ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2022 року	Львів	Справа № 300/3107/21 пров. № А/857/4626/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача:                                                  Гінди О.М.,
суддів:                                                                      Ніколіна В.В., Пліша М.А., 
за участю секретаря судових засідань –                     Михальської М.Р.,  
розглянувши у судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Альва-Ойл» на рішення   Івано-Франківського окружного адміністративного суду   від 28 січня 2022 року (головуючий суддя: Григорук О.Б., місце ухвалення - м. Івано-Франківськ) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Альва-Ойл» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області   про визнання протиправними наказів та  скасування податкових повідомлень-рішень, –
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Альва-Ойл», 25.06.2021 звернулося до суду з позовом, в якому, просило визнати протиправними та скасувати:
- накази від 14.04.2021 № 658-п, № 659-п;
- податкові-повідомлення рішення від 31.05.2021 № 003319/0706, № 003320/0706, № 003326/0706.
Обґрунтовує позов тим, що відповідачем проведено фактичні перевірки позивача з порушенням вимог встановлених п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України  та за відсутності законодавчо визначених підстав. Зазначає, що ТОВ «Альва-Ойл» в межах господарської діяльності здійснює оптову торгівлю пальним на підставі відповідних ліцензії на право оптової торгівлі за відсутності місць оптової торгівлі, та двох ліцензій на право оптової торгівлі за наявності місць оптової торгівлі. Вказав про відсутність порушень зазначених у актах перевірки та відсутність документів, на підставі яких податковий орган дійшов до висновків про наявні порушення. Також посилається на те, що оскільки у оскаржуваних наказах про проведення перевірок відсутні посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми що їх регулюють, не зазначено періоду діяльності позивача, який буде перевірятись, отже має місце неправомірне призначення відповідачем фактичних перевірок на підставі підпунктів  80.2.2,  80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. 
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28 січня 2022 року у задоволенні позову відмовлено.
Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився позивач та оскаржив в апеляційному порядку. Вважає його необґрунтованим, таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати рішення та прийняти нову постанову про задоволення позову.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги, посилається на аналогічні підстави викладені в позовній заяві.
Представник позивача, 14.06.2022 подав клопотання про відкладення розгляду, однак суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у задоволенні такого необхідно відмовити, оскільки суд не визнавав обов`язковою участь представників сторін у судовому засіданні, а тому вважає, що розгляд справи можливо провести без участі представника позивача.
Так як, представник позивача у судове засідання не з`явився, хоча належним чином був повідомлений про дату, час та місце розгляду справи, його участь в судовому засіданні обов`язковою не визнавалась, а тому, відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, його неявка не перешкоджає апеляційному розгляду справи.
Представник відповідача Липчук В.І., у судовому засіданні апеляційну скаргу заперечила, просила рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких мотивів.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що основним видом господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Альва-Ойл» за КВЕД є «46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами».
Згідно ліцензії виданої Державною податковою службою України ТОВ «Альва-Ойл» має право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі терміном дії з 01.07.2019 по 01.07.2024, адреса місцезнаходження: м. Івано-Франківськ, вул. Симоненка, буд. 23, кв. (офіс) 312 (а. с. 32).
Позивачем, 26.06.2019 зареєстровано два акцизні склади: уніфікований номер 1007077 за адресою вул. Вовчинецька, буд 225, корп. 16, м. Івано-Франківськ та уніфікований номер 1007078 за адресою м. Івано-Франківськ, вул. Левинського, 3-А, корп. 6.
Згідно ліцензії виданої Державною податковою службою України ТОВ «Альва-Ойл» має право оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі терміном дії з 30.04.2020 по 30.04.2025 адреса місця торгівлі: м. Івано-Франківськ, вул. Вовчинецька, 225, корп. 16 (а. с. 33).
Згідно ліцензії виданої Державною податковою службою України ТОВ «Альва-Ойл» має право оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі терміном дії з 02.04.2020 по 02.04.2025 адреса місця торгівлі: м. Івано-Франківськ, вул. Левинського, 3-А, корп. 6 (а. с. 34).
Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області з 14.04.2021 по 23.04.2021 проведено фактичні перевірки паливного складу за адресою: м. Івано-Франківськ, вул. Вовчинецька, 225, корп. 16; паливного складу за адресою: м. Івано-Франківськ, вул. Левинського, 3-А, корп. 6 та офісу за адресою: м. Івано-Франківськ, вул. Симоненка, буд. 23, кв. (офіс) 312 ТОВ «Альва-Ойл» з 14.04.2021.
Вказані перевірки проведені на підставі наказів № 658-п та № 659-п від 14.04.2021 та направлень на перевірку від 14.04.2021 № 805, № 806 та № 803, № 804 (а. с. 13-18).
За результатами перевірки, яка проведена на підставі наказу № 658-п від 14.04.2021, складено акт № 2424/09/15/РРО/35277201 від 23.04.2021, згідно висновків якого встановлено порушення позивачем ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», а саме: оптова торгівля пальним без наявності ліцензії на право оптової торгівлі пальним за наявності місць оптової торгівлі. Зазначено, що в період з 01.07.2019 по 31.12.2019 ТОВ «Альва-Ойл» реалізовано пальне в загальній кількості 120240,84 літрів з акцизного складу (уніфікований номер 1007077), за адресою м. Івано-Франківськ, вул. Вовчинецька, 225, корп. 16. Ліцензію на право оптової торгівлі пальним за наявності місць оптової торгівлі за вказаною адресою отримано 30.04.2020.
Крім цього, в акті зафіксовано порушення позивачем п. 230.1.2 ст. 230 Податкового кодексу України, а саме: відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників на акцизному складі уніфікований номер 1007077, оскільки згідно довідки на вказаному складі зареєстровані витратомір-лічильник 17.04.2021 та  рівнемір-лічильник 25.06.2020, хоча законодавчо визначений строк такої реєстрації встановлений до 01.04.2020 (а. с. 80-87).
За результатами перевірки 31.05.2021 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: № 003320/0706, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції за оптову торгівлю пальним з акцизного складу, уніфікований номер 1007077, без наявності відповідної ліцензії в розмірі 500000 грн. (а. с. 9) та № 003319/0706, яким застосовано до позивача штрафну (фінансову санкцію) за відсутність реєстрації в ЄДР одного рівнеміра-лічильника рівня пального та одного витратоміра-лічильника на місці відпуску пального в розмірі 40000 грн (а. с. 8).
Також за результатами перевірки, яка проведена на підставі наказу № 659-п від 14.04.2021, складено акт № 2434/09/15/РРО/35277201 від 23.04.2021, згідно висновків якого встановлено порушення позивачем п. 230.1.2 ст. 230 Податкового кодексу України, а саме: відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників на акцизному складі (уніфікований номер 1007078) за адресою: вул. Левинського, буд. 3-А, корп. 6 , м. Івано-Франківськ, згідно поданих довідок зареєстровані витратомір-лічильник 22.04.2020 та  рівнемір-лічильник 25.06.2020, хоча законодавчо визначений строк такої реєстрації встановлений до 01.04.2020 (а. с. 88-92).
За результатами перевірки 31.05.2021 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 003326/0706, яким застосовано до позивача штрафну (фінансову санкцію) за відсутність реєстрації в ЄДР одного рівнеміра-лічильника рівня пального та одного витратоміра-лічильника на місці відпуску пального в розмірі 40000 грн (а. с. 10).
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями та наказами про проведення фактичної перевірки позивач звернувся до суду із цим адміністративним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не доведено факт реєстрації рівнемірів-лічильників та витратомірів-лічильників в Єдиному державному реєстрі рівнемірів та витратомірів станом на 01.04.2020. Крім цього, дійшов висновку, що у період з 01.07.2019 по 31.12.2019 у позивача була відсутня ліцензія на право роздрібної чи оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі за адресою місця торгівлі: м. Івано-Франківськ, вул. Вовчинецька, 225, корп. 16. Водночас, згідно додатку № 1 до акту перевірки з акцизного складу за вказаною адресою здійснено реалізацію палива в загальній кількості 120240,84 л.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі  ПК України) врегульовані відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно п. 75.1 ст. 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
За приписами пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, врегульовано ст. 80 ПК України, згідно з якою, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, а також, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; чи у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (п.п. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України).
Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; - копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
З аналізу наведених правових положень слідує, що посадові особи контролюючого органу мають право проводити фактичні перевірки за наявності підстав для їх проведення, відповідно до наказу та направлення на перевірку, які оформлені відповідно до вимог визначених ст. 81 ПК України, зокрема, щодо конкретних (фактичних) підстав призначення перевірки, інформації щодо періоду діяльності, який буде перевірятися, тощо.
Щодо доводів апелянта неправомірності проведення фактичної перевірки у зв`язку  невідповідністю наказу на перевірку вимогам закону, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, наказами ГУ ДПС в Івано-Франківській області «Про проведення фактичної перевірки» від 14.04.2021 за № № 658-п; 659-п, керуючись пп. 80.2.2, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України з метою здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками наказано провести фактичну перевірку паливного складу, відповідно за адресами: АДРЕСА_1 ; вул. Левинського, 3/А, корпус 6 м. Івано-Франківськ та офісу вул. Симоненка, 23 кв. 312 м. Івано-Франківськ, ТОВ «Альва Ойл» з 14.04.2021.  
Дійшовши висновків щодо правомірності дій контролюючого органу щодо проведення  перевірки ТзОВ «Альва-Ойл», суд першої інстанції, зокрема, виходив з того, що допуск до перевірки фактично відбувся, водночас, платник, який вважає порушеним порядок проведення  перевірки має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки, та покликався на правову позицію Верховного Суду висловлену у постанові від 21.02.2020 по справі № 826/17123/18. 
Однак, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду відступила від висновків, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки.
Отже, основним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.
З врахуванням наведеного, суд апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду першої інстанції, що відображені в акті перевірки факти допущення позивачем порушень підтверджені належними та достатніми доказами, та не спростовані позивачем, оскільки суд першої інстанції не звернув уваги на таке.
Обґрунтовуючи позов, ТзОВ «Альва-Ойл» зазначив, що спірний наказ не відповідає вимогам Податкового кодексу України та порушує їх права. Так, у наказі податковий орган не зазначив підставу проведення перевірки, чим порушив право позивача на належний захист своїх інтересів, у ньому відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки, наказ не містить жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів відповідачем встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності, підстави порушення законодавства, які б слугували підставою для призначення перевірки, також накази не містять періоду діяльності товариства, який буде перевірятись. А отже, на думку позивача, вказаний наказ винесений з порушенням вимог податкового законодавства, а саме за відсутності належним чином вказаних та обґрунтованих підстав для проведення фактичної перевірки позивача.
Натомість, судом першої інстанції  не надано оцінку аргументам позивача, не взято до уваги та проігноровано порушення відповідачем вимог ПК України.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Відповідно до ст. 80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав перелічених у підпунктах 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 зазначено статті 80 ПК України.
Так, згідно п.п.  80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України  у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (п.п. 21.1.1, 21.1.4 п. 21.1 ст. 21 ПК України).
Досліджуючи  накази, на підставі яких проведено фактичну перевірку позивача, судом апеляційної інстанції встановлено, що приймаючи такі, контролюючий орган обмежився лише посиланнями на норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Однак, відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки позивача, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5229/20-а.
Суд апеляційної інстанції погоджується з доводами апелянта, що у наказах «Про проведення фактичної перевірки» від 14.04.2021 за № № 658-п; 659-п, відповідач жодним чином не обґрунтував наявність підстав для перевірки, передбачених п.п. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, зокрема щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки.
Так, у постанові від 08 квітня 2021 року у справі № 640/21528/19 Верховний Суд зазначив, що інформація  на підставі якої прийнято  наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи. 
Аналогічні висновки викладені у постановах Верховного Суду від 04 грудня 2018 року у справі № 820/4894/18, від 11 вересня 2020 року у справі № 640/21536/19.
У наказах ГУ ДПС в Івано-Франківській області «Про проведення фактичної перевірки» від 14.04.2021 за № № 658-п; 659-п, які стали підставою проведення перевірки, в результаті якої прийнятті оскаржувані податкові повідомлення-рішення не відображено в рамках, яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача та не зазначено, що вказана в наказі перевірка здійснюється з метою реалізації функції здійснення контролю у сфері виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. Наказ взагалі не містить обґрунтування жодної з можливих підстав перевірки, визначеної п.п. 80.2.2., 80.2.5 п. 80.5 ст. 80 ПК України.
При цьому, суд апеляційної інстанції звертає також увагу на те, що згідно з умовою, визначеною у пункті 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Отже, умовою, яка надає право реалізувати контролюючому органу право на проведення фактичної перевірки є, зокрема обставина наявності у наказі інформації щодо періоду діяльності позивача, який буде перевірятися.
Однак, з встановлених у справі та підтверджених її матеріалами обставин вбачається, що наказ про проведення фактичної перевірки не містить зазначення періоду діяльності позивача, який буде перевірятися, зазначення якого є обов`язковим за змістом абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.
Відсутність конкретизації періоду господарської діяльності позивача, який буде перевірятися, також створює у позивача відчуття правової невизначеності при здійсненні відповідачем податкового контролю відносно нього. Зазначені обставини зумовлюють висновок про те, що спірний наказ не відповідає положенням ПК України щодо його змісту.
Такого висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 11 вересня 2018 року у справі № 826/14478/17.
З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції вважає, що видання наказу про проведення податкової перевірки є способом реалізації владних управлінських функцій, недотримання якого спростовує доводи податкового органу щодо правомірності наказу.
Відповідно до висновку, сформованого Верховним Судом у постанові від 21 лютого 2020 року по справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.
При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Отже, наявність порушення при призначенні та/або проведенні перевірки може бути покладено в підстави позову про скасування податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення, якщо таке було прийнято за результатами перевірки.
До такого висновку, суд апеляційної інстанції дійшов на підставі висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 18 травня 2018 року у справі № 813/3977/16, від 18 грудня 2018 року у справі № 820/4895/18, від 5 березня 2019 року у справі № 820/4893/18, від 9 вересня 2020 року у справі № 640/21536/19, оскільки при виборі й застосуванні норми права до спірних правовідносин суд повинен враховувати висновки щодо застосування такої Верховним Судом, як це передбачено приписами частини п`ятої статті 242 КАС України.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції погоджується із доводами позивача про відсутність у наказах підстав для проведення фактичної перевірки, а також періоду господарської діяльності Товариства, за який має бути здійснена фактична перевірка, що тягне за собою неправомірність прийняття відповідачем таких наказів та, як наслідок, незаконність проведеної на його підставі перевірки.
Однак, суд апеляційної інстанції вважає, що в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування оскаржуваних наказів слід відмовити, оскільки належним способом захисту порушених прав позивача є визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, які прийняті контролюючим органом за наслідками проведення фактичної перевірки.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 22 вересня 2020 року (справа № 520/8836/18) констатував, що податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом (у разі визнання незаконним факту призначення й проведення перевірки), не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що оскільки накази ГУ ДПС в Івано-Франківській області «Про проведення фактичної перевірки» від 14.04.2021 за №№ 658-п; 659-п видані з порушенням вимог ПК України, то фактична перевірка ТзОВ «Альва-Ойл», проведена на їх підставі, не може вважатись законною, внаслідок чого є протиправними податкові повідомлення-рішення № 003319/0706, 003320/0706,  003326/0706 від 31.05.2021.
Висновок суду першої інстанції, що відповідач, видавши накази про проведення перевірки стосовно позивача та провівши перевірку, діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені ПК України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, не відповідає правильному застосуванню вище наведених норм матеріального права.
За таких підстав, висновок суду першої інстанції про відмову в задоволенні позовних вимог є помилковим.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції допустив невідповідність своїх висновків обставинам справи та неправильно застосував норми матеріального права, що відповідно до приписів ст. 317 КАС України є підставою для скасування судового рішення та прийняття постанови про часткове задоволення позову.
Керуючись ст. ст. 310, 317, 321, 322, 325, 328, КАС України, суд –
постановив:
апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Альва-Ойл» задовольнити частково.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду у справі № 300/3107/21 скасувати та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 31.05.2021 № № 003319/0706, 003320/0706, 003326/0706.
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. М. Гінда 	
судді	 	В. В. Ніколін 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 24.06.2022.