ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 липня 2022 року 
м. Київ

справа № 820/4731/17
касаційне провадження № К/9901/47054/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 20.11.2017 (суддя Білова О.В.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2018 (головуючий суддя - Макаренко Я.М., судді - Бартош Н.С., Мінаєва О.М.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - Управління) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення, вимоги та акту перевірки,

У С Т А Н О В И В:

У жовтні 2017 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Управління, у якому просив визнати протиправними та скасувати: податкове повідомлення-рішення № 0004991315 від 25.09.2017; податкове повідомлення-рішення № 0005001315 від 25.09.2017; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005011315 від 25.09.2017; вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0000721315 від 25.09.2017; акт перевірки № 11856/20-31-13-15-07/ НОМЕР_1 від 07.09.2017.

На обґрунтування зазначених позовних вимог ФОП ОСОБА_1 послався на те, що висновки акту перевірки про завищення ним оподатковуваного доходу за 2016 рік на 352050,70 грн. є безпідставними, оскільки такі висновки зроблені без дослідження документально підтверджених витрат, повязаних з господарською діяльністю підприємця, та грунтуються лише на дослідженні банківської виписки, з урахуванням того, що у статті 177 Податкового кодексу України немає жодних застережень щодо того, що фізична особа - підприємець, яка застосовує загальну систему оподаткування, для віднесення витрат до складу валових повинна фактично їх оплатити. 

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 20.11.2017, залишеною без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2018, у задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суди виходили з того, що: пункт 177.4 статті 177 Податкового кодексу України містить спеціальні правила формування витрат, які повязують право на віднесення певних сум на зменшення отриманого доходу за наявності факту оплати за товари (роботи, послуги), тобто фактично введений касовий метод формування витрат, з огляду на що позивач безпідставно включив вартість придбаних у листопаді-грудні 2016 року товарів, оплату за які ним не здійснено в межах 2016 року до складу витрат 2016 року. Також, суди виходили з того, що зобов`язання з військового збору, зі сплати штрафних санкцій є похідними від основних вимог зі сплати донарахованого податку з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності та єдиного соціального внеску та прийняті на їх підставі, з огляду на що податкове повідомлення про збільщення грошового зобовязання з військового збору, рішення про застосування штрафних санкцій та вимога про сплату боргу (недоїмки) також не підлягають скасуванню.

ФОП ОСОБА_1 оскаржив рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 13.04.2018 відкрив касаційне провадження у даній справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної оцінки тому, що положення пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України не ставлять право платника податків на формування витрат від того, чи були цим платником податків фактично сплачені кошти за придбані товари, що також підтверджується пунктом 6 Положення (стандарту )бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318. 

У відзиві на касаційну скаргу Управління просить суд залишити касаційну скаргу ФОП ОСОБА_1 без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.07.2022 призначив справу до розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 26.02.2022.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що ФОП ОСОБА_1 у період з 01.01.2016 по 31.12.2016 застосовував загальну систему оподаткування, обліку та звітності, був зареєстрованим як платник податку на додану вартість, здійснював підприємницьку діяльність у сфері оптової торгівлі деталями та приладжям для автотранспортних засобів, електронним і телекомунікаційним устаткуванням та деталями до нього, проводив розрахунки з постачальниками по безготівковому розрахунку проте Книги обліку доходів та витрат у період з 01.01.2016 по 31.12.2016 не вів. 

Управління провело документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладенян трудового договору, оформленння трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2016, результати якої оформлені актом № 11856/20-31-13-15-07/ НОМЕР_1 від 07.09.2017, за висновками якого позивачем були порушені: вимоги пунктів  177.1, 177.2  статті  177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб за 2016 рік у сумі 62739,13 грн.; абзацу 1 пункту 2 статті 7, пункту 11 статті 8, пункту 2 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого донараховано суму єдиного внеску на загальнообовязкове соціальне страхування за 2016 рік у розмірі 76681,11 грн.; підпунктів 1.2, 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобовязань зі сплати війського збору за 2016 рік на суму 5228,26 грн.

Зокрема, у акті первеірки було встановлено, що перевіркою повноти визначенян загального оподатковуваного доходу у звязку з неведенням підприємцем книги обліку доходів та витрат було здійнено на підставі первинних та банківських документів, за результатами аналізу яких встановлено, що сума доходу від провадження господарської діяльності (без податку на додану вартість) за результатами перевірки складає 4848556,50 грн., тоді як за даними звіту підприємця - 4602532,50 грн., тобто дохід був занижений підприємцем на суму 246024,00 грн. Також, за результатами перевірки правильності визначення витрат, відображених у деклараціях про доходи, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу та документально підтверджених, з даними про суми витрат, визначеними в ході перевірки, встановлено, що підприємцем були завищені витрати за 2016 рік за рахунок включення до їх складу вартості придбаних у листопаді-грудні 2016 року товарів, оплату яких позивачем не здійснено в межах 2016 року (рахується заборгованість станом на 31.12.2016) на загальну суму 102526,70 грн. відповідно до додатку №3 до акту перевірки. Вказані обставини слугувалис підставою для висновку контролюючого органу про заниження позивачем суми чистого оподатковуваного доходу за період, що перевіряється, на загальну суму 348550,70 грн. (246024,00 грн. + 102526,70 грн.). Крім того, у акті перевірки було вказано, що підприємцем у ході перевірки (03.09.2017) була подана уточнююча декларація про майновий стан і доходит, яка не була взята до уваги під час проведення перевірки з огляду на положення пункту 50.2 статті 50 Податкового кодексу України, у якій часткового позивачем були усунуті виявлені в ході проведення перевірки розбіжності в частині визначення суми отриманих доходів.

На підставі вказаного акту перевірки Управління прийняло:   податкове повідомлення-рішення від 25.09.2017 №0004991315, яким збільшила ФОП ОСОБА_1 суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на 62739,13 грн. - за основним платежем,  31369,57 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення від 25.09.2017 №0005001315, яким збільшила ФОП ОСОБА_1 суму грошового зобов`язання з військового збору на 5228,26 грн. - за основним платежем, 1307,07 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 25.09.2017 №0005011315, згідно з яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 7668,11 грн.; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 25.09.2017 №Ф-0000721615, згідно з якою ФОП ОСОБА_1 необхідно сплатити суму боргу зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 76681,11 грн. 

В силу положень частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017)суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до підпункту 16.1.2 пункт 16.1 статті 16 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України) вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Згідно з абзацами 1, 2 підпункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відносини, що виникають у сфері справляння податку на доходи фізичних осіб, платників цього податку, регулює розділ IV Податок на доходи фізичних осіб ПК України.

Відповідно до пункту 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування резидента є: доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Згідно з абзацом 4 пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

У відповідності до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу (18 відсотків бази оподаткування щодо доходів).

Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, визначено у підпункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.

Згідно з підпунктом 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України до цього переліку належать, зокрема, витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

Підпунктом 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ПК України передбачено, що остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб на підставі документального підтвердження факту його сплати.

Пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючи документи щодо походження товару.

Форму та порядок ведення книги обліку доходів і витрат затверджено наказом Міністерства доходів і зборів від 16.09.2013 № 481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення» (далі - Порядок).

Пунктом 1 Порядку визначено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу ІV Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Пунктом 6 зазначеного Порядку визначено порядок внесення відомостей до Книги обліку доходів та витрат. У графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт виконаних робіт (наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.

Крім того, у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, суди попередніх інстанцій дійшли обгрунтованого висновку, що витрати фізичної особи-підприємця, що враховуються при обчисленні чистого оподаткованого доходу, на суму якого нараховується військовий збір та єдиний соціальний внесок, мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими розрахунковими документами, що є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Оскільки у справі, що розглядається, суди встановили, що витрати у сумі 102526,70 грн. не були фактично сплачені підприємцем у 2016 році, а доходи у сумі 246024,00 грн. були помилково не враховані позивачем, то висновок судів про відсутність підстав для задоволення позовних вимог є правомірним.

Таким чином, оскільки висновки судів першої та апеляційної інстанцій у справі, що розглядається, ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права до встановлених у справі обставин,  у задоволенні касаційної скарги ФОП ОСОБА_1 слід відмовити.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга ФОП ОСОБА_1 підлягає залишенню без задоволення, а постанова Харківського окружного адміністративного суду від 20.11.2017 та постанова Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2018 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 20.11.2017 та постанова Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк