ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 квітня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 280/8239/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача:  Шальєвої В.А.
суддів:                           Білак С.В., Олефіренко Н.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12.11.2021 р. (суддя Калашник Ю.В., повне судове рішення складено 12.11.2021 р.) в справі № 280/8239/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спіріт Дистриб`юшн»  до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, 
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Спіріт Дистриб`юшн» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом  до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі – ГУ ДПС), Державної податкової служби України (далі – ДПС) про визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Запорізькій області № 2676741/42032532 від 21.05.2021 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 2849 від 29.04.2021 р., зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) датою подання податкову накладну № 2849 від 29.04.2021 р.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду  від 12.11.2021 р. позов задоволено, визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2676741/42032532 від 21.05.2021 р., зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2849 від 29.04.2021 р., складену ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн»  датою подання її на реєстрацію; стягнуто на користь ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ  ДПС у Запорізькій області судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2270,00   грн. та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 1500,00   грн.; в іншій частині вимог щодо стягнення витрат на професійну правничу допомогу адвоката  відмовлено.
В апеляційній скарзі відповідач ГУ ДПС просить скасувати рішення з підстав неповного та неправильного дослідження доказів і встановлення обставин справи, неправильного застосування норм матеріального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Апелянт зазначає, що контролюючий орган при направленні квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної дотримався абз. 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, адже платника податку повідомлено такою квитанцією про факт зупинення реєстрації податкової накладної, а також зазначено причини такого зупинення. На думку апелянта, у платника податку після отримання квитанції виникає право на подання первинних документів на підтвердження факту наявності чи відсутності господарської операції, а контролюючий орган не зобов`язаний у квитанції вказувати перелік документів, який необхідно подати, оскільки таке прямо не передбачено нормативно-правовими актами.   При цьому  вважає, що платник податку має бути обізнаний, які первинні документи підтверджують реальність господарської операції.
Комісією регіонального рівня відмовлено у реєстрації податкової накладної з причин не надання платником  документів, що підтверджують надання послуг з транспортування, розрахункових документів з постачальниками послуг оренди автомобілів, інформації щодо наявності транспортних засобів, наданих у оренду, у постачальника Шагако, тобто вважає, що таким чином контролюючим органом конкретизовано перелік документів, який не надано до реєстрації податкових накладних.
Звертає увагу, що позивачем не надано документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, з урахуванням того, що податкова накладна не відповідає ознакам безумовної реєстрації, про що зазначено у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.
Вважає висновок суду першої інстанції, що така квитанція не містить інформації, які документи необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, адже комісія  не має повноважень та можливості  визначити конкретний перелік документів для кожного окремого випадку. 
Апелянт посилається на висновки Верховного Суду з приводу правовідносин що фактичного підтвердження господарських операцій та зазначає, що обов`язок підтвердити реальність господарської операції виникає у платника податку з моменту зупинення реєстрації податкової накладної.
Зазначає, що суд першої інстанції при перевірці правомірності рішення суб`єкта владних повноважень не може втручатися у дискреційні повноваження такого суб`єкту. Проте суд першої інстанції втрутився у дискреційні повноваження контролюючого органу та зобов`язав зареєструвати податкову накладну.
Також вважає, що відсутні підстави для стягнення на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги, а також стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача додатково понесені витрати на професійну правничу допомогу під час апеляційного перегляду справи у сумі 3  000 грн.
Справа судом розглянута  без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Судом відмовлено у задоволенні клопотання про відкладення розгляду справи до припинення чи скасування воєнного стану через призначення справи до розгляду в порядку письмового провадження та відсутності підстав для розгляду справи в судовому засіданні за участі сторін. 
Перевіривши  законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн» здійснює діяльність, зокрема, з надання послуг з перевезення вантажів вантажним автомобільним транспортом.
З метою здійснення  господарської діяльності позивач використовує автомобільний транспорт, що орендується на підставі укладених договорів оренди транспортних засобів у ТОВ «Гарант Логістик» та фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 .
Між ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн»  (виконавець) та ТОВ «Беверіджиз Логістик Груп» (код ЄДРПОУ 43885239, замовник) укладено договір перевезення №14 від 29.04.2021, за умовами якого виконавець взяв на себе зобов`язання здійснити регулярні перевезення автомобільним транспортом вантажу переданого йому замовником з місця відправлення до пункту призначення і передати його уповноваженій особі вантажоодержувача, а замовник бере на себе зобов`язання оплатити перевезення вантажу.
За умовами розділу 4 договору розрахунки між виконавцем та замовником здійснюються шляхом переказу грошових коштів на поточний рахунок виконавця (п. 4.1); за перевезення по цьому договору оплата здійснюється у формі передоплати у загальному розмірі 3 000 010,00 грн., в т.ч. ПДВ – 500 001,00 грн. (п. 4.3); вказану суму передоплати замовник зобов`язаний оплатити протягом трьох днів з моменту підписання цього договору (п. 4.4).
29.04.2021 позивачем отримано від ТОВ «Беверіджиз Логістик Груп»  передплату у загальному розмірі 3 000 010,00 грн. на виконання умов вказаного договору, що  підтверджується копією банківської виписки.
На дату виникнення податкових зобов`язань відповідно до приписів п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України позивачем на виконання п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України складено податкову накладну № 2849 від 29.04.2021 на загальну суму 3 000 010,00 грн., ПДВ 20% - 500 001,67 грн., та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з отриманою квитанцією від 15.05.2021 №9128701679 податкова накладна прийнята, але її реєстрація зупинена. Підставою зупинення реєстрації зазначено: платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Крім того, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач скористався наданим йому правом та подав копії документів та детальні письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній № 2849 від 29.04.2021, відповідно до переліку, визначеному п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 р. за №1245/34216, що оформлено повідомленням від 19.05.2021 №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, до Головного управління ДПС у Запорізькій області. Повідомлення прийнято до розгляду відповідно до квитанції №2 від 20.05.2021.
Рішенням комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових №2676741/42032532 від 21.05.2021 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 2849 від 29.04.2021 з підстав неподання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, із зазначенням додаткової інформації «відсутні первинні документи, що підтверджують надання послуг з транспортування. Відсутні розрахункові документи з постачальниками послуг оренди автомобілів. Відсутня інформація щодо наявності ТЗ (наданих в оренду) у постачальника ШАГАКО».
Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачами не надано доказів віднесення позивача до переліку платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, згідно з п. 8 Критеріїв,  рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не містить конкретизації вимог контролюючого органу щодо надання документів (чіткого їх переліку),  не відповідає критерію обґрунтованості, а тому є протиправним.
Суд першої інстанції,  враховуючи той факт, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної визнане протиправним, з урахуванням положень пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, а також абзацу 9 пункту      201.10     статті      201 Податкового кодексу України, дійшов  до висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкову накладну датою подання на реєстрацію.
Також суд першої інстанції дійшов висновку про часткову обґрунтованість заяви про стягнення на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу в розмірі 3  000 грн., стягнувши на користь позивача витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 1  500 грн.
Суд визнає приведений висновок обґрунтованим, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що одним з основних видів діяльності ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн» (ЄДРПОУ 42032532) є надання послуг з перевезення вантажів вантажним автомобільним транспортом.
ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн» є платником податку на додану вартість.
ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн» використовує у діяльності орендовані у ТОВ «Гарант Логістик» та фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 транспортні засоби, має у штаті водія.

Між ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн» як виконавцем  та ТОВ «Беверіджиз Логістик Груп»  як замовником укладено договір перевезення №14 від 29.04.2021 р., за умовами якого позивачем надавались замовнику послуги з регулярних перевезень автомобільним транспортом вантажу замовника  з місця відправлення до пункту призначення.
ТОВ «Спіріт Дистриб`юшн» 29.04.2021 р. отримано від ТОВ «Беверіджиз Логістик Груп»  передплату у загальному розмірі 3 000 010,00 грн.
Позивачем за правилом першої події (отримання передплати) 29.04.2021 р. виписано та 17.05.2021 р. направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 2849 на суму 3  000  010,00 грн., в тому числі податок на додану вартість – 500 001,67 грн. (а.с. 36).
Відповідно до квитанції (а.с. 37) подана на реєстрацію позивачем податкова накладна прийнята контролюючим органом, проте реєстрація податкової накладної зупинена, оскільки  платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та  копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації  в ЄРПН.
У  квитанції  відсутній перелік документів, які платник податку має надати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
На виконання зазначених вимог позивачем направлено на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та додаткових документів (а.с. 38).
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Запорізькій області № 2676741/42032532 від 21.05.2021 р. відмовлено в реєстрації податкової накладної у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписко з особових рахунків. У графі «Додаткова інформація» зазначено: «відсутні первинні документи, що підтверджують надання послуг з транспортування. Відсутні розрахункові документи з постачальниками послуг оренди автомобілів. Відсутня інформація щодо наявності ТЗ (наданих в оренду) постачальника ШАГАКО» (а.с. 44).
Рішенням комісії центрального рівня № 25875/42032532/2 від 08.06.2021 р.  скаргу платника податку залишено без задоволення, рішення  комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних залишено без змін (а.с. 41).
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
Згідно з пунктом  201.1  статті  201 Податкового кодексу України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт  201.7  статі  201 Податкового кодексу України).
Відповідно до  пункту  201.10  статті  201 Податкового кодексу України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 р. затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі – Порядок № 1246).
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог  Податкового кодексу України  в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
За змістом пункту 11 Порядку №1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог  Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Відповідно до пунктів 12, 13, 14 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог  Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Пунктом  201.16  статті  201 Податкового кодексу  України  передбачено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до цієї норми Кабінетом Міністрів України 11.12.2019 р. прийнято постанову № 1165 (на зміну  постанови Кабінету міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117), якою затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Додатком №1 до Порядку № 1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, пункт 8 яких передбачає такий критерій як наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Оскаржене рішення не містить жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з посиланнями на відповідні документи.
Відповідачами не надано інших доказів проведення будь-якого моніторингу та виявлення під час такого моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем господарської операції, відомості про яку зазначені у податковій накладній, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту  201.16  статті  201 Податкового кодексу України  (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений  наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі – Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4).
У пункті 5 Порядку № 520 визначений орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9).
Судом встановлено, що позивачем подані повідомлення про подання пояснень   щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, до якого долучено наявні у нього копії документів на підтвердження факту здійснення господарської операції.
Первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, складені  відповідно до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт  виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
В той же час, оскаржене рішення не містять чіткого визначення підстав для прийняття комісією рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів  як актів правозастосування, є обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій та ризиковості платника податку, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Тобто,  можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення нормативно-правовим актом та, відповідно, контролюючим органом конкретної підстави віднесення господарської операції чи платника податку до категорії ризикових. Вживання контролюючим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, як в цьому випадку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком відповідно до підстав зупинення  реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
При цьому рішення контролюючого органу як індивідуальний акт має відповідати законодавчо встановленим вимогам щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості таких індивідуальних актів, а зворотне призводить до  протиправності таких актів.
Таким чином, суд визнає обґрунтованим  висновок суду першої інстанції про протиправність рішення комісії регіонального рівня  про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Суд визнає необґрунтованими посилання апелянта на неврахування судом першої інстанції обов`язку   платника податку підтвердити реальність операції, за якою складено податкову накладну, який виникає з моменту зупинення реєстрації податкової накладної, адже на стадії реєстрації податкової накладної у контролюючого органу відсутня компетенція  на здійснення аналізу господарських операцій на предмет реальності. Така перевірка може бути проведена лише за результатом здійснення документальної  перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами      Податкового кодексу України. З цих підстав суд не враховує посилання апелянта на приведені в апеляційній скарзі рішення Верховного Суду, адже предмети доказування в цій справі та справах, приведених апелянтом, є різними.  
Зазначення відповідачем в апеляційній скарзі, що повноваження контролюючого органу в контексті спірних правовідносин є дискреційними, жодним чином не спростовують висновків суду першої інстанції.
Не заперечуючи компетенцію контролюючого органу у питанні реєстрації податкових накладних, суд вказує, що у будь-якому випадку у разі виникнення спору саме на суд покладено компетенцію з перевірки правомірності рішень, дій та бездіяльності суб`єкта владних повноважень. Відповідно, скасувавши рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації  податкової накладної, суд першої інстанції не втрутився у дискрецію відповідача.   
Посилання апелянта на не надання платником податку первинних документів, що підтверджують надання послуг з транспортування, відсутність розрахункових документів з постачальниками послуг оренди автомобілів, відсутність інформації щодо наявності ТЗ (наданих в оренду) у постачальника Шагако В.Г., що й власно зазначено контролюючим органом як підставу для відмови у реєстрації податкової накладної, є цілком незмістовними.
З цього питання є правильним висновок суду першої інстанції, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Крім того, податкова накладна, рішення про відмову у реєстрації якої є предметом цього спору, складена за правилом першої події - отримання суми передплати.
На час виписки та подання на реєстрацію податкової накладної послуги перевезення не були надані замовнику.
Відповідно, позивач не мав та не міг надати контролюючому органу первинного документа про виконання послуг транспортування. 
Стосовно не надання позивачем розрахункових документів судом першої інстанції обґрунтовано зазначено, що позивачем надано акт звіряння взаєморозрахунків з ТОВ «Беверіджиз Логістик Груп», а не надання розрахункових документів з оплати послуг оренди автомобілів обумовлено тим, що  за умовами укладених договорів оренди строк виплати орендної плати не настав.
Також на підтвердження реєстрації транспортних засобів за орендодавцями контролюючому органу платником надавались копії свідоцтва про реєстрацію транспортних засоби, які орендуються позивачем.
Стосовно такого доводу апелянта як не надання позивачем документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, з урахуванням того, що податкова накладна не відповідає ознакам безумовної реєстрації, про що зазначено у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, суд вкотре вказує на те, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містить  будь-якого переліку документів, який платник має надати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Та обставина, що податкова накладна не відповідає ознакам безумовної реєстрації, жодним чином не вказує на необхідність зупинення реєстрації такої податкової накладної, а тим більше не розкриває для платника податку перелік документів, якій такий платник має надати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. 
Суд зазначає, що враховуючи той факт, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної  визнане судом протиправними, суд погоджує висновок суду першої інстанції  про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкову накладну датою  фактичного подання на реєстрацію.
Відповідно до частини третьої  статті 245 КАС України  у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
За приписами  статті 8 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» №3477-IV від 23.02.2006, суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі  провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».
Таким чином,  позовні вимоги щодо зобов`язання зареєструвати податкову накладу, рішення про відмову у реєстрації якої визнане судовим рішенням протиправним,  є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке є предметом судового контролю у межах цієї справи.
Стосовно доводів апелянта, що  вимоги позивача про стягнення витрат на професійну правничу допомогу  не підлягають задоволенню, оскільки не мають належного документального підтвердження та є неспівмірними з обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт, суд зазначає наступне.
Судом встановлено, що  на підтвердження факту  понесення витрат на професійну правничу допомогу позивач посилається на укладання договору про надання правничої (правової) допомоги від 27.08.2021 р., рахунок на оплату від 01.09.2021 р. №183 на суму 3   000,00 грн.; платіжне доручення від 02.09.2021 р. №5992 на суму 3   000,00 грн.; акт приймання послуг від 03.09.2021 р.  з підготовки позовної заяви, вартістю  3 000,00 грн. 
Так, відповідно до акту приймання послуг від 03.09.2021 р. позивач отримав правничу допомогу, яка полягала у  підготовки позовної заяви до ДПС України та ГУ ДПС у Запорізькій області, вартість - 3 000,00 грн.
Позивачем сплачено витрати на правничу допомогу у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням.
 Відтак, факт надання професійної правничої допомоги та сплату позивачем витрат на професійну правничу допомогу в розмірі 3 000 грн. підтверджено наявними в матеріалах справи документами: рахунком на оплату, актом приймання-передачі послуг, платіжним дорученням.
Частиною першою статті 132 КАС України встановлено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати  на професійну правничу допомогу (пункт перший частини третьої статті 132 КАС).           
За змістом частини другої  статті 134 КАС України за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Відповідно до абзацу першого частини перщої статті 139 КАС України, яка регулює питання розподілу судових витрат, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно з частиною першою статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Зважаючи на доведеність факту понесення позивачем витрат на професійну правничу допомогу в межах цієї справи в розмірі присудженої судом першої інстанції суми  (1 500 грн.), недоведеність відповідачами неспімірності розміру витрат у розмірі, визначеному судом першої інстанції, зі складністю справи, суд визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу в розмірі 1 500 грн.
Доводи апелянта про  не врахування судом першої інстанції неспівмірності витрат на професійну правничу допомогу, зокрема, на підготовку  процесуальних документів та щодо участі у справі в суді, а також  зі складністю справи та часом, витраченим адвокатом на їх підготовку та участь в судовому засіданні, спростовані приведеними вище висновками суду.
Позивачем у відзиві на апеляційну скаргу поставлено питання про стягнення з відповідачів витрат на професійну правничу допомогу, понесених під час апеляційного перегляду справи, в розмірі 3  000 грн., які складаються з витрат на складення адвокатом відзиву на апеляційну скаргу. 
На підтвердження факту надання правничою допомоги та понесення позивачем витрат суду подано рахунок на оплату № 34 від 22.02.2022 р., акт прийняття послуг з надання правової допомоги від 14.03.2022 р. (підготовка  відзиву на апеляційну скаргу в справі № 280/8239/21, вартість послуги – 3  000 грн.), платіжне доручення № 6006 від 24.02.2022 р.  на суму 3  000 грн.
За змістом частини п`ятої     статті 134 КАС України   визначено вимоги до визначення розміру витрат на оплату послуг адвоката, який має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Ця справа в силу частини шостої   статті 12 КАС України   є справою незначної складності, що зумовило її розгляд в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.
Визначена адвокатом сума понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу під час апеляційного перегляду, яка полягає у складанні адвокатом відзиву на апеляційну скаргу,  не може бути визнана  обґрунтованою, є завищеною у контексті дослідження обсягу фактично наданих адвокатом послуг із урахуванням складності справи, досліджених та підготовлених доказів, обсягу нормативно-правових актів, використаних адвокатом та, відповідно, співмірності обсягу цих послуг з розміром заявленої суми витрат на професійну правничу допомогу.
Судом враховується, що позивачем не надано жодного належним чином складеного документу на підтвердження витраченого адвокатом часу, що вказує на необґрунтованість обсягу наданих адвокатом послуг.
При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності) та критерію розумності їхнього розміру, з урахуванням конкретних обставин справи та доводів сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції. Зокрема, у рішеннях від 12 жовтня 2006 року у справі "Двойних проти України" (пункт 80), від 10 грудня 2009 року у справі "Гімайдуліна і інших проти України" (пункти 34-36), від 23 січня 2014 року у справі "East/West Alliance Limited" проти України", від 26 лютого 2015 року у справі "Баришевський проти України" (пункт 95) зазначається, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими (необхідними), а їхній розмір - обґрунтованим.
У рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Лавентс проти Латвії" від 28.11.2002 року зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у додаткових постановах від 20.05.2019 року у справі № 916/2102/17, від 25.06.2019 року у справі № 909/371/18, у постановах від 05.06.2019 року у справі № 922/928/18, від 30.07.2019 року у справі № 911/739/15 та від 01.08.2019 року у справі № 915/237/18.
Суд зазначає, що подані позивачем документи в сукупності не містять обґрунтованої та об`єктивної суми витрат на правову допомогу під час апеляційного перегляду справи, які були вчинені адвокатом, як такі, що неминуче мали бути вчинені адвокатом для відновлення прав клієнта, особливо з урахуванням факту підготовки  тим самим адвокатом позовної заяви в цій справі.
Враховуючи викладене, суд доходить висновку про відсутність підстав для стягнення з відповідача на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу під час апеляційного перегляду справи.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Оскільки ця справа є справою незначної складності у розумінні частини 6 статті 12 КАС України, розглянута за  правилами спрощеного позовного провадження та не відноситься до справ, які відповідно до КАС України  розглядаються за правилами загального позовного провадження,  судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає оскарженню в касаційному порядку,  крім випадків, передбачених цим пунктом.
Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9,   242, 243,   308,   311, 315,   316,   321,   322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд   
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12.11.2021 р. в справі № 280/8239/21 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12.11.2021 р. в справі № 280/8239/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спіріт Дистриб`юшн»  до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії залишити без змін.
Відмовити у задоволенні заяви Товариства з обмеженою відповідальністю «Спіріт Дистриб`юшн»  про стягнення з Головного управління ДПС у Запорізькій області,  Державної податкової служби України витрат на професійну правничу допомогу в розмірі 3  000 грн., понесених під час апеляційного перегляду справи. 
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття 18.04.2022 р.  та відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.
          Повне судове рішення  складено 18.04.2022 р.
   
             Суддя-доповідач                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко