ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и
18 травня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 804/340/17	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,     
за участю секретаря судового засідання Скляр Л.Я., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро
апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 липня 2021 року 
у справі №804/340/17 
за позовом  Приватного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний завод"  
до  Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків     
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 
ВСТАНОВИВ:
21 січня 2017 р. Приватне акціонерне товариство "Дніпровський металургійний завод" звернулось до суду з адміністративним позовом до   Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків   в якому просило :
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС форми «П» від 05.01.2017 року №0000084201;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС форми «В4» від 05.01.2017 року №0000074201;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС форми «В1» від 05.01.2017 року №0000064201.
В обґрунтування позову Товариство посилалося на свою добросовісність як платника податку, оскільки ним сформовано податковий кредит та валові витрати, у періоді який перевірявся, на підставі відповідних документів бухгалтерського обліку. При цьому, усі учасники господарських операцій на момент укладання відповідних договорів, відповідали ознакам і поняттю юридичних осіб та виступали правоздатними учасниками господарського обороту, а самі правочини опосередковувалися реальним настанням правових наслідків та мали на меті отримання прибутку, у зв`язку з чим  при зверненні до суду, позивач вважав, що здійснюючи оскаржені донарахування податковий орган діяв не на підставі та у спосіб, що передбачений чинним законодавством України. 
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 червня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року, позов задоволено.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 28.04.2021 року касаційну скаргу відповідача задоволено частково, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.06.2017 року та ухвалу Дніпропетровського адміністративного суду від 14.12.2017 року у справі №804/340/17 скасовано, а справу направлено до Дніпропетровського окружного адміністративного суду на новий розгляд.
Підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанції стало неповне дослідження судами всіх обставин, зокрема не надання оцінки ухвалі Червонозаводського районного суду м. Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к, та її впливу на дані податкового обліку позивача. Крім того, суд касаційної інстанції визнав безпідставним посилання судів першої та апеляційної інстанцій на той факт, що висновки почеркознавчої експертизи, відповідно якої первинні документи за період перевірки, підписані не ОСОБА_1 , а іншою особою, є неналежними доказами з тих підстав, що така експертиза прийнята в іншій справі та не була покладена в основу вироку чи постанови.
За результатами  нового розгляду справи, рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 липня 2021 р. у справі № 804/340/17 адміністративний позов   Приватного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний завод" до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено. 
Судом встановлено, що за результатами проведеної податкової перевірки контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем вимог податкового законодавства, що призвели до заниження показників податкових зобов`язань та слугувало підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень. Судом зазначено, що протягом перевіряємого періоду позивач мав відносини з низкою підприємств з приводу виконання угод постачання. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, виходив з недоведеності податковим органом факту порушення Товариством вимог податкового законодавства щодо завищення суми податкового кредиту, завищення суми бюджетного відшкодування з ПДВ, завищення витрат та завищення від`ємного значення з податку на прибуток по взаємовідносинах з ТОВ "Українська нафто-газова компанія". Судом наголошено, що на час укладання та виконання договору контрагент позивача - TOB "Українська нафто-газова компанія" був належним чином зареєстрований платником ПДВ та згідно  інформації ЄДР зазначене товариство  зареєстроване за місцем знаходження, мало статус юридичної особи, мало ліцензію на провадження господарської діяльності з постачання природного газу, газу (метану) вугільних родовищ за нерегульованим тарифом, наділений правоздатністю та дієздатністю, мало право укладати з позивачем будь-які договори. 
Судом першої інстанції визнано необґрунтованим посилання контролюючого органу на ухвалу Червонозаводського районного суду м. Харкова   від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к, якою засновника TOB "Українська нафто-газова компанія" звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення злочину, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України у зв`язку з закінченням строків давності, оскільки обставини та висновки, викладені в зазначеній ухвалі, не поширюються на предмет спору в справі, яка розглядається. Зазначена ухвала,  вказав суд, не свідчить  про дефектність  первинних документів та  фіктивність  всіх господарських  операцій з моменту створення  ТОВ « Українська   нафто-газова  компанія».
Надаючи оцінку  фактам, викладеним в ухвалі суду,  що фактично діяльність  від імені ТОВ «Українська   нафто-газова  компанія» де директором  товариства  значився ОСОБА_1 , здійснювали невстановлені  особи, суд першої інстанції  зазначив, що  вказане не виключає  реальності господарських операцій та правомірності їх відображення  в даних  податкового обліку позивача.  
         Східним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків  подано апеляційну скаргу  на таке рішення суду, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 липня 2021 р. у справі № 804/340/17, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Вважає, що суд не надав належної оцінки доводам відповідача стосовно того, що перевірка позивача проведена на підставі матеріалів досудового розслідування № 32015100110000343 від 23.11.2015 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 212 КК України. В ході перевірки встановлені порушення по оприбуткуванню природного газу за даними бухгалтерського обліку та віднесення до витрат сум по взаємовідносинам ПрАТ «Євраз Дніпровський металургійний завод» з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» на підставі первинних документів, дефектність яких доведена результатами проведеної почеркознавчої експертизи, та з урахуванням інших доказів, зазначених в акті перевірки. 
Також за результатами перевірки встановлена фіктивність підприємницької діяльності та неможливість здійснення взятих на себе зобов`язань за договорами.
У судовому засіданні представниками сторін підтримано визначені по справі правові позиції сторін, надано пояснення та заперечення щодо доводів апеляційної скарги. 
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення  представників, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги,  з огляду на таке: 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи,   СДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ ДФС у період з 02.03.2016 року по 15.12.2016 року відповідно до пп. 75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.11 статті 78 Податкового кодексу України проведена документальна позапланова виїзна перевірка Приватного акціонерного товариства «Євраз Дніпровський металургійний завод» з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за період з 01.01.2013 року по 31.12.2013 року, за результатами якої 22.12.2016 року складено акт №6/28-01-42-05393056. 
За висновками акту перевірки контролюючим органом установлено порушення:
1) п.135.1, п.135.2, пп.135.5.4 п.135.5 статті 135, п.137.10 статті 137, п.138.2 статті 138, пп.139.1.9 п.139.1 статті 139 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено від`ємне значення оподаткування з податку на прибуток за 2013 рік на суму 301272075,00 грн.;
2) п.198.1, п.198.2, п.198.6 статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено податковий кредит березня - грудня 2013 року на загальну суму 27388370,48 грн., що призвело до порушення п.200.1 статті 200 Податкового кодексу України, а саме: заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання і сумою податкового кредиту на 1864948,90 грн., у тому числі: за серпень 2013 року на суму 3902,87 грн.; за вересень 2013 року на суму 397382,33 грн.; за листопад 2013 року на суму 1463663,70 грн.; завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання і сумою податкового кредиту на 25850439,55 грн., у тому числі: за березень 2013 року на суму 3024407,10 грн., за травень 2013 року на суму 10360684,47 грн., за червень 2013 року на суму 5486241,55 грн., за жовтень 2013 року на суму 3116647,44 грн., за листопад 2013 року на суму 3862459,00 грн.; заниження від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання і сумою податкового кредиту на 327017,98 грн., у тому числі: за грудень 2013 року на суму 327017,98 грн. Як наслідок, ПрАТ «Євраз Дніпровський металургійний завод» порушено п.200.4 статті 200 Податкового кодексу України, завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на 19709384,48 грн., у тому числі за червень 2013 року на суму 10360684,47 грн., за липень 2013 року на суму 5030647,01 грн., за серпень 2013 року на суму 455594 грн., за грудень 2013 року на суму 3862459,00 грн.; завищено залишок від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2013 року на суму 8006003,98 грн.
Не погодившись з висновками перевірки, товариство надало заперечення від 28.12.2016 року №7109 на вказаний акт перевірки. Проте, вказані заперечення не   прийняті податковим органом до уваги.
На підставі зазначеного вище акту перевірки контролюючим органом 05.01.2017 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
- форми «В1» від №0000064201 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі - 19709384,48 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі - 9854692,25 грн.;
- форми «В4»  №0000074201 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 7678986,00 грн;
- форми «П»№0000084201 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі - 301272075,00 грн. 
Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду.
Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги колегія суддів виходить із такого.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані    Податковим кодексом України (далі ПК України).
Приписами п. 198.1 ст. 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку.
Апеляційний суд зазначає,    що правові наслідки у вигляді виникнення права   платника   податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій   з   придбання товарів (робіт, послуг)   з   метою їх використання в своїй   господарській   діяльності, що   пов`язані з рухом активів,   зміною зобов`язань чи власного   капіталу платника,   та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених   платником   податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Згідно з приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з положеннями статті 1 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон №996-XIV), в редакції, чинній станом на час виникнення спірних правовідносин, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Крім того, цією статтею визначено, що господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону №996-XIV).
Отже, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку   платника податків   та відповідності їх дійсному економічному змісту.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, ураховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник податків повинен  мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Також, при вирішенні податкових спорів апеляційний враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Зі змісту матеріалів справи апеляційним судом встановлено, що ТОВ «Українська нафто-газова компанія» згідно з умовами договору купівлі-продажу №ПН/13-373/523/2013 поставило позивачу природний газ.
Так, свідченням виконання умов договору №ПН/13-373/523/2013 є надані до матеріалів справи рахунки на оплату, податкові накладні, платіжні доручення, документи, які підтверджують транспортування, акти передачі-приймання природного газу та інші подібні документи. Крім того, згідно змісту первинних документів, наявних в матеріалах справи, їх частина, в тому числі договір №ПН/13-373/523/2013 від 28.02.2013 року та певні акти передачі-приймання природного газу, підписані ОСОБА_2 .
Також, з матеріалів справи вбачається, що позивач і ТОВ «Дніпрогаз» уклали договір №522/2013/Т-ПР-838/145095 на розподіл природного газу (на транспортування природного газу газорозподільними мережами) від 01.03.2013 року, виконання якого підтверджено актами приймання-передачі газу, податковими накладними, виписками з банківського рахунку. Крім того, поставка природного газу в період з 01.03.2013 року по 31.08.2013 року підтверджується паспортами фізико-хімічних параметрів природного газу філії УМГ «Харківтрансгаз» ПАТ «Укртрансгаз».
Апеляційний суд вважає, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами   - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Крім того, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду неодноразово висловлював позицію, що відповідальність має індивідуальний характер і платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб.
Відтак, як вірно вказав суд першої інстанції, порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом, не впливають на права та обов`язки іншого платника податків. Чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів, а тому невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.
Колегія суддів зазначає, що факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, якщо іншими наданими доказами рух товару і зміни в активах/зобов`язаннях платника податків підтверджуються. Як наслідок, існує нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення та здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій з урахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили. 
Так, повертаючи справу на новий розгляд судом касаційної інстанції зазначено, що судами не  досліджено та не надано оцінку ухвалі Червонозаводського районного суду м. Харкова Харківської області від 07.09.2016 у справі №646/8865/16-к.
Під час апеляційного перегляду справи, колегією суддів встановлено, що судом першої інстанції повно розглянуто та досліджено зазначену ухвалу суду, зроблені висновки покладено в основу мотивувальної частини оскаржуваного рішення.
Судом першої інстанції встановлено, що з ухвали Червонозаводського районного суду м. Харкова Харківської області від 07.09.2016 у справі №646/8865/16-к вбачається, що підозрювану ОСОБА_1 (директора ТОВ «Українська нафто-газова компанія») звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 Кримінального кодексу України, у зв`язку із закінченням строків давності, а також відмовлено у встановленні незаконності формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємств контрагентами ТОВ "Українська нафто-газова компанія", що, як наслідок, призвело до ухилення від сплати податків та можливість в подальшому здійснювати прикриття незаконної діяльності живому сектору економіки. 
Так, у вищевказаній ухвалі Червонозаводський районний суд м. Харкова   дійшов до висновку, що у справі №646/8865/16-к він не може надати оцінку законності чи незаконності, наявності підстав чи безпідставності формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємствами - контрагентами ТОВ "Українська нафто-газова компанія", оскільки визнання фізичної особи винуватою у вчинені злочину, передбаченого частиною 5 статті 27 частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України не призводить автоматично до встановлення фактів незаконності формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємств контрагентами ТОВ "Українська нафто-газова компанія". Крім того, суд зазначив, що у межах кримінального провадження №32016100110000174 від 03.08.2016 провадилось досудове розслідування тільки стосовно ОСОБА_1 і тільки стосовно кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст. 205 КК України.
Апеляційний суд враховує, що в ухвалі Червонозаводського районного суду міста Харкова Харківської області від 07.06.2016 у справі №646/8865/16-к відсутнє будь-яке підтвердження наявності фіктивних документів, складених за участю як позивача, так й інших контрагентів ТОВ "Українська нафто-газова компанія".
Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду також неодноразово висловлював позицію, що відповідальність має індивідуальний характер і платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб (постанови від 04 червня 2020 року у справі № 340/422/19, від 10 липня 2020 року у справі № 120/4723/18-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 27 серпня 2020 року у справі № 820/1379/16, від 17 вересня 2020 року у справі № 826/16705/17, від 20 жовтня 2020 року у справі № 806/705/15 тощо).
У висновках Верховного Суду України, викладених у постановах за результатами розгляду справ №21-421а11, №826/8465/14, №21-5332а15, №21-1318а16, №21-2430а16, по суті, було перенесено вину директора (фізичної особи) за незаконну реєстрацію/перереєстрацію юридичної особи на юридичну особу, фактично виводячи останню за межі легальної господарської діяльності та ототожнюючи абсолютно різні категорії - фіктивне підприємство та фіктивне підприємництво. Це призвело до ситуації, коли хоча за факт придбання/перереєстрації підприємства був засуджений лише його директор, фіктивний статус став поширюватися на всю діяльність цього підприємства. Водночас на практиці непоодинокі випадки, коли підприємство, директор якого був визнаний винним за статтею 205 Кримінального кодексу України, реально функціонувало, забезпечуючи роботою реальних співробітників, реально придбаваючи / продаючи товари, сплачуючи податки тощо.
Отже, факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, якщо іншими наданими доказами рух товару і зміни в активах / зобов`язаннях платника податків підтверджуються. Як наслідок, існує нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення та здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій з урахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили.
Норми матеріального права не можуть пов`язувати визнання ознак фіктивності юридичної особи з обов`язковою наявністю вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво.
Матеріали кримінального провадження стосовно посадових осіб контрагентів не є належними та допустимими доказами безтоварності операцій, якщо таким матеріалам не дана правова оцінка компетентним судом, що знаходить своє вираження, наприклад, у формі вироку у відповідному кримінальному провадженні.
Встановлення ухвалою Червонозаводського районного суду м. Харкова Харківської області від 07.09.2016 у справі №646/8865/16-к факту, що фактично, діяльністю від імені ТОВ "Українська нафто-газова компанія" здійснювали невстановлені слідством особи не впливає на зміст прав та обов`язків в сфері податкових правовідносин зважаючи, що дійсний рух активів мав місце. Фактична передача права власності на товар (природний газ) свідчить про схвалення спірного правочину в формі мовчазної згоди (у вигляді певних поведінкових актів (так званих конклюдентних дій) ТОВ "Українська нафто-газова компанія".
Так, між позивачем та ТОВ «Дніпрогаз» укладено договір №522/2013/Т-ПР-838/145095 на розподіл природного газу (на транспортування природного газу газорозподільними мережами) від 01.03.2013 року, виконання якого підтверджується актами приймання-передачі газу, податковими накладними, виписками з банківського рахунку.
Крім того, поставка природного газу в період з 01.03.2013 року по 31.08.2013 року підтверджується паспортами фізико-хімічних параметрів природного газу протранспортованого філією УМГ «Харківтрансгаз» ПАТ «Укртрансгаз».
Враховуючи викладене, а також той факт, що позивачем надані первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ "Українська нафто-газова компанія", які містять дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть, позивач діяв розумно, добросовісно і з належною обачністю, не мав достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, в тому числі щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також підписів та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у спірній господарській операції, суд дійшов висновку, про правомірність формування позивачем даних податкового обліку.
Таким чином, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що ухвала Червонозаводського районного суду м. Харкова Харківської області від 07.09.2016 у справі № 646/8865/16-к не свідчить про фіктивність всіх господарських операцій з моменту створення ТОВ "Українська нафто-газова компанія".
Крім того, колегією суддів встановлено, що висновок експерта від 03.11.2016 року №426/1, згідно змісту якого, підписи від імені ОСОБА_1 (директор ТОВ «Українська нафто-газова компанія») на первинних документах виконані не ОСОБА_1 , а іншою особою (особами), зроблено в рамках кримінального провадження №32015100110000343 від 23.11.2015 року.
Проте, матеріали справи не містять відомостей щодо кримінального провадження №32015100110000343 від 23.11.2015 року, статусу ОСОБА_1 .. На час розгляду справи, відповідачем не надано доказів  щодо   завершення цього кримінального провадження, а також чи виносились за його результатами вироки або ухвали суду.
Колегія суддів зазначає, що матеріали кримінального провадження стосовно посадових осіб контрагентів не є належними та допустимими доказами безтоварності операцій, якщо таким матеріалам не дана правова оцінка компетентним судом, що знаходить своє вираження, наприклад, у формі вироку у відповідному кримінальному провадженні.
Відтак, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що висновок експерта від 03.11.2016 року №426/1 не спростовує реальності господарських операцій і правомірності їх відображення в даних податкового обліку та відхиляє доводи апеляційної скарги, що в ході перевірки встановлені порушення по оприбуткуванню природного газу за даними бухгалтерського обліку та віднесення до витрат сум по взаємовідносинам ПрАТ «Євраз Дніпровський металургійний завод» з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» на підставі первинних документів, дефектність яких доведена результатами проведеної почеркознавчої експертизи.
Водночас, апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції, що позивачем надані первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ "Українська нафто-газова компанія", які містять дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть, а позивач діяв розумно, добросовісно і з належною обачністю, не мав достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, в тому числі щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також підписів та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у спірній господарській операції. 
Заслуговує на увагу та  враховується судом  та обставина, що  на час перегляду справи  відповідно до даних ЄДРПОУ, Товариство з обмеженою відповідальністю  «Українська  нафто-газова  компанія» зареєстрована  та перебуває у державному реєстрі, як юридична особа.
З цих підстав, колегія суддів дійшла висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку та безпідставність нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість за спірними податковими повідомленнями-рішеннями, а доводи апеляційної скарги цей висновок не спростовують.
Згідно   ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України   суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Ураховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення не вбачається.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від  19 липня 2021 р. у справі № 804/340/17 - залишити без задоволення.
Рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від  19 липня 2021 р. у справі № 804/340/17 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках  та строки передбачені ст.ст.328,329 КАС України.     
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов