ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 травня 2022 року	Львів	Справа № 380/9069/21 пров. № А/857/5808/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді:                                        Глушка І.В.,
суддів:                                                             Довгої О.І., Бруновської Н.В.,
за участю секретаря судового засідання:    Омеляновської Л.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року, ухвалене суддею Гавдик З.В. у м. Львові о 17:00, повний текст якого складений 28 лютого 2022 року, у справі №380/9069/21 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БК Будівельні технології ХХІ" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
                                                     ВСТАНОВИВ:
04 червня 2021 року позивач - "БК Будівельні технології ХХІ" звернувся до суду із позовом до відповідача - Головного управління ДПС у Львівській області, у якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.04.2021 № 8648/13010702 про нарахування штрафу в розмірі 3978547,18 грн за платежем «податок на додану вартість» в частині нарахування штрафу 3978159,18 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.04.2021 № 8649/13010702 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на суму 9902538,75 грн в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на суму 9901374,75 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказує на те, що оскаржуваними рішеннями контролюючий орган донарахував позивачу податок на додану вартість по операціях поставки ТМЦ та надання послуг перевезення для ФОП-ів (неплатників ПДВ) на суму 7935974,70 грн, а також нарахував штрафну санкцію в розмірі 1980507,75 грн у зв`язку з здійсненням позивачем у періоді, що перевірявся, реалізації господарських товарів та будівельних матеріалів в асортименті з конкретно-визначеним найменуванням товару та кодом УКТЗЕД для фізичних осіб0підприємців (неплатників ПДВ). Однак, позивачем не виписано та не зареєстровано в ЄРПН на адресу ФОП-ів (неплатників ПДВ) податкові накладні (розрахунки коригування) на вказані поставки згідно з видатковими накладними, а також відповідно до актів виконаних робіт про надання транспортних послуг.
Згідно доводів позивача, виписуючи податкові накладні, у їх відповідних графах було зазначено «умовну номенклатуру», а саме: «Гіпсокартон Knauf 12,5x1200x2500» код УКТЗЕД 6809», хоча фактично відбулось постачаня ФОП-ам будівельних матеріалів та господарських виробів різного асортименту, а також надано послуги з перевезення цього товару. Асортимент поставленого товару (перелік послуг) вказано у видаткових накладних (актах). Фактична номенклатура товарів та послуг, що постачались позивачем ФОП-ам в рахунок отриманих від них оплат, на які були виписані податкові накладні, визначалась видатковими накладними та актами виконаних робіт.
Представлені до перевірки видаткові накладні та акти виконаних робіт відображали фактичний асортимент товарів (послуг) переданих ФОП-ам в рахунок отриманих від них оплат, за якими позивачем вже було зареєстровано в ЄРПН податкові накладні. Водночас зауважує, що щодо частини податкових накладних з асортиментом «Гіпсокартон Knauf 12,5x1200x2500» позивачем було зареєстровано розрахунки-коригування, в яких вказано асортимент товарів, які були фактично поставлені ФОП-ам (неплатникам ПДВ). Однак дана обставина залишилась поза увагою відповідача.
Тобто, податкові накладні зареєстровано позивачем в ЄРПН на всю суму постачання звітного (податкового) періоду не пізніше останнього календарного дня такого звітного (податкового) періоду. 
Позивач не заперечує, що ним не було подано розрахунки-коригування щодо всіх виписаних на ФОП-ів неплатників ПДВ податкових накладних, а семе не приведено у відповідність зазначену в них номенклатуру товарів тим товарам, що були відвантажені ФОП-ам, однак дана обставина не призвела до заниження ним податку на додану вартість, а тому не може слугувати підставою для застосування штрафу.
Щодо оскарження рішення про застосування штрафу лише в частині позивач вказує на те, що оскільки сума штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за листопад 2019, квітень і травень 2020 року є незначною (на загальну 388,00 огрн) та для документального спростування цього донарахування є необхідним подання значного обсягу документів, тому ним оскаржено рішення про застосування штрафу без врахування штрафних санкцій за ці періоди на суму 3978159,18 грн (3978547,18 грн - 388,00 грн.).
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року адміністративний позов задоволено.
Рішення мотивоване тим, що податкові накладні зареєстровано позивачем в ЄРПН на всю суму постачання звітного (податкового) періоду не пізніше останнього календарного дня такого звітного (податкового) періоду. Тобто за операціями з поставки ФОП-ам (неплатникам ПДВ) товарів (послуг) позивач зареєстрував податкові накладні в ЄРПН своєчасно. Позивач в межах перевіреного періоду з суми постачання товарів (послуг) на користь ФОПів на загальну суму 47615848,18 грн вже визначив податкове зобов`язання з ПДВ в сумі 7935974,70 грн. Невідповідність лише номенклатури товару і лише в податковій накладній, що не спричинило заниження позивачем податку на додану вартість по вищевказаних операціях, не є правовою підставою для повторного нарахування цієї ж суми податкового зобов`язання та винесення спірних рішень, адже об`єктом оподаткування є саме відповідні операції платників податку. 
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі, аналогічних наведеним у позовній заяві. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Вимоги апеляційної скарги обгрунтовує тим, що згідно з  вимогами п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). Пунктом 201.1 ст.201 ПК України визначено перелік обов`язкових реквізитів, які зазначаються в окремих рядках податкової накладної, зокрема: опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг (пп. «е»); код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду (пп. «і»).
Пунктом 192.1 статті 192 ПК України передбачено платнику податків можливість здійснити розрахунок коригування до податкової накладної у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг. 
Наголошує, що номенклатура товару нерозривно пов`язана з зазначенням коду УКТ ЗЕД та повинна відповідати формулюванню у первинних документах, якими супроводжується постачання товарів або надання послуг. Оскільки дані податкової накладної/розрахунку коригування формуються на підставі первинних документів, опис (номенклатура) товару, зазначений у податковій накладній повинен відповідати опису (номенклатурі) товару, вказаному у первинних документах (видаткових накладних).
Відповідно до наявних у матеріалах справи доказів, а саме видаткових накладних та актів наданих послуг (виконаних робіт), ТТН, карток рахунку 361 по кожному покупцю ФОП та актів звірок з покупцями, позивачем за період з 01.01.2017 по 30.09.2019 реалізовано господарські товари та будівельні матеріали в асортименті із кокретно зазначеним найменуванням товару та кодом УКТ ЗЕД для фізичних осіб-підприємців (неплатників ПДВ) в сумі 7 935 974,70 грн та надано транспорті послуги на загальну суму 128098 грн, в тому числі ПДВ 21349,67 грн. Відповідно до виписок банку призначення платежу зазначено як «оплата за будівельні матеріали».
Аналізуючи ЄРПН за згаданий період контролюючим органом встановлено, що ТзОВ «БК Будівельні технології ХХІ» не виписано та не зареєстровано в ЄРПН на адресу ФОП (неплатників ПДВ) податкові накладні (розрахунки коригувань) на поставку господарських товарів та будівельних матеріалів в асортименті із конкретно зазначеним найменуванням товару/послуг та кодом УКТ ЗЕД, згідно з виписаними видатковими накладними, а також відповідно до актів виконаних робіт про надання транспортних послуг.
Згідно доводів скаржника, ТзОВ «БК Будівельні технології ХХІ» сформовано податковий кредит по факту придбання товару (господарські товари та будівельні матеріали в асортименті, що вказано у виписаних (оформлених) видаткових накладних), який в подальшому реалізовано для ФОП-ів (неплатників ПДВ).
Таким чином, в порушення ст.201 ПК України ТзОВ «БК Будівельні технології ХХІ» в ЄРПН не зареєстровано податкові накладні /розрахунки коригування до податкових накладних в сумі 7957324,36 грн.
Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача, представника відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що документальною плановою виїзною перевіркою ТОВ «Будівельні технології XXI» повноти та правильності нарахування підприємством податку на додану вартість за період з 01.01.2017 по 30.09.2020 Головним управління ДПС у Львівській області встановлено порушення вимог:
- п. 185.1 ст. 185; п. 187.1 ст. 187; п. 192.1 ст. 192; п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України (далі ПК України), в результаті чого ТОВ «БК Будівельні технології ХХІ» занижено податок на додану вартість (позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 18 Декларації)) на загальну суму 7 922 031 грн, в тому числі: за лютий 2017 року в сумі 170 021 грн, за березень 2017 року в сумі 116 887 грн, за квітень 2017 року у сумі 163 085 грн, за травень 2017 року у сумі 412 748 грн, за червень 2017 року в сумі 368 637 грн, за липень 2017 року у сумі 267 425 грн, за серпень 2017 року у сумі 316 620 грн, за вересень 2017 року у сумі 269 726 грн, за жовтень 2017 року у сумі 313 249 грн, за листопад 2017 року у сумі 309 634 грн, за грудень 2017 року у сумі 252 800 грн, за січень 2018 року у сумі 213 345 грн, за лютий 2018 року в сумі 134 294 грн, за березень 2018 року в сумі 251 103 грн, за квітень 2018 року у сумі 262 565 грн, за травень 2018 року у сумі 338 140 грн, за червень 2018 року в сумі 255 196 грн, за липень 2018 року у сумі 299 123 грн, за серпень 2018 року у сумі 309 879 грн, за вересень 2018 року у сумі 264 313 грн, за жовтень 2018 року у сумі 292 060 грн, за листопад 2018 року у сумі 222 349 грн, за грудень 2018 року у сумі 252 636 грн, за січень 2019 року у сумі 182 367 грн, за лютий 2019 року в сумі 140 583 грн, за березень 2019 року в сумі 121 809 грн, за квітень 2019 року у сумі 221 974 грн, за травень 2019 року у сумі 219 534 грн, за червень 2019 року в сумі 189 449 грн, за липень 2019 року у сумі 308 462 грн, за серпень 2019 року у сумі 231 456 грн, за вересень 2019 року у сумі 249 785 грн, за листопад 2019 року у сумі 546 грн, за квітень 2020 року у сумі 100 грн, за травень 2020 року у сумі 130 грн;
-п. 120-1.2 ст. 120-1; ст. 201 ПК України в результаті чого підприємством в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровано податкові накладні/розрахунках коригування до податкових накладних у сумі ПДВ 7957324,36 грн.
Відповідно до представлених до перевірки документів, а саме видаткових накладних, ТОВ «БК Будівельні технології ХХІ» за період з 01.01.2017 по 30.09.2019 реалізовано господарські товари та будівельні матеріали в асортименті із конкретно зазначеним найменуванням товару та кодом УКТЗЕД для фізичних осіб-підприємців (неплатників ПДВ), на загальну суму 47 615 848,18 грн, в тому числі ПДВ в сумі 7 935 974,70 грн.
Крім того, відповідно до представлених актів наданих послуг (виконаних робіт), ТТН, карток рахунку 361 по кожному покупцю ФОП та актів звірок із покупцями, ТзОВ «БК Будівельні технології ХХІ» було надано транспортні послуги ФОП-ам (неплатникам ПДВ) на загальну суму 128 098 грн, в тому числі ПДВ в сумі 21 349,67 грн.
За наслідками перевірки ГУ ДПС у Львівській області прийнято:
- податкове повідомлення-рішення від 22.04.2021 № 8648/13010702 про нарахування штрафу в розмірі 3978547,18 грн за платежем ПДВ;
- податкове повідомлення-рішення від 22.04.2021 № 8649/13010702, яким визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 9902538,75 грн.
Позивач, вважачи винесені ГУ ДФС у Львівській області податкові повідомлення-рішення від 22.04.2021 № 8648/13010702 в частині нарахування штрафу 3978159,18 грн та від 22.04.2021 № 8649/13010702 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на суму 9901374,75 грн протиправними, звернувся до суду з вимогами про їх скасування.
Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції вірно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України на органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадових осіб покладено обов`язок діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (далі - ПК України).
Відповідно до пункту 185.1. статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно із п. 187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
За приписами пункту 201.1. статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За визначенням, наведеним підпунктом  14.1.60  пункту  14.1  статті  14 ПК України  єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Так, з 01.01.2015 набрав чинності Закон України  “Про внесення змін до  Податкового кодексу України  та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи”  від 28.12.2014 №71-VIII, яким запроваджено нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість та пункт 11 підрозділу 2 Розділу ХХ  Перехідні положення  Податкового кодексу України  доповнено абзацом 8 такого змісту:  З 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, виписані за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань (пункт 201.7 статті 201 ПК України).
Згідно з п. 201.4 ст. 201 ПК України платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:
-покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця;
-покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.
У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.
Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.
Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі:
-здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника);
-виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами;
-надання платнику податку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).
Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.
Пунктом  201.10  статті  201 ПК України  встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно з п. 201.1 у податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити, зокрема: е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Порядок визначення суми, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодування з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) та строки проведення розрахунків визначено ст. 200 ПК України.
Згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
За правилами п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п.201.10 ПК України).
Згідно з пунктом  120-1.2  статті  120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
В межах спірних правовідносин підлягають дослідженню обставини щодо наявності (відсутності) підстав для донарахування позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість та застосування юридичної відповідальності у вигляді штрафу, передбаченого пунктом  120-1.2 статті 120-1 ПК України, у зв`язку з відсутністю реєстрації податкових накладних.
Оцінюючи доводи позивача щодо обставин, які контролюючим органом розцінено як ненадання на реєстрацію податкових накладних на поставки товару (господарські товари та будівельні матеріали в асортимені, що вказані у видаткових накладних), та надані транспортні послуги (згідно з актами наданих послуг) для ФОП (неплатників ПДВ), що згідно висновків контролюючого органу також призвело до заниження податкового зобов`язання позивача з ПДВ на загальну суму 7957324,36 грн, суд зазначає наступне.
Відповідно до ч. 1  ст. 72 КАС України  доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до ч.2  ст.77 КАС України  в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.3  ст. 90 КАС України).
Судом встановлено, що перевіркою повноти та правильності нарахуванням позивачем податку на додану вартість у період з 01.01.2017 по 30.09.2020, проведеною Головним управлінням ДПС у Львівській області встановлено, що ТзОВ «БК Будівельні технології ХХІ» не виписано та не зареєтровано в Єдиному реєстрі податкових накладних на адресу ФОП (неплатників ПДВ) податкових накладних та/або розрахунків коригування на поставку товару та наданих транспортних послуг на суму ПДВ 7 957 324, 36 грн.
Позивач не заперечує, що ним у період, що охоплений перевіркою, було здійснено постачання товарів (послуг) на користь ФОП-ів (неплатників ПДВ) на загальну суму 47615848,18 грн. Асортимент та кількість товару (послуг) визначено в видаткових накладних (актах). На загальну суму здійснених в перевіреному періоді на користь таких ФОПів операцій постачання товарів (послуг), позивач нарахував податкове зобов`язання з ПДВ в розмірі 7935974,70 грн. На цю ж суму позивач зареєстрував в ЄРПН податкові накладні.
Згідно пояснень позивача, виписуючи податкові накладні у періоді, що перевірявся, у їх відповідних графах було зазначено, не фактичне найменування, а «умовну номенклатуру», а саме: «Гіпсокартон Knauf 12,5x1200x2500» код УКТЗЕД 6809». Разом з тим наголошує, що за зареєстрованими на суму ПДВ 7935974,70 грн податковими накладними фактично було поставено ФОП-ам будівельні матеріали та господарські вироби різного асортименту, а також надавано послуги з перевезення цього товару. Асортимент поставленого товару (перелік послуг) вказано у видаткових накладних (актах).
Жодних доказів протилежного в ході перевірки не встановлено, а саме доказів щодо здійснення позивачем за податковими накладними, поданими до реєстрації, фактичних поставок ФОП-ам зазначеного у них у відповідних графах найменування товару  «Гіпсокартон Knauf 12,5x1200x2500» код УКТЗЕД 6809» відповідачем не надано та судом не здобуто. Також у позивача відсутні будь-які первинні документи (видаткові накладні, акти приймання-передачі тощо), які б свідчили про факт відвантаження позивачем на користь ФОПів неплатників ПДВ в перевіреному періоді товару «Гіпсокартон Knauf 12,5x1200x2500» код УКТЗЕД 6809».
Така номенклатура товару позивачем була застосована тільки у податкових накладних, зареєстрованих на операції постачання ФОП-ам. Таке застосування умовного найменування згідно пояснень позивача зумовлене неможливістю своєчасно зазначити великий об`єм інформації за різними найменуваннями.
При цьому фактична номенклатура товарів та послуг, що постачались позивачем             ФОП-ам в рахунок отриманих від них оплат, на які були виписані податкові накладні на суму поставки 47615848,18 грн, визначалась видатковими накладними та актами виконаних робіт на цю ж суму.
При прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючим органом не було враховано ряд обставин, що мають суттєве значення для їх прийняття. Так, відповідач не врахував отримання позивачем у спірному періоді грошових коштів від                   ФОП-ів неплатників ПДВ і відвантаження їм товарів (послуг) згідно видаткових накладних (актів), що при співставленні їх суті та змісту є єдиними господарськими операціями. Податкові накладні позивачем реєструвались в ЄРПН і податкові зобов`язання з ПДВ нараховались за фактом кожної операції постачання, на всю суму операції постачання і в тому звітному (податковому) періоді, в якому операція постачання фактично мала місце.
Також слід зазначити, що реєстрації позивачем податкових накладних на операцію постачання товару (послуги) (визначення податкового зобов`язання) з асортиментом «Гіпсокартон Knauf 12,5x1200x2500», відбувались в тому самому календарному місяці (звітному періоді), що і операція постачання товарів (послуг). Наведене відповідачем не заперечується.
Крім того, позивачем щодо частини податкових накладних з асортиментом «Гіпсокартон Knauf 12,5x1200x2500» зареєстровано розрахунки-коригування, в яких вказано асортимент товарів, які були фактично поставлені ФОП-ам (неплатникам ПДВ), відповідачем така обставина також не заперечується, однак дана обставина не була врахована відповідачем при прийнятті спірних рішень.
З огляду на наведене, позивачем підтверджено, що кожна з податкових накладних з умовною номенклатурою «Гіпсокартон Knauf 12,5x1200x2500», що зареєстровані на загальну суму поставки 47615848,18 грн, були виписані позивачем за фактом операції постачання на користь ФОП-ів (неплатників ПДВ) товару (послуги) в асортименті згідно видаткових  накладних та  актів, в тому ж календарному місяці, в якому відбулась операція постачання.
Підставою для застосування штрафу до позивача слугували висновки відповідача про відсутність реєстрації в ЄРПН (прострочення реєстрації більш як на 366 днів) податкових накладних на постачання товарів (послуг), що відбулись на користь ФОП-ів (неплатників ПДВ) на суму 47615848,18 грн.
При вирішенні спірних правовідносин підлягають положення п.201.10 ст. 201 ПК України, згідно яких податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.
За ч.1 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.
Відповідно до ст.9 цього ж Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.
Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.
Права і обов`язки сторін, які виникають за результатами здійснення господарської операції, оформленої первинним документом відповідно до вимог цього Закону, не залежать від факту відображення її в регістрах та на рахунках бухгалтерського обліку.
Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.
Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов`язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.
Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку та забезпечує їх належне зберігання протягом встановленого строку.
Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
Копії первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку можуть бути вилучені у підприємства лише за рішенням відповідних органів, прийнятим у межах їх повноважень, передбачених законами. Обов`язковим є складання реєстру документів, що вилучаються у порядку, встановленому законодавством.
Вилучення оригіналів таких документів та регістрів забороняється, крім випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.
Відповідач не виконав обов`язку надання доказів на спростування  доводів позивача щодо здійснення постачання товарів (послуг) на користь ФОП-ів (неплатників ПДВ) на загальну суму 47615848,18 грн згідно асортименту та кількості товару (послуг), визначено у відповідних видаткових накладних  та актах на загальну суму ПДВ в розмірі 7935974,70 грн. На цю ж суму позивач зареєстрував в ЄРПН податкові накладні.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що нормою пункту 120-1.2 ст.120-1 ПК, якою встановлені штрафні санкції у разі невиконання платником податків свого обов`язку щодо складення та реєстрації у ЄДРПН податкової накладної за операцією з постачання товарів/послуг, законодавцем реалізована каральна функція цієї норми. При цьому мета правового регулювання такої норми спрямована також на спонукання платника податків до вчасного виконання свого податкового обов`язку, встановленого пунктом 201.10 ст. 201 ПК України (регулятивна функція).
Суд апеляційної інстанції зауважує , що податкові накладні зареєстровано позивачем в ЄРПН на всю суму постачання звітного (податкового) періоду не пізніше останнього календарного дня такого звітного (податкового) періоду. Тобто за операціями з поставки ФОП-ам (неплатникам ПДВ) товарів (послуг) позивач зареєстрував податкові накладні в ЄРПН своєчасно.
Таким чином позивач у періоді, що перевірявся контролюючим органом, з суми постачання товарів (послуг) на користь ФОП-ів на загальну суму 47615848,18 грн вже визначив податкове зобов`язання з ПДВ в сумі 7935974,70 грн, а відтак відсутні підстави для повторного нарахування цієї суми податкового зобов`язання та застосування штрафних санкцій за неподання на реєстрацію податкових накладних оскаржуваними податковими повідомленнями-рішення.
Наведені обставини враховані судом першої інстанції при перевірці законності та обґрунтованості оскаржуваних податкових повідомлень-рішень на відповідність критеріям правомірності, визначених ч.2 ст. 2 КАС України, та стосовно наявності підстав для визнання їх протиправними та їх скасування.
Аналізуючи наведені правові норми та встановлені обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов до неспростовного переконання, що позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Оцінюючи доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.
Керуючись статтями 242, 308, 309, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
                                                       ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року у справі №380/9069/21 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.   

Головуючий суддя	 	І. В. Глушко 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	Н. В. Бруновська  	
Постанова складена в повному обсязі 27.05.2022.