ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 травня 2022 року	Львів	Справа № 380/13071/21 пров. № А/857/3153/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді:                                             Кухтея Р.В.
суддів :                                                            Носа С.П., Шевчук С.М. 
з участю секретаря судового засідання:            Хабазня Ю.Є.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2021 року (ухвалене головуючим-суддею Костецьким Н.В., час проголошення рішення 15 год 35 хв у м. Львові, повний текст судового рішення складено 06 січня 2022 року) у справі за адміністративним позовом Селянського (фермерського) господарства «Антонівка» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення, 
                                                  в с т а н о в и в :
У серпні 2021 року Селянське (фермерське) господарство «Антонівка» (далі – СФГ «Антонівка», СФГ, позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0052900709 від 22.03.2021 про застосування штрафних санкцій в розмірі 500000 грн.
Позов мотивований тим, що при призначенні фактичної перевірки, контролюючим органом була порушена процедура її призначення. Зокрема, наказ не містить визначені ПК України підстави для проведення фактичної перевірки, а також періоду діяльності платника податків, що підлягає перевірці. Також контролюючим органом не дотримані строки проведення фактичної перевірки та норми ПК України, що стосуються оформлення її результатів. Стосовно суті виявленого порушення, позивач вказує на те, що контролюючим органом штрафну (фінансову) санкцію за порушення норми закону, яка не поширюється на діяльність СФГ «Антонівка» а висновки ГУ ДПС про порушення СФГ положень ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР від 19.12.1995 (далі – Закон №481/95-ВР) ґрунтуються виключно на припущеннях, оскільки не встановлено ні факту оптової чи роздрібної торгівлі пальним, ні факту надання третім особам послуг зі зберігання пального.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 29.12.2021 позовні вимоги СФГ «Антонівка» були задоволені повністю. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити СФГ «Антонівка» у задоволенні позову.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що висновки суду про наявність у позивача транспортних засобів, у які було залите усе пальне є помилковими з огляду на те, що представлені позивачем докази не є належними та допустимими, оскільки містять виключно характеристику транспортних засобів, засвідчують право власності та не є доказом використання позивачем пального у своїй господарській діяльності. Суд першої інстанції не надав правової оцінки наявній у матеріалах справи накладній №47-ДГ-20391/20-9165823923 від 21.08.2021 та товарно-транспортній накладній №0000169621 від 21.08.2021, а акцизна накладна, на яку покликається суд в оскаржуваному рішенні у матеріалах справи відсутня. Саме ці первинні документи, на підставі яких було встановлено кількість пального, підтверджують факт зберігання позивачем пального без наявної ліцензії, яку суб`єкти господарювання зобов`язані отримати у разі отримання пального для власних потреб та зберігання його для використання у власній господарській діяльності. Наявність вказаних документів, дійсність яких не оспорюється, свідчить про відсутність необхідності проводити інвентаризацію пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей та відбір зразків пального. Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані із оподаткуванням, або через які проводиться діяльність форми 20-ОПП СФГ «Антонівка» не подавалось. У ході проведення перевірки не було встановлено наявність на території будь-яких транспортних засобів та сільськогосподарської техніки, яка б використовувала дизельне пальне у своїй діяльності. Керівником СФГ не представлені залишки пального. Невідображення в акті фактичної перевірки конкретної кількості пального, що перебуває на зберіганні, не спростовує факту самого зберігання, оскільки із сукупності інших долучених до матеріалів перевірки документів, зокрема, технічних паспортів та свідоцтв про реєстрацію машин не вбачається факту відпуску пального самим постачальником, шляхом заправки вказаної техніки, а вказаними документами лише підтверджено факт використання пального на відповідні потреби. Також зазначає, що зберігання отриманої позивачем значної кількості пального (5585,54 літрів) в баках сільськогосподарської техніки та зазначеній в акті перевірки кількості, без наявності резервуарів (ємностей) є об`єктивно неможливим. Висновки суду першої інстанції про наявність процедурних порушень при призначенні та проведенні фактичної перевірки ґрунтуються на неправильному застосуванні положень п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України. 
У відзиві на апеляційну скаргу СФГ «Антонівка» просить залишити її без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, представника апелянта Дорош А.Б., яка просила задовольнити апеляційну скаргу, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що у період з 17.02.2021 по 26.02.2021 головними державними ревізорами-інспекторами ГУ ДПС Кобрин В.А. та Мякушко О.В. було проведено фактичну перевірку СФГ «Антонівка» (код ЄДРПОУ - 30757771) на предмет дотримання законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального.
Перевірку було проведено відповідно до направлень на перевірку №1341, №1342 від 15.02.2021 та на підставі п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК та наказу №462-ПП від 12.02.2021.
За результатами проведеної фактичної перевірки складено акт №3422/13/18/РРО/30757771 від 26.02.2021 (далі – Акт перевірки, Акт), у якому зафіксовано порушення СФГ «Антонівка» ч.1, 8 ст.15 Закону №481/95-ВР в частині зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.
На підставі акту перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення №0052900709 від 22.03.2021, яким СФГ «Антонівка» зобов`язано сплатити штраф за зберігання пального без ліцензії у розмірі 500000,00 грн.
Вважаючи оспорюване рішення протиправним, СФГ «Антонівка» звернулося до адміністративного суду з вимогою про його скасування.
Задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі, суд першої інстанції виходив з того, що акт фактичної перевірки не відображає обставин зберігання позивачем пального та наявність його залишку на дату перевірки. Надана відповідачем акцизна накладна №9208290969 від 21.08.2020, що підтверджує факт придбання СФГ «Антонівка» 21.08.2020 дизельного пального у ТзОВ «ОККО-Бізнес-Партнер» у кількості 5585,54 літрів, не є беззаперечним доказом зберігання такого пального позивачем в розумінні положень ст.1 Закону №481/95-ВР. При цьому, відповідачем не було надано суду та не відображено в акті перевірки безспірних доказів наявності ємностей для зберігання пального в СФГ «Антонівка», розташованих за адресою : село Антонівка, Жидачівський район, Львівська область. Відповідно відсутні акти вимірювання обсягів пального в ємностях, що слугувало б доказом можливості зберігання пального позивачем. Крім того, наявність значної кількості транспортних засобів у СФГ «Антонівка» свідчить про відсутність факту зберігання палива, оскільки кількість придбаного у серпні 2021 року пального достатньо для заправки такої кількості техніки за відсутності ємностей для зберігання пального. Представниками контролюючого органу не було здійснено жодних замірів з використанням передбачених законодавством методик та сертифікованих приладів вимірювання, а також не долучено до акту перевірки актів заміру палива чи будь-яких складних належним чином документів, які б слугували належними доказами зберігання позивачем палива у зазначеному відповідачем об`ємі. Також суд погодився з доводами позивача про порушення відповідачем процедури при призначенні та проведенні перевірки.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України, визначає Закон №481/95-ВР.
Згідно дефініції, наведеної в абзаці 52 статті 1 Закону №481/95-BP, місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.
Відповідно до ч.1 ст.15 Закону №481/95-BP, оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
Частиною восьмою статті 15 Закону №481/95-BP визначено, що суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Відповідно до ч.10 ст.15 Закону №481/95-BP, ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років.
Частиною 39 статті 15 Закону №481/95-BP передбачено, що для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів : документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального; дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Аналізуючи наведені вище норми, а також визначення термінів «місце зберігання пального», «зберігання пального», перелік документів, які слід надати для отримання ліцензії на право зберігання пального, так як надати такий перелік документів для пересувних ємностей та транспортних засобів неможливо, оскільки останні не є нерухомим майном та не мають чіткої прив`язки до місця (території), колегія суддів вважає, що отримувати ліцензію на право зберігання пального суб`єкт господарювання повинен тільки для стаціонарних цистерн/ємностей.
Частиною першою статті 17 Закону №481/95-ВР передбачено, що за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством. 
Частиною другою статті 17 Закону №481/95-ВР визначено, що у разі оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів в розмірі 500000 грн. 
Відповідно до ч.4 ст.17 цього Закону, рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймаються податковими органами та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції, визначеної законами України.
З матеріалів справи видно, що на підставі акту перевірки посадові особи контролюючого органу сформували висновок про те, що позивачем допущено порушення у вигляді зберігання пального без наявності відповідної ліцензії.
При цьому, колегія судів зазначає, що позивач зареєстрований в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань 26.01.2000, номер запису : 1397120000000727, основний вид діяльності: 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових і насіння олійних культур.
На підтвердження своїх доводів позивачем надано докази наявності у нього сільськогосподарської техніки та транспортних засобів, а саме : трактор колісний ЮМЗ-6 (1984 року випуску), трактор колісний ЮМЗ-6 (1992 року випуску), трактор колісний Т-150К (1992 року випуску), трактор колісний МТЗ-80 (1993 року випуску), трактор гусеничний ДТ-75 (1991 року випуску), комбайн ДОН-1500, косарка КПС-5Р, ГАЗ - 133 ГЯ, (1985 року випуску), ГАЗ - 52-04, (1984 року випуску) автоцистерна 2200 літрів, ГАЗ-52 (1978 року випуску), САЗ 3507-02 (1989 року випуску), ГАЗ-51 бортовий, (1975 року випуску), САЗ 3507 (1988 року випуску), ЗІЛ ММЗ-555 (1968 року випуску).
Разом з тим, відповідачем не доведено факту зберігання СФГ «Антонівка» палива без наявності ліцензії та не спростовано його доводи про те, що пальне, яке придбавалося було відразу розлито по паливних баках належної позивачеві сільськогосподарської техніки.
Відповідачем також не доведено, що позивач займається зберіганням пального і має місце де перебуває ємність, яка використовується для зберігання пального.
Колегія суддів також погоджується з висновками суду першої інстанції, що позивач не повинен отримувати ліцензію на право зберігання пального, якщо таке пальне було придбане для власних потреб.
Крім того, як вірно зазначено судом першої інстанції, акцизна накладна №9208290969 від 21.08.2020, яка підтверджує факт придбання позивачем 21.08.2020 дизельного палива у ТзОВ «Окко-Бізнес-Партнер» у кількості 5585,54 літрів, не є беззаперечним доказом зберігання такого пального позивачем в розумінні ст.1 Закону №481/95-ВР.
З урахуванням вище викладеного, а також відсутності доказів проведення посадовими особами контролюючого органу замірів об`єму рідини в резервуарі під час перевірки чи зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, колегія суддів вважає безпідставним висновок контролюючого органу про зберігання позивачем пального без наявності ліцензії.
Отже, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що висновки контролюючого органу, які покладені в основу оспорюваного рішення, ґрунтуються виключно на припущеннях.
Доводи скаржника з покликанням на те, що суд першої інстанції не надав правової оцінки наявній у матеріалах справи накладній №47-ДГ-20391/20-9165823923 від 21.08.2021 та товарно-транспортній накладній №0000169621 від 21.08.2021, на підставі яких було встановлено кількість пального та які підтверджують факт зберігання позивачем пального без наявної ліцензії, яку суб`єкти господарювання зобов`язані отримати у разі отримання пального для власних потреб та зберігання його для використання у власній господарській діяльності, на думку колегії суддів також не ґрунтуються на належних, допустимих, достовірних та достатніх доказах, а свідчать про припущення контролюючого органу та небажання належним чином оформити встановлені у ході перевірки факти, в тому числі шляхом огляду та інвентаризації об`єктів. 
Не заслуговують на увагу також доводи відповідача з покликанням на те, що у ході проведення перевірки не було встановлено наявність на території будь-яких транспортних засобів та сільськогосподарської техніки, яка б використовувала дизельне пальне у своїй діяльності, оскільки позивачем були надані підтверджуючі документи наявності у нього такої техніки, а відповідач не спростував цього факту та не перевірив де саме зберігається така техніка. 
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі – Конвенція) та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ) та Європейської комісії з прав людини.
Частиною другою статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ.
У пункті 110 рішення ЄСПЛ від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Колегія суддів звертає увагу на те, що застосування штрафних санкцій (шляхом прийняття оспорюваного рішення) порушує право позивача мирно володіти своїм майном, визначення якого міститься у Першому Протоколі до Конвенції, яка відповідно до статті 9 Конституції України є частиною національного законодавства України.
Роз`яснення цієї норми містяться у рішеннях ЄСПЛ.
Зокрема, у рішенні в справі «Щокін проти України» (п.49) ЄСПЛ вказав, що збільшення податковим органом зобов`язання особи з податку безперечно є втручанням до майнових прав заявника, гарантованих статтею 1 Протоколу 1 до Конвенції. Таке втручання за Конвенцією може бути визнане тільки якщо здійснене на умовах, передбачених законом, а будь-які дії, спрямовані на позбавлення особи її майна є незаконними, якщо контролюючі органи діють не у відповідності до закону.
Враховуючи те, що колегія суддів погодилася з висновками суду першої інстанції про визнання протиправним оспорюваного ППР та наявності підстав для його скасування з підстав недоведеності контролюючим органом порушень позивачем вимог податкового законодавства, тому з урахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові № 826/17123/18 від 21.02.2020 (незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства), колегія суддів не вбачає підстав надавати висновки з приводу процедурних порушень при призначенні та проведенні фактичної перевірки, оскільки такі не мають вирішального значення.
Отже, контролюючим органом неправомірно застосовано до позивача фінансові санкції оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, відтак, судом першої інстанції правомірно визнано його протиправним та скасовано.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.
Керуючись статтями 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 329 КАС України, суд,-
                                                   п о с т а н о в и в :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2021 року по справі №380/13071/21 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках, передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	С. М. Шевчук  	
Повне судове рішення складено 31.05.2022