Аркапласт»» проведено перевірку позивача, за результатами якої 12 лютого 2018 року складено Акт №65/1/26-15-14-03-02/35646626 (далі - Акт перевірки).
Згідно висновків Акта перевірки, позивачем порушено: пункт 1 частини першої статті 4, абзац перший пункту 1 частини першої статті 7, абзац перший пункту 5 статті 8, пункт 7 статті 8, абзац перший пункт 8 статті 9 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування», в результаті чого встановлено заниження суми нарахованого єдиного внеску на суми заробітної плати, виплаченої на користь найманих працівників (застрахованих осіб) ТОВ «Аркапласт» у загальній сумі 882475,50 грн. Встановлено заниження суми утриманого єдиного внеску з сум заробітної плати, виплаченої на користь найманих працівників (застрахованих осіб) ТОВ «Аркапласт» у загальній сумі 39 064,22 грн.
Крім того, на підставі отриманих первинних документів, пояснень найманих працівників та фактів встановлених у межах досудового розслідування у кримінальному провадженню №32016060000000038 перевіркою встановлено, що значна частина найманих працівників ТОВ «Аркапласт» здійснюють діяльність за основним місцем роботи, повний робочий день (місяць), водночас протягом періоду, що перевірявся на їх користь здійснювалося нарахування заробітної плати на рівні мінімального законодавчо встановленого розміру, без врахування обсягу виконуваних завдань та навичок необхідних для їх виконання. Одночасно з цим встановлено, що заробітна плата (нарахування якої відбувалося згідно документів наданих посадовими особами ТОВ «Аркапласт») в переважній більшості випадків  виплачувалась працівникам 1 раз на місяць (без виплати авансу). Виплату основної частини заробітної плати найманим працівникам ТОВ «Аркапласт» за рахунок необлікованих коштів (без відображення в обліку) на загальну суму 3 237 768,69 грн.
На підставі вказаного Акту перевірки, ГУ ДФС у м. Києві 26 лютого 2018 року прийнято рішення № 0410140302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 460769,86 грн та вимогу № Ю-0409140302 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 921 539,72 грн.
За результатами адміністративного оскарження зазначених рішень, Державною фіскальною службою України 11 квітня 2018 року прийнято рішення № 12395/6/99-99-11-07-02-25, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а оскаржувані рішення про застосування штрафних санкцій та вимогу про сплату боргу (недоїмки) - без змін.
Не погоджуючись із наказом про проведення перевірки та прийнятими за результатами перевірки рішенням про застосування штрафних санкцій та вимогою про сплату боргу (недоїмки), ТОВ «Аркапласт» звернулося до суду з позовом про їх скасування.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що проведення перевірки податковим органом у межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді у будь-якому випадку є самостійною підставою її проведення, а результати перевірки є доказом в кримінальному провадженні. У свою чергу, скасування ухвали про призначення перевірки як єдиної підстави до прийняття наказу про проведення перевірки, має наслідком скасування усіх індивідуальних актів, прийнятих податковим органом на виконання ухвали слідчого судді. При цьому винесення судового рішення у спосіб, не передбачений законом, унеможливлює виникнення у податкового органу права на проведення перевірки за таким судовим рішенням й навпаки, проведення перевірки на підставі наказу, який був прийнятий на виконання незаконної ухвали слідчого судді, свідчить про відсутність легітимної мети таких дій, навіть якщо така нелегітимність й виникла пізніше у часі.
Зазначена позиція підтримана Шостим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Так, відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України),  контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.
Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, встановленні пунктом 78.1 статті 78 ПК України.
Так, згідно з підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється у випадку отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесену ними відповідно до закону.
За змістом пункту 78.5 статті 78 вказаного Кодексу, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Отже, однією з правових підстав для призначення позапланової перевірки платника податків є отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ухвалою слідчого судді Богунського районного суду м. Житомира від 18 жовтня 2017 року у справі №1-кс/295/4569/17 задоволено клопотання прокурора відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби управління нагляду за додержанням законів у кримінальному провадженні прокуратури Житомирської області у кримінальному провадженні №32016060000000038 про проведення документальної перевірки, та призначено документальну позапланову перевірку ТОВ «Аркапласт» (код ЄДР 35646626) з питань дотримання вимог сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування, за період з 1 січня 2015 року по дату фактичного початку перевірки.
Разом із тим, у подальшому ухвалою Апеляційного суду Житомирської області від 16 березня 2018 року ухвалу слідчого судді Богунського районного суду м. Житомира від 18 жовтня 2017 року було скасовано та постановлено нову ухвалу, якою у задоволенні клопотання прокурора відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби управління нагляду за додержанням законів у кримінальному провадженні прокуратури Житомирської області відмовлено.
Отже, невиконання вимог закону щодо наявності підстав для призначення та проведення документальної позапланової перевірки, та не спростування контролюючим органом обставин незаконності рішення про призначення перевірки, призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої; акт перевірки, отриманий в результаті такої перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою  статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.
Таким чином, вимога про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, прийняті за наслідками такої перевірки та на підставі Акта перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.
Такі висновки Суду обґрунтовані сталою та послідовною практикою Верховного Суду у постановах від 15 січня 2020 року у справі №820/609/18, від 29 жовтня 2020 року у справі № 520/11034/18, від 24 грудня 2020 року у справі №320/6463/18, від 9 лютого 2021 року у справі    №804/3329/15, від 4 березня 2021 року у справі № 640/18411/18.
За встановлених у справі, що розглядається, обставин щодо неправомірності проведеної перевірки ТОВ «Аркапласт», суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що такі обставини тягнуть за собою протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, у зв`язку з чим Касаційний адміністративний суду у складі Верховного Суду вказує про відсутність необхідності переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Враховуючи наведене, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтовано висновку про задоволення позову та скасували оскаржувані вимогу про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
У касаційній скарзі позивач як на підставу для скасування рішень судів посилається на те, що суди першої та апеляційної інстанцій приймаючи оскаржувані рішення не врахували правову позицію викладену Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 18 листопада 2020 року (справа №813/5892/15), яка на його думку, ухвалена у подібних правовідносинах. Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду вважає такі посилання безпідставними, оскільки подібність правовідносин означає, зокрема, подібність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи. При цьому, обставини, які формують зміст таких правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, самі по собі не формують подібності правовідносин, важливими факторами є також доводи і аргументи сторін, які складають межі судового розгляду справи. 
Відповідно до правового висновку, висловленого у пункті 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26 січня 2021 року у справі № 522/1528/15-ц: висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову,    зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.
Під час розгляду справи, судом встановлено, що обставини справи №813/5892/15 та справи, що розглядається є відмінними.
Щодо посилання у касаційній скарзі ГУ ДПС у м. Києві на те, що суди попередніх інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях застосували підпункту  78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України  без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 15 січня 2021 року у справі №826/15862/18, то колегія суддів касаційної інстанції вважає за необхідне зауважити, що вказаною постановою Верховного Суду судові рішення першої та апеляційної інстанцій скасовано, а справу направлено на новий розгляд, що свідчить про те, що правову позицію щодо застосування певної норми у цій справі остаточно не сформовано.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 вересня 2020 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341  цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх