ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 червня 2022 року	Львів	Справа № 500/4025/21 пров. № А/857/5452/22	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючої судді                                                    Хобор Р.Б.,
суддів                                                                         Бруновської Н.В., Улицького В.З. 
з участю секретаря судового засідання                        Юник А.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні м. Львові апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Подільський фермер» на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 січня 2022 року, ухвалене суддею Дерех Н.В. у м. Тернополі о 12 год. 12 хв. у справі № 500/4025/21 за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Подільський фермер» до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування податкового повідомлення-рішення 

                                                              В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся в суд з позовом до відповідача у якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 00032020701 від 22.06.2021 року.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 січня 2022 року у задоволенні позову відмовлено.
Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не надав первинних документів, які підтверджують реальність господарської операції з реалізації м`яса та м`ясних продуктів. Надані видаткові накладні не ідентифікують контрагентів, а оплата через програмно-технічний комплекс самообслуговування відбувається після отримання товару зі значним спливом часу після цього, і крім того, не ідентифікує призначення платежів, а також контрагентів та вартість придбаного товару.
Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржив позивач, подавши апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення про задоволення позову. 
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, позивач зазначає те, що реалізація товару позивачем відбувалась на підставі публічного договору, шляхом реалізації товару фізичним особам та післяплати за товар через програмно-технічний комплекс самообслуговування. В ході цих господарських операцій позивач видавав покупцям видаткові накладні, а пізніше кожному з них телефонував та повідомляв реквізити та терміни оплати за товар.
Тому позивач вважає, що суд першої інстанції зробив необґрунтований висновок про нереальність господарських операцій з реалізації м`яса та м`ясопродуктів контрагентам–фізичним особам.
Заслухавши суддю – доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Суд першої інстанції встановив те, що, на підставі наказу ГУ ДПС у Тернопільській області від 17.03.2021 року № 343-п, відповідач, з 30.03.2021 року по 19.04.2021 року, провів планову виїзну документальну перевірку позивача, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 03.01.2019 року по 31.12.2020 року, валютного законодавства за період з 03.01.2019 року по 31.12.2020 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 03.01.2019 року по 31.12.2020 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
За результатами перевірки відповідач склав акт № 1645/19-00/07-01/42732776 від 26.04.2021 року «Про результати документальної планової перевірки ТзОВ «Подільський фермер», у якому зафіксував порушення П(С)БО 15 Доходи, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність Україні», п.44.1 ст.44, пп. 134.1.1, п. 134.1 ст.134 Податкового Кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 1666190 грн.
22.06.2021 року відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № 00032020701, на підставі якого збільшив суму грошового зобов`язання за платежем - податок на прибуток підприємств на суму 1779154,00 грн.
Надаючи правову оцінку правильності вирішення судом першої інстанції даного публічно – правового спору, суд апеляційної інстанції виходить із такого. 
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
Пунктами 5 та 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (далі - НП (С) БО 15), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте, ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
У частині 1 та 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність Україні» зазначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Апеляційний суд встановив те, що позивач здійснював оптову торгівлю м`ясом і м`ясними продуктами зі складу, який знаходиться за адресою: м. Тернопіль, вул. Гайова, 31 та зі складу, який знаходиться за адресою: м. Тернопіль, вул. Подільська, 38.
Відповідно до ДСТУ 4303:2004. Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять (61145), оптова торгівля це вид економічної діяльності у сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов`язаних із цим послуг.
Водночас, апеляційний суд встановив те, що договори на постачання (купівлю-продаж) м`яса чи м`ясопродуктів позивач із покупцями не укладав.
Позивач стверджує, що продаж товару відбувався на підставі публічного договору.
Частиною 1 статті 633 Цивільного кодексу України передбачено, що публічним є договір, в якому одна сторона - підприємець взяла на себе обов`язок здійснювати продаж товарів, виконання робіт або надання послуг кожному, хто до неї звернеться (роздрібна торгівля, перевезення транспортом загального користування, послуги зв`язку, медичне, готельне, банківське обслуговування тощо). 
Як видно із цього визначення правила купівлі-продажу, на підставі публічного договору, не поширюються на випадки здійснення оптової торгівлі.
Отже, твердження позивача про оптову торгівлю м`ясом чи м`ясопродуктами, на підставі публічного договору, апеляційний суд відхиляє, як безпідставні.
Оптову торгівлю, окрім укладення договору поставки, у якому зазначається ціна, кількість, тара, умови поставки, строк оплати, підтверджують такі документи, як видаткова накладна, транспортні документи, податкова накладна, документи про оплату, у визначених випадках сертифікати якості.
Позивач стверджує, що відпуск продукції здійснював на підставі видаткових накладних.
Водночас апеляційний суд зазначає, що позивач не надав цих документів, ні суду першої інстанції, ні апеляційному суду.
Щодо оплати за товар, то позивач стверджує, що ця оплата здійснювалася через  програмно-технічний комплекс самообслуговування (далі – ПТКС).
У статті 1 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зазначено, що програмно-технічний комплекс самообслуговування у межах цього закону використовується у значенні, наведеному в Законі України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні».
Водночас, відповідно до пункту 1.32-2  частини 1 статті 1 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» програмно-технічний комплекс самообслуговування - пристрій, що дає змогу користувачеві здійснювати операції з ініціювання переказу коштів, а також виконувати інші операції відповідно до функціональних можливостей цього пристрою без безпосередньої участі оператора (касира).
ПТКС, відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», є різновидом реєстратора розрахункових операцій.
Водночас, відповідно до норм цього Закону, розрахунки через реєстратор розрахункових операцій, при оптовій торгівлі, не здійснюються.
При цьому, апеляційний суд звертає увагу на те, що позивач не надав виписку банку із рахунку платника податків, яка б містила інформацію про факт оплати за товар.
Підводячи підсумок наведеного, апеляційний суд вважає, що позивач не надав первинних документів, які підтверджують здійснення господарських операцій оптової чи роздрібної торгівлі м`ясом та м`ясопродуктами, а тому апеляційний суд зробив висновок про відсутність факту здійснення цих господарських операцій.
Зважаючи на це, апеляційний суд вважає, що рішення податкового органу про визначення позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток є правомірним, що свідчить про відсутність підстав для задоволення позову.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов до переконання в тому, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, апеляційний суд вважає доводи апеляційної скарги безпідставними та  такими, що не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін.
Судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

                                                 П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Подільський фермер» залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 січня 2022 року в справі № 500/4025/21 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуюча суддя	 	Р. Б. Хобор 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	В. З. Улицький 	
Повний текст постанови складений 07.06.2022 року