ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

06 квітня 2022 року 	м.Дніпро	справа № 160/10132/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді  Баранник Н.П.,
суддів:  Шлай А.В., Щербака А.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2021 року у справі № 160/10132/21                                             (суддя Тулянцева І.В.) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АББАКОР ПРОМПОСТАВКА" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити  певні дії,

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "АББАКОР ПРОМПОСТАВКА"                    (далі - позивач) звернулось до суду з позовом про:
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12.03.2021 року №10089 про відповідність ТОВ "АББАКОР ПРОМПОСТАВКА" критеріям ризиковості платника податку;
- визнати протиправним та скасування рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.04.2021 року №13245 про відповідність ТОВ "АББАКОР ПРОМПОСТАВКА" критеріям ризиковості платника податку;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач) виключити ТОВ "АББАКОР ПРОМПОСТАВКА" з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 вересня               2021 року адміністративний позов задоволено.
З рішенням суду першої інстанції не погодилось Головне управління ДПС у Дніпропетровській області та подало апеляційну скаргу. У скарзі, посилаючись на помилкове застосування судом норм матеріального права, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, скаржник просить скасувати рішення суду першої інстанції у даній справі та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що за результатами розгляду фінансово-господарської діяльності ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА», встановлено ризиковість здійснення господарських операцій при проведенні аналізу схеми руху ПДВ та зареєстрованих податкових накладних в ЄРПН за період з січня 2020 року по теперішній час, оскільки ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» (код ЄДРПОУ 38901782) сформовано власний податковий кредит за рахунок придбання пшениці, кукурудзи, ячменю та ін. у ризикових контрагентів: ТОВ «АМАРАНТ ТОРГ» (попередня назва ТОВ «АУКТІОН») (код ЄДРПОУ 41922399) на суму ПДВ 2566,86 тис. грн.; ТОВ «САЛАГАР» (код ЄДРПОУ 40356501) на суму ПДВ 1629,79 тис. грн.; ТОВ ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» (код ЄДРПОУ 40326796) на суму ПДВ 1160,30 тис. грн.; ВК «ПАРОСТОК» (код ЄДРПОУ 36555069) на суму ПДВ 872,86 тис. грн., а також за рахунок придбання пшениці та кукурудзи, у ТОВ «АГРОФІРМА КАСКАД МЕГАТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 43484641) та ТОВ «НИВА-2017» (код ЄДРПОУ 41310288), у яких по ланцюгу постачання не прослідковується придбання реалізованого товару, наявний пересорт товарних позицій (вермішель на дом.бульйоні, макаронні вироби, яєчна маса, іграшки, борошно, мінеральна вода, палатки, хліб, морозиво, цибуля ріпчаста, свині відгодівля, сівалка, гази нафтові, мішки пакувальні, вугілля). Крім того, ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» реалізовує кукурудзу на підприємство ТОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (код ЄДРПОУ 37581147), яке включено до переліку ризикових. Таким чином, відповідач вважає, що доведено обґрунтованість виникнення у контролюючого органу підстав для віднесення ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» до критеріїв ризиковості платника податків на підставі наявної податкової інформації за проведеним моніторингом з метою забезпечення заходів, направлених на упередження формування та розповсюдження сум ризикового ПДВ, недопущення функціонування транзитно-конвертаційних груп, уникнення виконання податкового обов`язку підприємствами реального сектору економіки. Крім того, з посиланням на практику Верховного Суду наголошує на тому, що спірне рішення не утворює у відношенні позивача жодних прямих та невідворотних наслідків та не порушує його права. У той же час позовна вимога щодо виключення платника податків із переліку ризикових, на думку ГУ ДПС у Дніпропетровській області, є неправомірною, так як суд в даному випадку перебирає функцію органу ДПС щодо зібрання, опрацювання та контролю за своєчасністю та достовірністю сплатою коштів до бюджету. Фактично у разі ухвалення вказаних рішень суд підміняє собою контролюючий орган - ДПС, приймає позицію платника податків при наявній у ДПС податковій інформації про протилежне.
Позивач своїм правом на подання до суду апеляційної інстанції відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст.311 КАС України.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
З матеріалів справи встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» (код ЄДРПОУ 38901782) зареєстровано, як юридична особа 17.09.2013 року про що внесений запис № 1 224 102 0000 058297. На обліку в органах державної податкової служби перебуває з 18.09.2013 року, та є платником податку на додану вартість, що підтверджується матеріалами справи.
Основним видом діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (код КВЕД 46.21), що підтверджується матеріалами справи.
Згідно Наказу від 16.09.2013 року №1-к «щодо особового складу», винесеного на підставі Рішення Засновників (Учасників) про створення ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» від 16.09.2013 року №1, ОСОБА_1 , згідно зі Статутом, приступив до виконання обов`язків директора з 16.09.2013 року.
12.03.2021 року проведено засідання Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на якому розглянуто інформацію отриману в межах Алгоритму дій структурного підрозділу ГУ ДПС щодо моніторингу реєстрації податкових накладних в ЄРПН, ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА», які за даними відповідного структурного підрозділу відповідають критеріям ризиковості.
За результатами засідання Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних складено протокол №114 від 12.03.2021 року в якому погоджено одноголосно віднесення (внесення) ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» (код ЄДРПОУ 38901782), як такого, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
12.03.2021 року Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №10089 про відповідність платника податку ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» критеріям ризиковості платника податку.
Підставою зазначено пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податків: Наявна податкова інформація структурного підрозділу стосовно взаємовідносин з суб`єктами господарювання, які віднесені та/або свідчать про здійснення ризикових операцій.
Для з`ясування обставин обґрунтованості оскаржуваного рішення, позивачем направлено адвокатський запит від 19.03.2021 року щодо надання належним чином засвідчених матеріалів та іншої інформації, що розглядалась Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області при вирішенні питання про внесення ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» (код ЄДРПОУ 38901782) до переліку ризикових платників податків, що оформлене рішенням від 12.03.2021 року №10089.
У відповідь на вказаний адвокатський запит ГУ ДПС у Дніпропетровській області листом від 24.03.2021 року №12344/6/04-36-20-01-14 повідомило, що підставою включення ТОВ "АББАКОР ПРОМПОСТАВКА" до переліку ризикових платників податків стала наявна податкова інформація стосовно взаємовідносин ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» з суб`єктами господарювання, які віднесені та/або свідчать про здійснення ризикових операцій, а саме: проведеним аналізом зареєстрованих податкових накладних в ЄРПН встановлено, що за період з січня 2020 року по 26.04.2021 року ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» сформувало власний податковий кредит за рахунок придбання пшениці, кукурудзи, ячменю та ін. у ризикових контрагентів: ТОВ «АМАРАНТ ТОРГ» (попередня назва ТОВ «АУКТІОН») (код ЄДРПОУ 41922399) на суму ПДВ 2566,86 тис. грн.; ТОВ «САЛАГАР» (код ЄДРПОУ 40356501) на суму ПДВ 1629,79 тис. грн.; ТОВ ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» (код ЄДРПОУ 40326796) на суму ПДВ 1160,30 тис. грн.; ВК «ПАРОСТОК» (код ЄДРПОУ 36555069) на суму ПДВ 872,86 тис. грн., а також за рахунок придбання пшениці та кукурудзи, у ТОВ «АГРОФІРМА КАСКАД МЕГАТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 43484641) та ТОВ «НИВА-2017» (код ЄДРПОУ 41310288), у яких по ланцюгу постачання не прослідковується придбання реалізованого товару, наявний пересорт товарних позицій (вермішель на дом.бульйоні, макаронні вироби, яєчна маса, іграшки, борошно, мінеральна вода, палатки, хліб, морозиво, цибуля ріпчаста, свині відгодівля, сівалка, гази нафтові, мішки пакувальні, вугілля). Крім того, ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» реалізовує кукурудзу на підприємство ТОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (код ЄДРПОУ 37581147), яке включено до переліку ризикових.
23.04.2021 року позивачем надано до контролюючого органу пояснення та копії документів, необхідних для розгляду питання виключення ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» (код ЄДРПОУ 38901782) з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
27.04.2021 року проведено засідання Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на якому розглянуто подану позивачем податкову інформацію та копії відповідних документів від 23.04.2021 року №1, а також інформацію отриману в межах Алгоритму дій структурного підрозділу ГУ ДПС щодо моніторингу реєстрації податкових накладних в ЄРПН, ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА», щодо вказаних суб`єктів господарювання від відповідних структурних підрозділів.
За результатами засідання Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних складено протокол №196 від 27.04.2021 року в якому погоджено одноголосно віднесення (внесення) ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» (код ЄДРПОУ 38901782), як такого, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
27.04.2021 року Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №13245 про відповідність платника податку ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» критеріям ризиковості платника податку.
Підставою зазначено пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податків: Наявна податкова інформація структурного підрозділу стосовно взаємовідносин з суб`єктами господарювання, які віднесені та/або свідчать про здійснення ризикових операцій.
Вважаючи рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12.03.2021 року №10089 та від 27.04.2021 року №13245 про внесення позивача до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості необґрунтованими, протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржені рішення комісії не відповідають вимогам та принципам управлінської діяльності, закріпленим у частині 2 статті 2 КАС України, позаяк прийняті необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, недобросовісно, всупереч вимогам чинного законодавства.
Колегія суддів з висновками суду першої інстанції погоджується з наступних підстав.
Відповідно до п.п.20.1.45 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Пунктом 61.1 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з п.п.62.1.2 п.62.1 ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до п.71.1 ст.71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з п.74.1, 74.3 ст.74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (п.201.16 ст.201 ПК України).
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), який набрав чинності з 1 лютого 2020 року.
Відповідно до п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до п.5 Порядку №1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком №1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
Так, у Додатку №1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема, згідно з якими:
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Так, Додатком 4 до Порядку №1165, затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Згідно додатку 4 Порядку №1165 рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить формулювання "рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку".
З матеріалів справи вбачається, що 12.03.2021 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, прийнято рішення №10089 про відповідність ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» критеріям ризиковості платника податку (п.8 Критеріїв ризиковості платника податку).
Також, з урахуванням поданої позивачем податкової інформації та копій відповідних документів від 23.04.2021 року №1, а також інформації отриманої в межах Алгоритму дій структурного підрозділу ГУ ДПС щодо моніторингу реєстрації податкових накладних в ЄРПН, ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА», щодо вказаних суб`єктів господарювання від відповідних структурних підрозділів 27.04.2021 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, повторно прийнято рішення №13245 про відповідність ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» критеріям ризиковості платника податку (п.8 Критеріїв ризиковості платника податку).
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток №1 до Порядку №1165) визначено, що платник податку відноситься до ризикових, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з додатком 4 Порядку №1165, в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
Натомість, у рядку «податкова інформація» в оскаржуваних рішеннях зазначено - наявна податкова інформація структурного підрозділу стосовно взаємовідносин з суб`єктами господарювання, які віднесені та/або свідчать про здійснення ризикових операцій.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Верховний Суд неодноразово вказував, що при вирішенні спорів такої категорії суди з огляду на правове регулювання, характер цих відносин мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу (постанова від 16.12.2020 у справі №340/474/20, постанова від 05.01.2021 у справі №640/10988/20, постанова від 16.02.2021 у справі №280/3235/20 тощо).
Зі змісту оскаржених рішень встановлено, що останні не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платників податку за ознакою - «наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування». В рядку «податкова інформація» не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття таких рішень, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні/розрахунки коригування платника, в яких були зафіксовані такі операції.
Також, не містить жодної конкретизації щодо підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платників податку і зміст протоколів засідання Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №114 від 12.03.2021 року та №196 від 27.04.2021 року (яка податкова інформація (отримана в межах Алгоритму дій) досліджувалась, посилань на конкретний перелік документів, які контролюючий орган вважає не поданими).
Між тим, Верховним Судом в постанові від 05.01.2021 по справі №640/11321/20 зазначено, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органів наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації. При цьому, незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, зазначене не скасовує обов`язок доказування, покладений на суб`єкта владних повноважень частиною другою статті 77 КАС України.
На підтвердження обставин, що зумовили прийняття спірних рішень, відповідачем надано до суду податкову інформацію по ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА», яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції та свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій, а саме проведеним аналізом зареєстрованих податкових накладних в ЄРПН встановлено, що за період з січня 2020 року по 26.04.2021 року ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» сформувало власний податковий кредит за рахунок придбання пшениці, кукурудзи, ячменю та ін. у ризикових контрагентів: ТОВ «АМАРАНТ ТОРГ» (попередня назва ТОВ «АУКТІОН») (код ЄДРПОУ 41922399) на суму ПДВ 2566,86 тис. грн.; ТОВ «САЛАГАР» (код ЄДРПОУ 40356501) на суму ПДВ 1629,79 тис. грн.; ТОВ ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» (код ЄДРПОУ 40326796) на суму ПДВ 1160,30 тис. грн.; ВК «ПАРОСТОК» (код ЄДРПОУ 36555069) на суму ПДВ 872,86 тис. грн., а також за рахунок придбання пшениці та кукурудзи у ТОВ «АГРОФІРМА КАСКАД МЕГАТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 43484641) та ТОВ «НИВА-2017» (код ЄДРПОУ 41310288), у яких по ланцюгу постачання не прослідковується придбання реалізованого товару, наявний пересорт товарних позицій (вермішель на дом.бульйоні, макаронні вироби, яєчна маса, іграшки, борошно, мінеральна вода, палатки, хліб, морозиво, цибуля ріпчаста, свині відгодівля, сівалка, гази нафтові, мішки пакувальні, вугілля). Крім того, ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» реалізовує кукурудзу на підприємство ТОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (код ЄДРПОУ 37581147), яке включено до переліку ризикових.
Проте, зазначена податкова інформація не може бути підставою для висновку про ризиковість платника податку, виходячи з такого.
Приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, контролюючий орган має обґрунтувати, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації. При цьому, відповідачем не надано жодного належного доказу, який би досліджувався в ході засідання Комісії, і який би слугував підставою для прийняття оскаржуваних рішень та був покладений в основу їх прийняття. Суд зауважує, що надана схема руху сум ПДВ за 2020 рік та за період з 01.01.2021 року по 26.04.2021 року ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» містить лише найменування товару, який постачав та перелік товарів, які отримував позивач, перелік контрагентів-отримувачів та перелік контрагентів-постачальників, натомість доказів наявності задіяння позивача у формуванні ймовірно схемного податкового кредиту з посиланнями на відповідні документи не містить.
Зі змісту наданої доповідної записки Лівобережного відділу камеральних перевірок управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС у Дніпропетровській області слідує, що 23.04.2021 року ТОВ "АББАКОР ПРОМПОСТАВКА" подано документи щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку. В ході аналізу отриманих від платника документів та податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) встановлено, що по: ТОВ "АГРОФІРМА КАСКАД МЕГАТРЕЙД" (код 43484641) надано не повний пакет документів підтверджуючих здійснення господарської діяльності, а саме не надано рахунок 63 товарно-транспортні накладні; ТОВ "НИВА-2017" (код 41310288) надано не повний пакет документів підтверджуючих здійснення господарської діяльності, а саме не надано рахунок 631 та товарно-транспортні накладні; ТОВ "АМАРАНТ ТОРГ" (стара назва ТОВ «АУКТІОН») (код 41922399) надано не повний пакет документів підтверджуючих здійснення господарської діяльності, а саме не надано рахунок 631 та товарно-транспортні накладні; ТОВ "САЛАГАР" (стара назва ТОВ «ЮВАС РІТЕЙЛ ГРУП» (код 40356501) надано не повний пакет документів підтверджуючих здійснення господарської діяльності, а саме не надано рахунок 631; ТОВ ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ" (код 40326796) надано не повний пакет документів підтверджуючих здійснення господарської діяльності, а саме не надано рахунок 631 та товарно-транспортні накладні; ВК "ПАРОСТОК" (код 36555069) надано не повний пакет документів підтверджуючих здійснення господарської діяльності, а саме не надано рахунок 631 та товарно-транспортні накладні; ТОВ "СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА" (код 37581147) надано не повний пакет документів підтверджуючих здійснення господарської діяльності, а саме не надано рахунок 361.
Крім того, згідно схеми руху з 01.01.2021 року по 26.04.2021 року підприємством ТОВ «АББАКОР ПРОМПОСТАВКА» сформовано власний податковий кредит за рахунок придбання кукурудзи у:
- ТОВ "ЮЛІЯ ТРЕЙД" (41155095), яке в свою чергу формує податковий кредит від ФЕРМЕРСЬКЕ ГОСПОДАРСТВО "ГАЛОАГРО БІЗНЕС" (41155095), яке включено до переліку ризикових 10.02.2021 року;
- ТОВ "АГРО ФЕЛІКС" (41684989), яке в свою чергу формує податковий кредит дід ТОВ "АГРО-ЦВІТ-2012" (37823845), яке включено до переліку ризикових 18.03.2021 року.
Таким чином, зі змісту доповідної записки, також не вбачається, яка ризикова операція та по якій податковій накладній досліджувалася, податкова інформація по платнику податків, в порушення змісту пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Крім того, позивачем з метою спростування сумнівів контролюючого органу в реальності вчинюваних ним господарських операцій, припущень щодо ризиковості його фінансово-господарської діяльності подано до контролюючого органу письмові пояснення та документи на підтвердження здійснення господарських операцій, та добросовісності його як платника податку. Натомість відповідачем не обґрунтувано в оскаржуваних рішеннях, чому ці документи не були взяті до уваги на підтвердження невідповідності платника податку критерію ризиковості платника податку, а також не вказано, які саме документи, достатні для прийняття комісією рішення про виключення позивача з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, які він мав надати на розгляд комісії, але не надав.
Отже, зазначені доводи контролюючого органу наразі є необґрунтованими та безпідставними та, відповідно, не можуть слугувати підставою для віднесення платника податку до ризикових.
Окремо слід зазначити, що вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування. Встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
Зі змісту оскаржених рішень слідує, що Комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність товариства Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.
Рішення від 12.03.2021 року №10089 та від 27.04.2021 року №13245 прийняті, у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю.
В даному випадку, спірні рішення від 12.03.2021 року №10089 та від 27.04.2021 року №13245 не відповідають критеріям обґрунтованості та вмотивованості, оскільки відповідачем не доведено, що існують підстави для застосування до позивача п.8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідними наслідками у вигляді внесення до переліку ризикових суб`єктів господарювання за ознакою «наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування» та прийняті без дотримання вимог чинного законодавства, без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, непропорційно та нерозсудливо, у зв`язку з чим такі рішення підлягали скасуванню.
Колегія суддів зазначає, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Така правова позиція узгоджується із висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 08.11.2019 по справі №227/3208/16-а.
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що в даному випадку належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремленого підрозділу ДПС України виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 вересня                   2021 року у справі № 160/10132/21 - залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий - суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак