ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/38/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Баргаміна Н.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  28 червня 2022 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Карпушової О.В., суддів: Губської Л.В., Епель О.В., секретар судового засідання Часник А.О., за участі представника позивача Карпенка В.К., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробничо-торгівельна фірма'' "Керамік-Прилуки" та Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробничо-торгівельна фірма'' "Керамік-Прилуки" до Головного управління ДПС у Чернігівській області про скасування податкових повідомлень-рішень           
 
                                         В С Т А Н О В И В :
Історія справи.
02.01.2020 Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробничо-торгівельна фірма'' "Керамік-Прилуки" (надалі - ТОВ "Виробничо-торгівельна фірма'' "Керамік-Прилуки") звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому з урахуванням уточнення позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 07.05.2019 форми «Р» № 0001351400 з податку на прибуток, форми «Р» № 00001371400 з податку на додану вартість, форми «П» № 0001361400 фінансова (штрафна) санкція.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті в порушення вимог чинного законодавства України, а інформація, викладена в акті перевірки № 243/14/30254530 від 08.04.2019, суперечить фактичним обставинам, оскільки правовідносини позивача з контрагентами ТОВ «Енерджі Трейд Груп» та ТОВ «Спецстрой», мали реальний характер, і  це підтверджуються первинними документами бухгалтерського обліку та податкової звітності, які були надані позивачем. 
Також позивач наголошує, що позивачем терміни реєстрації податкових накладних не порушувались внаслідок чого податковим органом неправомірно застосовано штрафні санкції.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 23.06.2020, залишене без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.10.2020 позивачу було відмовлено у задоволені позовних вимог.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 01.07.2020 судові рішення у цій справі були скасовані, а справу направлено на новий розгляд до Чернігівського окружного адміністративного суду. 
Верховний Суд наголосив, що вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України. Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, і вказана обставина є визначальною для дослідження судом під час вирішення цієї справи. У свою чергу, вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається. Колегія суддів також зазначає, що реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді товар отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Однак, судами попередніх інстанцій не досліджено обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами. Не досліджено питання щодо фактичної оплати позивачем податку на додану вартість в ціні отриманих товарів та послуг з відповідним документальним підтвердженням. Судами не з`ясовано та не встановлено належними та допустимими доказами обставини щодо використання придбаного товару платником податку у власній господарській діяльності. Для цього необхідно встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб (у тому числі посадових осіб контрагентів, заподіяних у такому процесі) як свідків з метою з`ясування умов та характеру здійснених операцій. Разом із цим, суди попередніх інстанцій, уважаючи, що позивачем усупереч пункту 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України не нараховано податкові зобов`язання з податку на додану вартість при використанні аргіліту, оскільки цей компонент використовувався поза межами господарської діяльності, не перевірили доводів позивача щодо необхідності дослідження технологічної карти виробництва цегли керамічної та відповідні записки за наказами та актами на списання аргіліту понад 20% при виробництві цегли, які свідчать про протилежне.  Крім того, позивач в касаційній скарзі наголошує на наявності судових рішень, якими встановлено легітимність господарської діяльності ТОВ «Енерджі Трейд Груп» оцінки яким суди також не надали.  Водночас, Верховний Суд звертає увагу і на те, що судами попередніх інстанцій не перевірено обставини щодо складання податкових накладних та їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних по господарським операціям позивача з його контрагентами, адже належним чином заповнені податкові накладні є первинними документами, які містять відомості про господарські операції та підтверджує їх здійснення. Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій не в повній мірі встановили фактичні обставини справи, що мають значення для правильного вирішення спору по суті.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 21.12.2021 позовні вимоги ТОВ «Виробничо торгівельна фірма «Керамік-Прилуки» задоволені частково: визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 07.05.2019 № 0001351400 в частині збільшення суми грошового зобов`язання по податку на прибуток приватних підприємств в сумі 356102,50 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням - 284882,00 грн., за штрафними санкціями - 71220,50 грн.; від 07.05.2019 № 0001361400 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 809908,75 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням - 647927,00 грн., за штрафними санкціями - 161981,75 грн.; від 07.05.2019 № 00001371400. У задоволені решти позовних вимог відмовлено. 
Приймаючи у справі рішення суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість частини позовних вимог з приводу висновків податкового органу про нереальність здійснення господарських операції позивача з контрагентами, і вказав, що така позиція підтверджується належними, достатніми та допустимими доказами, а відповідач як суб`єкт владних повноважень не підтвердив такі висновки відповідними доказами.
Щодо іншого висновку податкового орану про порушення позивачем пункт 11 Положень (стандартів) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, в результаті чого було позивачем завищено рядок 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» на суму 4439700 грн., суд визнав його правильним, оскільки позивач не надав відповідних доказів щодо обґрунтованості цих позовних вимог. 
Позивачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмовлених позовних вимог, як таке, що прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.
Доводи апеляційної скарги аналогічні доводам позовної заяви. 
Відповідач також подав апеляційну скаргу на рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, та просить скасувати його через порушення норм матеріального та процесуального права та прийняте нове рішення про відмову у задоволені позовних вимог у повному обсязі. 
Зокрема, апелянт-відповідач наголосив, що зміст актів виконаних робіт зводиться лише до найменування послуги, а надання консультацій стосовно автоматизації бухгалтерського обліку можливе лише при наявності на підприємстві комп`ютерної техніки, яка на балансі не обліковується. 
Також,  апелянт-відповідач вважає, що позивачем при виробництві сирцю була надлишково списана частина аргіліту, тобто не була направлена на отримання доходу, а отже використана поза межами господарської діяльності.
Крім того, апелянт-відповідач вказує, на те, що позивачем не зареєстровані в ЄРПН податкові накладні при виникненні податкових зобов`язань з податку на додану вартість при здійсненні операцій, що не є господарською діяльністю платника.                   
В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги позивача і заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача. 
Крім того, представником позивача 28.06.2022 до суду апеляційної інстанції подано додаткові докази, які відповідно до положень ч.4 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції вважає такими, що не можуть бути прийняті до уваги, оскільки неможливість їх подання до суду першої інстанції представником позивача не обґрунтована.
Представники відповідача у судове засідання не з`явився, про час, дату та місце розгляду справи повідомлявся належним чином.
Відповідно до ч.2 ст.313 КАС України неявка представника відповідача не перешкоджає розгляду справи по суті.
          Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, дійшла висновку, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з огляду на таке.    

Обставини, встановлені судом.

          Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що ТОВ «ВТФ «Керамік-Прилуки» 15.01.1999 зареєстроване в якості юридичної особи та взято на податковий облік з 05.02.1999, що підтверджується витягом з Єдиного  державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т. 1 а.с. 34-41).
Відповідачем була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «ВТФ «Керамік-Прилуки» щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість за період з 01.03.2016 по 31.12.2018 та податку на прибуток за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, за результатами якої складено Акт від 08.04.2019 № 243/14/30254530 (т. 1 а.с. 8-28).
Згідно висновку, викладеного в акті, під час перевірки було встановлено порушення:
- підпункту 134.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 944504 грн., в тому числі за 2016 рік у сумі 208984 грн., за 2018 рік у сумі 735520 грн.;
- пункту 185.1 статті 185, пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 707927 грн., у тому числі за серпень 2016 року на суму 48226 грн., вересень 2016 року на суму 68328 грн., листопад 2016 року на суму 19967 грн., грудень 2016 року на суму 261615 грн., червень 2017 року на суму 70157 грн., липень 2017 року на суму 56779 грн., серпень 2017 року на суму 71241 грн., вересень 2017 року на суму 73179 грн., жовтень 2017 року на суму 1841 грн., листопад 2017 року на суму 2645 грн., грудень 2017 року на суму 2106 грн., січень 2018 року на суму 2838 грн., лютий 2018 року на суму 2500 грн., березень 2018 року на суму 2167 грн., квітень 2018 року на суму 517 грн., серпень 2018 року на суму 8440 грн., вересень 2018 року на суму 11744 грн., жовтень 2018 року на суму 2617 грн., листопад 2018 року на суму 134 грн., грудень 2018 року на суму 886 грн.;
- пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України - не реєстрація податкових накладних.
В акті перевірки вказаний висновок: у перевіряємий період позивачем здійснено документальне оформлення придбання природного газу у ТОВ «Енерджі Трейд Груп», яке не мало юридичного змісту та наслідків реального проведення господарських операцій, фіктивності господарської операції з ТОВ «Спецстрой», завищенню собівартості реалізованої продукції, використання товарно-матеріальних цінностей (аргіліту) поза межами господарської діяльності та не проведення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних при здійсненні операцій, що не є господарською діяльністю платника.                 
На підставі висновків вказаного акту відповідачем було винесено:
- податкове повідомлення-рішення від 07.05.2019 № 0001351400, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 1180630,00 грн (т. 1 а.с. 32);
- податкове повідомлення-рішення від 07.05.2019 № 0001361400, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 884908,75 грн (т. 1 а.с. 29);
- податкове повідомлення-рішення від 07.05.2019 № 00001371400, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 97977,50 грн (т. 1 а.с. 30, 31).
Вищенаведені обставини підтверджені належними, достатніми та допустимими доказами   і не є спірними. 

Нормативно-правове  обґрунтування.
Відповідно до положень ч.1-4 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього.
Стаття 19 Конституції України  передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Податковий кодекс України  регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів. їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. 
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1. статті 44 Податкового кодексу України).
В силу підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
В силу підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Так, відповідно до п.    198.1    ст.    198 Податкового кодексу України    право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом    198.2    ст.    198 Податкового кодексу України    визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з п.    198.3    ст.    198 Податкового кодексу України    податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом    193.1    статті    193    цього    Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
При цьому, відповідно до п.    198.6    ст.    198 Податкового Кодексу України    не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом    201.11    статті    201    цього    Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього    Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 200.7 статті 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
Заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.
Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування (пп 200.7.1, 200.7.2 п. 200.7 статті 200 ПК України).
Згідно з пунктом 200.8 статті 200 Податкового кодексу України до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.
Відповідно до пункту 200.10 статті 200 Податкового кодексу України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
Контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями: за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками; з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до  статті 209 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 200.12 статті 200 Податкового кодексу України зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат: ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.
На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів (пункт 200.12 статті 200 ПК України).
Водночас, пунктом 200.14 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
- у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
- у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Зі змісту наведених норм Податкового кодексу України можна дійти висновку, що платники податку отримують бюджетне відшкодування за умови узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 статті 200 Податкового кодексу України, за результатами документальної перевірки.
При цьому, для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість платник податку на додану вартість повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності. При цьому, право на бюджетне відшкодування частини від`ємного значення виникає лише у разі фактичної сплати податку на додану вартість в ціні придбаного товару (робіт, послуг) отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У відповідності до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом    44.1    статті    44 Податкового кодексу України    передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з пунктом 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.
Згідно п. 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" (далі П(С)БО 16 «Витрати»):
«Об`єкт витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов`язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат».
Згідно п.6 П(С)БО 16 «Витрати»:
«Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства, за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені».
Згідно п. 11 П(С)БО 16 «Витрати»:
«Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загально виробничих витрат та наднормативних виробничих витрат».
Згідно з частиною другою    статті 9 Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16.07.1999    первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене    наказом Міністерством фінансів України № 88 від 24.05.1995    первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Отже, з системного аналізу приписів    Закону № 996-ХІV    та Положення № 88 від 24.05.1995 вбачається, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, податкове законодавство не встановлює перелік первинних документів, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші операції. Разом з тим відповідні первинні документи повинні містити усі необхідні реквізити, визначені частинами першою, другою    статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», повну інформацію про виконану господарську операцію та виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.
Також істотне значення для встановлення судом факту реальності виконання договору саме із заявленим контрагентом є фактичні обставини укладення та виконання договору, обґрунтованість вибору контрагента.

Висновки суду.
Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність здійснення господарської операції.
Матеріалами справи підтверджено, що між позивачем (споживач) та ТОВ «Енерджі Трейд Груп» (постачальник) було укладено договір поставки природного газу № П-20/2016 від 10.05.2016 з додатковими угодами (т. 5 а.с. 44-65). 
Відповідно до пункту 1.1. вказаного договору Постачальник зобов`язується поставити споживачу природний газ в обсягах і порядку, передбачених договором, а споживач зобов`язується прийняти газ та оплатити постачальнику його вартість в розмірах, строки, порядку та на умовах, передбачених даним договором.
Позивачем на підтвердження виконання умов вказаного договору були надані наступні документи: акти приймання-передачі природного газу, довіреності (т. 1 а.с. 86-110, т. 5 а.с. 110, 134), платіжні доручення (т. 3 а.с. 31-35), податкові накладні (т. 4 а.с. 55-101), акти надання послуг з розподілу природного газу (т. 5 а.с. 87-94, 97-109, 111-133, 135-138), платіжні доручення (т. 5 а.с. 139-163).
Щодо подальшого використання товару у свої господарській діяльності позивач надав документи: договір укладених між ТОВ «ВТФ «Керамік-Прилуки» (замовник) та ПАТ «Укрнафта» про надання послуг по транспортуванню природного газу № 748-Г від 01.08.2016, договір на транспортування природного газу внутрішньопромисловою трубопровідною системою № 963-П від 30.12.2016 (т. 3 а.с. 9-12, 15-16) і договір між ТОВ «ВТФ «Керамік-Прилуки» (замовник) та Публічним акціонерним товариством по газопостачанню та газифікації «Чернігівгаз»  № 85 на експлуатацію складових газорозподільчої системи від 03.01.2017 (т. 3 а.с. 13-14).
Крім того, суд першої інстанції прийняв до уваги пояснення в якості свідків директора ТОВ «Енерджі Трейд Груп» ОСОБА_1 та регіонального директора з продажів ТОВ «Енерджі Трейд Груп» ОСОБА_2 , які повідомили, що приймали участь у господарських відносинах з ТОВ «ВТФ «Керамік-Прилуки», підписували угоди (додаткові угоди) та акти приймання-передачі природного газу, використовували як посадові особи печатку ТОВ «Енерджі Трейд Груп», облік спожитого природного газу здійснювала розподільча компанія.
Отже, враховуючи вказівки Верховного Суду та подані позивачем докази, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції, що досліджені в процесі розгляду справи первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами. Самі собою недоліки в оформленні окремих документів не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю. 
Отже, доводи апелянта-відповідача щодо отримання платником податків необґрунтованої податкової вигоди не ґрунтуються на відповідних доказах, є надуманими, і не підтверджується відповідними доказами, оскільки позивач довів, що придбаний у контрагента товар було використано позивачем у межах власної господарської діяльності, а висновок податкового органу про безтоварність ґрунтується лише на даних податкової інформації щодо спірних контрагентів, а не аналізу суті та наслідків господарської операції позивача з ТОВ «Енерджі Трейд Груп», яка мала місце у перевіряємому періоді.
Вказане апелянтом не спростовано. 
Крім того, матеріалами справи підтверджено, що між ТОВ «Спецстрой» (постачальник) в особі директора ОСОБА_3 та ТОВ «ВТФ «Керамік-Прилуки» (покупець) в особі директора ОСОБА_3 було укладено договір поставки товару № 18 від 01.01.2017, згідно якого продавець зобов`язується надати послуги покупцю консультації стосовно автоматизації бухгалтерського обліку, впровадження комплексної системи автоматизації фінансової діяльності підприємства, найменування яких вказується у Специфікації, яка являється додатком до договору, а покупець зобов`язується прийняти послуги і оплатити його вартість (т. 5 а.с. 175-177).
На підтвердження надання послуг за вказаним договором, позивачем було надано акт надання послуг №5 від 01.08.2017 (т. 5 а.с. 178).
Враховуючи положення частини третьої статті 238 Цивільного кодексу України, в якій встановлено, що представник не може вчиняти правочин від імені особи, яку він представляє, у своїх інтересах або в інтересах іншої особи, представником якої він одночасно є, за винятком комерційного представництва, а також щодо інших осіб, встановлених законом, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про необгурнтованість позовних вимог в цій частині, оскільки такий договір, а саме договір поставки товару № 18 від 01.01.2017, був укладений з порушенням законодавства, а тому не може вважатися первинним документом для цілей ведення податкового обліку, і підписання ОСОБА_3 договору поставки товару № 18 від 01.01.2017 за обидві сторони такого договору позбавляє такий документ статусу первинного документу, що підтверджує господарську операцію.
Отже, висновок податкового органу, що позивачем безпідставно відображено в податковому обліку господарські правовідносини з ТОВ «Спецстрой», є правильним.     
Крім того, матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «ВТФ «Керамік-Прилуки» у Звіті про фінансові результати за 2018 рік в рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» показано суму 15869000 грн., при цьому за даними перевірки сума становить - 11429300 грн. (різниця - 4439700 грн).
Відповідач під час перевірки робить запит від 01.04.2019 щодо підтвердження правомірності визначення собівартості реалізованої продукції та надання письмових пояснень, однак на момент закінчення перевірки письмових підтверджень та пояснень щодо розбіжностей підприємством цих документів не було надано.
Ця обставина не є спірною.
Крім того, цю обставину приймає до уваги суд першої інстанції, а апелянт-позивач лише в суді апеляційної інстанції подає документи як такі, що вважає подано не своєчасно з поважних причин.
Проте, враховуючи положення ч.4 ст.308 КАС України, як вже зазначалось, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем було порушено пункт 11 Положень (стандартів) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено рядок 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» на суму 4439700 грн., оскільки відповідно до чинного законодавства в судовому порядку перевіряється правомірність спірних висновків суб`єкта владних повноважень, які він робить на підставі тих чи інших документів, а оскільки позивач проігнорував подання відповідних документів податковому органу на його запит, то суд першої інстанції правильно вказав на те, що протиправності з боку відповідача за таких обставин не має, оскільки спірне рішення приймалось на підставі тих документів, які були у наявності в нього у розпорядженні. 
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що висновок відповідача щодо завищення позивачем рядка 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» на суму 4439700 грн. є правомірним.
Крім того, матеріалами справи підтверджено, що податковим органом було встановлено, що даним платником податків в бухгалтерському обліку на виробництво силікатної цегли (рахунок 23 «Виробництво») проводилось списання суглинків, аргілітів, золошлаків, тирси, скопу та інших товарно-матеріальних цінностей, що обліковувались на рахунку 201 «Сировина та матеріали».
Згідно наданих платником податків калькуляцій собівартості по дільниці формування виробів - напівфабрикату сирцю чітко спостерігається тенденція до зменшення виходу сирцю при перевищенні співвідношення аргіліт/сирець більше ніж 9.5:1 у вересні 2016 року, грудні 2016 року, травні 2017 року, червні 2017 року, липні 2017 року, серпні 2017 року, серпні 2018 року, вересні 2018 року.
Так, контролюючий орган приходить до висновку, що частина аргіліту, що була надлишково списана ТОВ «ВТФ «Керамік-Прилуки» на виробництво сирцю фактично не направлена на отримання доходу, а отже, є використаною поза межами господарської діяльності.
Разом з тим, відповідно до пояснень позивача на кількість використаної глинистої сировини та аргіліту при виробництві цегли впливає багато факторів: погодні умови (змінний відсоток вологості), зміна розміру сформованої цегли, не стабільні характеристики глинистої сировини та аргіліту (калорійність, зольність); відсутність на підприємстві вагових дозуючих автоматів та промислових ваг.
Як було встановлено судом першої інстанції, згідно розділу 3.2 Технологічної карти виробництва цегли керамічної (т. 2 а.с. 61-108) для інтенсифікації процесу обжигу, покращення запікання та підвищення міцності цегли в шихту ліссовидних суглинків вводиться органомінеральні добавки, відходи гравітаційного збагачення рядового кам`яного вугілля. В склад шихти входить 12-20 % органо-мінеральної добавки.
Проте, на підставі доповідних записок майстра виробничої дільниці у зв`язку з невідповідністю характеристик якості органічної добавки (аргіліту) по підприємству видавались накази № 52 від 01.09.2016, № 27 від 01.07.2017, № 36 від 01.08.2017, № 47 від 01.09.2018 щодо збільшення використання до 30% органічної добавки «аргіліту» та складались акти про використання його більшої кількості у зв`язку з невідповідними характеристиками сировини (т. 2 а.с. 109- 120).
Отже, суд першої інстанції правильно наголосив, що вище перелічені первинні документи свідчать про протиправність висновків позиції відповідача щодо необхідності нарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на додану вартість при використанні аргіліту.
Щодо висновків суду першої інстанції в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.05.2019 № 00001371400, то колегія суддів враховуючи вже вищевикладені обставини, висновки і перелічені додаткові докази, погоджується з ними, і не вбачає підстав для скасування рішення суду в цій частині. 
Апелянтом не надано відповідних доказів щодо спростування вищевикладеного. Крім того, колегія суддів зазначає, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації, наявності чи відсутності основних фондів у останніх тощо, оскільки позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентом своїх податкових зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов`язань.
Отже, висновки податкового органу про нереальність господарської операції спростовуються наданими позивачем документами, внаслідок чого правильними є висновки суду першої інстанції, що позовні вимоги про визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень    є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Також колегія суддів зазначає, що суду не були надані докази того, що сторони зазначених договорів мали умисел на укладення угоди з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, зокрема, щодо несплати податків. За своєю суттю нікчемним правочином в податкових правовідносинах є діяння платника податків, спрямоване на ухилення від сплати податків, зборів (обов`язкових платежів), тобто свідоме діяння певної фізичної особи, що при укладанні правочину діяла від імені такого платника, яке має в собі ознаки кримінально переслідуваного.
Колегія суддів зазначає, що при постановлені даного рішення також враховуються рішення Європейського суду з прав людини у справах Інтерсплав проти України (2007 рік, заява № 803/02), «Булвес» АД проти Болгарії (2009 рік, заява № 3991/03) і Бізнес Супорт Центр проти Болгарії (2010 рік, заява № 6689/03), які відповідно до ч. 1  ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини»  підлягають застосуванню судами як джерела права, у яких визначено, що платника податку не може бути позбавлено права на бюджетне відшкодування ПДВ за відсутності доказів того, що його було залучено до протиправної діяльності, пов`язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування; при цьому платник ПДВ не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, якщо платник ПДВ не знав про такі зловживання і не міг про них знати.
          Згідно ч.1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
          Колегія суддів вважає, що всі доводи апелянта не заслуговують уваги, оскільки не спростовують правильних висновків суду першої інстанції.
Крім того, надаючи оцінку всім доводам сторін, судова колегія наголошує що приймає до уваги рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому Суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».
Отже, судом першої інстанції повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, відповідно до вимог  ст. 242 КАС України.
Згідно зі  ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.        
Таким чином, оскільки судом апеляційної інстанції не здійснено зміни або скасування рішення суду, то відповідно до  ст. 139 КАС України, понесені відповідачем та апелянтом у цій справі судові витрати перерозподілу не підлягають.
Повний текст виготовлено 04.07.2022.
Керуючись ст.ст.  139,  242-244,  250,  308,  310,  315,  316,  321,  322,  325,  328,  329 КАС України, суд
                                               П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробничо-торгівельна фірма'' "Керамік-Прилуки" та Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 р. - залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробничо-торгівельна фірма'' "Керамік-Прилуки" до Головного управління ДПС у Чернігівській області про скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін.
Постанова  суду апеляційної інстанції за наслідками перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Колегія суддів:                                                                                              О.В. Карпушова  

                                                                                                             Л.В. Губська

                                                                                                              О.В. Епель