ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 серпня 2022 року	Львів	Справа № 300/4659/21 пров. № А/857/8902/22	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                  Онишкевича Т.В.,
суддів                                                                      Обрізка І.М., Носа С.П.,  
                                                                                          
розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сканмікс Захід» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
суддя у І інстанції                                                            Скільський І.І., 
час ухвалення судового рішення                                        не зазначено,
місце ухвалення судового рішення                                        м. Івано-Франківськ,
дата складення повного тексту рішення                               16 лютого 2022 року,

ВСТАНОВИВ:

У серпні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Сканмікс Захід» (далі – ТОВ «Сканмікс Захід») звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Комісія ГУ ДПС) від 24 червня 2021 року №2795877/37278150 про відмову в реєстрації розрахунку коригування вартісних і кількісних показників (далі – РК) №2 від 01 червня 2021 року до податкової накладної (далі – ПН) № 48 від 27 травня 2021 року у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН);
визнати протиправним та скасувати рішення за результатами розгляду скарги позивача щодо рішення про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН Державної податкової служби України (далі – ДПС) від 30 червня 2021 року №30027/37278150/2;
зобов`язати ДПС зареєструвати в ЄРПН РК № 2 від 01 червня 2021 року до ПН № 48 від 27 травня 2021 року. 
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року у справі № 3000/4659/21 позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС від 24 червня 2021 року №2795877/37278150 і рішення Комісії ДПС за результатами розгляду скарги ТОВ «Сканмікс Захід» від 30 червня 2021 року №30027/37278150/2. Зобов`язано ДПС зареєструвати РК №2 від 01 червня 2021 року до ПН №48 від 27 травня 2021 року в ЄРПН днем його подачі 01 червня 2021 року.
При цьому суд першої інстанції виходив із того, що долучені ТОВ «Сканмікс Захід» до повідомлення та скарги на рішення Комісії ГУ ДПС первинні документи засвідчують факт реальності здійснення ним господарських операцій із контрагентом. Комісією ГУ ДПС безпідставно не враховано пояснення позивача щодо підтвердження реальності здійснення операцій, за якими складено РК №2 від 01 червня 2021 року до ПН №48 від 27 травня 2021 року і у контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови товариству в реєстрації РК. Первинні документи були подані платником податків згідно із повідомленням про подання пояснень контролюючому органу на його вимогу у об`ємі, який був розумним та достатнім для реєстрації РК в ЄРПН. Комісія ДПС при розгляді скарги позивача на рішення Комісії ГУ ДПС від 24 червня 2021 року №2795877/37278150 вказані порушення не виправила, залишивши без змін оскаржуване рішення. Зобов`язання ДПС зареєструвати складений ТОВ «Сканмікс Захід» РК №2 від 01 червня 2021 року до ПН №48 від 27 травня 2021 року в ЄРПН днем його подачі буде ефективним способом відновлення порушених відповідачем прав позивача, оскільки забезпечить достатні гарантії того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
У апеляційній скарзі ГУ ДПС та ДПС просили скасувати вказане рішення суду першої інстанції та у задоволенні позову ТОВ «Сканмікс Захід» відмовити.
Свої апеляційні вимоги обґрунтовує тим, що Комісією ГУ ДПС прийнято оспорюване рішення про відмову в реєстрації РК, оскільки надані платником податку копії документів не є достатніми для прийняття відповідного рішення про його реєстрацію в ЄРПН. 
Звертає увагу на те, що до матеріалів позовної заяви було долучено копії документів, які не надавались контролюючому органу та не могли бути враховані при прийнятті оспорюваних рішень. До позовної заяви додано копії документів, які містять суттєві дефекти та не надано договорів поставки.
Наголошує на тому, що позовні вимоги щодо зобов`язання ДПС зареєструвати РК у ЄРПН є похідними від позовної вимоги щодо визнання протиправним та скасування оспорюваних рішень контролюючого органу і не можуть бути задоволені. 
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається у порядку письмового провадження.
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржників, виходячи із такого.
Як безспірно встановлено судом першої інстанції та слідує з матеріалів справи, 01 лютого 2021 року між ТОВ «Сканмікс Захід» (Постачальник) та ТОВ «Скантрейд Україна» (Покупець) було укладено договір поставки № 025, за умовами якого Постачальник зобов`язувався передати у власність, а Покупець – прийняти та оплатити промислову продукцію (Товар). Найменування Товару, асортимент, загальна кількість, одиниця виміру, ціна за одиницю виміру та загальна вартість визначається у видаткових накладних, які після їх підписання сторонами мають юридичну силу специфікації. Поставка кожної партії товару здійснюється Постачальником на підставі заявки Покупця. Підтвердженням прийняття до виконання заявки є складений Постачальником та направлений Покупцю рахунок-фактура або будь-який інший документ, що засвідчує готовність Постачальника взяти на себе зобов`язання згідно із заявки Покупця. Оплата вартості Товару здійснюється Покупцем шляхом 100% попередньої оплати вартості Товару, якщо інший порядок оплати не погоджений сторонами у додаткових угодах до цього Договору. 
Згідно з рахунком на оплату №367 від 27 травня 2021 року позивачем на реалізацію умов вказаного договору виставлено ТОВ «Скантрейд Україна» рахунок на оплату товару «суміш універсальна будівельна SB» у сумі 100 000 грн, у тому числі ПДВ 16 666,67 грн.  
Факт оплати товару підтверджується платіжним дорученням №UA1600 від 27 травня 2021 року на суму 100 000 грн у відповідності зазначеного рахунку на оплату. 
На виконання приписів Податкового кодексу України (далі – ПК) за наслідками здійснення вказаної господарської операції ТОВ «Сканмікс Захід» було сформовано та передано на реєстрацію ПН № 48 від 27 травня 2021 року на суму 100 000 грн, яка була прийнята та зареєстрована ДПС у ЄРПН. 
01 червня 2021 року ТОВ «Скантрейд Україна» надіслало ТОВ «Сканмікс Захід» лист №89 з проханням повернути сплачені кошти згідно із платіжним дорученням №UA1600 від 27 травня 2021 року за суміш універсальну відповідно до рахунку № 367 від 27 травня 2021 року у сумі 100 000 грн, у тому числі ПДВ 16 666,67 грн.
Платіжним дорученням № 390 від 01 червня 2021 року ТОВ «Сканмікс Захід» повернуло ТОВ «Скантрейд Україна» вказані кошти згідно із листом № 89 від 01 червня 2021 року. 
У зв`язку з відмовою ТОВ «Скантрейд Україна» від поставки товару та поверненням коштів ТОВ «Сканмікс Захід» сформовано РК від 01 червня 2021 року №2 до ПН від 27 травня 2021 року №48, який направлено на реєстрацію у ЄРПН.
Відповідно до квитанції № 37278150 від 15 червня 2021 року контролюючого органу РК №2 від 01 червня 2021 до ПН № 48 від 27 травня 2021 року був прийнятий, однак його реєстрацію зупинено, оскільки сума компенсації вартості товару/послуги 3824, зазначеного у РК на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Водночас позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. 
ТОВ «Сканмікс Захід» у відповідь 16 червня 2021 року скерувало контролюючому органу засобами електронного зв`язку повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, до якого додало письмове пояснення та копії документи, що підтверджують факт здійснення операції, а саме: 
договору поставки № 025 від 01 лютого 2021 року; 
рахунку на оплату № 367 від 27 травня 2021 року; 
платіжного доручення №UA1600 від 27 травня 2021 року; 
листа ТОВ «Скантрейд Україна» з проханням повернути сплачені кошти від 01 червня 2021 року; 
платіжного доручення №390 від 01 червня 2021 року.
24 червня 2021 року Комісією ГУ ДПС прийнято рішення №2795877/37278150 про відмову у реєстрації РК №2 від 01 червня 2021 року до ПН №48 від 27 травня 2021 року в ЄРПН, яке обґрунтовано тим, що платником податку не надано копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Додатково зазначено: не надано акт звірки взаєморозрахунків та сальдово-оборотну відомість по взаєморозрахунках з ТОВ «Скантрейд Україна», а також у розрахунку-фактури на оплату не зазначено обов`язкові реквізити первинних документів прізвище та ініціали особи, яка виписала рахунок на оплату. 
ТОВ «Сканмікс Захід» не погодилося із цим рішенням Комісії ГУ ДПС та 24 червня 2021 року подано скаргу до ДПС із долученням копій зазначених документів на 11 аркушах.
30 червня 2021 року Комісією ДПС рішенням №30027/37278150/2 скаргу ТОВ «Сканмікс Захід» залишено без задоволення, а рішення Комісії ГУ ДПС №2795877/37278150 від 24 червня 2021 року – без змін з огляду на ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів. 
При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами Податкового кодексу України (далі – ПК).
Згідно із пунктом 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Як передбачено у пункті 201.1 статті 201 ПК, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із приписами пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 204) (далі – Порядок №1246).
За правилами пунктів 12 - 15 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування. 
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. 
Пунктом 201.16 статті 201 ПК передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання вказаної норми Кабінетом Міністрів України 11 грудня 2019 року прийнято постанову № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. 
Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено «Критерії ризиковості здійснення операцій» (надалі по тексту також - Критерії).
Відповідно до пункту 5 одним з таких критеріїв є перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в РК на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 01 січня 2017 року, зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі ПН/РК, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 01 січня 2017 року, зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі ПН/РК на постачання такого/такої товару/послуги.
На переконання апеляційного суду, пропозиція контролюючого органу ТОВ «Сканмікс Захід» щодо надання пояснень та документів носили формальний характер та за своїм змістом дублювали припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку необхідних документів. 
При цьому у пункті 5 Порядку №520 зазначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК у ЄРПН, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно із таким переліком.
На думку апеляційного суду, при оцінці обґрунтованості оспорюваного рішення слід виходити із загальних вимог, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, а саме його обґрунтованості та вмотивованості, та з урахуванням покладеного на суб`єкта владних повноважень приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку доказування правомірності свого рішення.
Разом із ти, контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації РК не було вказано конкретної назви чи переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про його реєстрацію в ЄРПН, що ставить платника податків у стан правової невизначеності, позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН/РК. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Відтак, апеляційний суд вважає, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації РК щодо належного оформлення квитанції вказує на протиправність рішень, прийнятих на наступному етапі –  рішень про відмову у реєстрації РК у ЄРПН.   
Як свідчать матеріали справи, на пропозицію контролюючого органу позивачем було подано повідомлення про подання пояснень та копій документів, які передбачені пунктом 5 Порядку № 520, щодо зупиненого РК, до яких додано копії договору та первинних документів, оформлених на виконання відповідних договірних відносин, у відповідності до вимог законодавства на підтвердження факту реального характеру господарських операцій.
При цьому апеляційний суд наголошує на тому, що у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а Верховний Суд вказував на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
На думку апеляційного суду, слід погодитися із висновком суду першої інстанції про те, що надані ТОВ «Сканмікс Захід» на пропозицію Комісії ГУ ДПС пояснення та первинні документи у достатній мірі відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом ТОВ «Скантрейд Україна» та давали можливість прийняти рішення про реєстрацію зупиненого РК.
З огляду на викладене апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції про протиправність оспорюваних рішень Комісії ГУ ДПС від 24 червня 2021 року №2795877/37278150 та Комісії ДПС від 24 червня 2021 року №2795877/37278150, а отже про необхідність їх скасування. 
При оцінці вирішення судом першої інстанції позовних вимог ТОВ «Сканмікс Захід» у частині зобов`язання ДПС зареєструвати РК №2 від 01 червня 2021 року до ПН №48 від 27 травня 2021 року в ЄРПН апеляційний суд виходить із такого. 
Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Пунктом 20 Порядку №1246 встановлено що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Дискреційні повноваження – це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених проектом нормативно-правового акта.
Таким чином, дискреційне право органу виконавчої влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважені на виконання функцій держави або місцевого самоврядування обумовлене певною свободою (тобто вільним, або адміністративним, розсудом) в оцінюванні та діях, у виборі одного з варіантів рішень та правових наслідків.
Згідно Рекомендацій Комітету Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Отже, дискреційним є повноваження, яке надає певний ступінь свободи адміністративному органу при прийнятті рішення, тобто, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) обрати один з кількох варіантів рішення.
Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 п.9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року №3-рп/2003).
У своєму рішенні від 16 вересня 2015 року у справі № 21-1465а15 Верховний Суд України вказав, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Згідно із частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відтак, з огляду на визнання протиправними та скасування оспорюваних рішень Комісії ГУ ДПС від 24 червня 2021 року №2795877/37278150 та Комісії ДПС від 24 червня 2021 року №2795877/37278150 про відмову у реєстрації РК №2 від 01 червня 2021 року до ПН №48 від 27 травня 2021 року у ЄРПН у ДПС з`являється об`єктивний обов`язок зареєструвати спірний РК у ЄРПН, оскільки у цьому випадку дискреція при прийнятті такого рішення відсутня.
Відповідно до приписів частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Хоча ця справа стосується податкового спору, на переконання апеляційного суду, у ній закладено один з основних принципів забезпечення вирішення спорів у публічно-правовій сфері, зокрема, між суб`єктом приватного права і суб`єктом владних повноважень, який передбачає, що останній зобов`язаний забезпечити доведення в суді правомірності свого рішення, дії або бездіяльності, оскільки, в протилежному випадку, презюмується, що вони є протиправними.
У своїх рішеннях Європейський суд з прав людини зазначає, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії», № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).
Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.
У пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (Заява № 4909/04) від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати  обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п. 29).
У Висновку № 11(2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32 - 41), серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
Підсумовуючи викладене, на думку апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.
Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянтів та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.
З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи цей публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак подану апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.
Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.
Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року у справі № 300/4659/21 – без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції лише у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	Т. В. Онишкевич 	
судді	 	І. М. Обрізко 	
 	 	С. П. Нос