ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 травня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 280/8530/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач), суддів:  Шальєвої В.А., Олефіренко Н.А.,  розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2021 року  в адміністративній справі №280/8530/20 (суддя у 1 інстанції Сацький Р.В.) за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Металукрторг» до  Головного управління ДПС у Запорізькій області,  Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,- 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Металукрторг» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області,  Державної податкової служби України, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії відповідача 1, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1995091/41678509 від 02.10.2020 та зобов`язати відповідача 2 зареєструвати    в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №63 від 28.07.2020.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2021 року   позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1995091/41678509 від 02.10.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю «Металукрторг» №63 від 28.07.2020 року. Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування податку накладну №63 від 28.07.2020, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю «Металукрторг», датою її подання на реєстрацію.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Запорізькій області, звернулось з апеляційною скаргою, в якій просило скасувати вищезазначене рішення, як незаконне та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних були прийняті відповідачем у відповідності з приписами чинного законодавства, оскільки позивачем були подані не всі документи, які б підтверджували факт здійснення господарської операції.
Справа судом розглянута  в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступного висновку. 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду у суді апеляційної інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Металукрторг»» є юридичною особою (код згідно ЄДРПОУ 41678509), про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зроблено запис: 24.10.2017 року за    №11031020000043609. Основні види діяльності за КВЕД-2010: Код КВЕД 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами (основний); Код КВЕД 25.62 Механічне оброблення металевих виробів; Код КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; Код КВЕД 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів.
30 травня 2018 року, між TOB «Металукрторг» та TOB «СПЕЦІАЛІЗОВАНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ГІДРОТЕХСЕРВІС» було укладено Договір поставки №30/05-2, на умовах якого здійснювалась поставка металопродукції.
27.07.2020 року згідно Договору поставки №30/05-2 від 30.05.2018 року TOB «Металукрторг» надало TOB «СПЕЦІАЛІЗОВАНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ГІДРОТЕХСЕРВІС» рахунок №СФ-0000774 від 27.07.2020 року на суму 60480,00 грн. на замовлений обсяг металопродукції.
Відповідно до отриманого рахунку 28.07.2020 року TOB «СПЕЦІАЛІЗОВАНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ГІДРОТЕХСЕРВІС» здійснило часткову передплату на суму  50400,00 грн. (підтверджується банківською випискою за 28.07.2020 року).
На отриману передплату, по першій події TOB «Металукрторг» надало TOB «СПЕЦІАЛІЗОВАНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ГІДРОТЕХСЕРВІС» податкову накладну №63 від 28.07.2020 року на суму 50400,0 грн, яка була подана на реєстрацію та реєстрація якої зупинена.
TOB «Металукрторг» поставило TOB «СПЕЦІАЛІЗОВАНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ГІДРОТЕХСЕРВІС» товар 29.07.2020 року по видатковій накладній №РН-0000294 від 29.07.2020 року на суму 60480,00 грн, що підтверджується видатковою накладною, ТТН № РН-0000294 від 29.07.2020 року, довіреністю №17.
Крім того, в день поставки товару TOB «СПЕЦІАЛІЗОВАНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ГІДРОТЕХСЕРВІС» перераховано TOB «Металукрторг» грошові кошти у розмірі      10 080,00 грн., оплативши рахунок №СФ-0000774 від 27.07.2020 року у повному обсязі, що підтверджується банківською випискою за 29.07.2020 року).
За фактом поставки товару, яка співпала з остаточною оплатою рахунку №СФ- 0000774, TOB «Металукрторг» надало TOB «СПЕЦІАЛІЗОВАНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ГІДРОТЕХСЕРВІС» податкову накладну №67 від 29.07.2020 на суму 10080,00 грн, яка була подана на реєстрацію та реєстрація якої зупинена.
Перевезення Товару здійснювалось за рахунок та силами покупця (копія товарно- транспортної накладної надавалась до Повідомлення та Скарг).
Окрім того, пояснення та скарга містили пояснення про незастосування TOB «Металукрторг» для навантажувальних, розвантажувальних робіт спеціальні механізми та сторонні організації не залучались, відповідно оформлення додаткових первинних документів які фіксують операцію навантаження розвантаження неможливо.
У зв`язку з тим, що наказом про встановлення облікової політики на підприємстві не передбачено веденням окремого обліку, в якості підтвердження складського обліку надано Картку по рахунку 281 «Місця зберігання» по реалізованому товару.
Відображення та бухгалтерський облік операції підтверджується Журнал-ордером і Відомість по рахунку 361.
За таких обставин першою подією, яка стала підставою виписки та подання на реєстрацію податкової накладної №63 від 28.07.2020 року є отримання передплати на суму виписаної податкової накладної, а для податкової накладної №67 від 29.07.2020 року - поставка товару, яка співпала з остаточною оплатою рахунку №СФ-0000774 на суму 10080,00 грн.
На виконання п.  201.16 ст. 201 Податкового кодексу України  Позивачем була подана на реєстрацію податкова накладна №63 від 28.07.2020 року.
Згідно з отриманої квитанції податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено. Підставою зупинення реєстрації є посилання на те, що платник податку яким подано для реєстрації  ПК/РК  в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків.
На виконання п.п.201.16 ст.201 ПКУ  TOB «Металукрторг» 29.09.2020 року направило на адресу ДПС повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по зупиненій податковій накладній, та копії документів, в обсягах достатніх для ідентифікації та перевірки господарських операцій.
Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області № 1995091/41678509 від 02.10.2020 року було відмовлено у реєстрації податкової накладної №63 від 28.07.2020 та зазначено наступне: відсутні первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання / транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Додаткова інформація: відсутні складські документи 19.10.20.
Позивачем було подано до комісії ДПС України скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Рішенням Комісії від 15.10.2020 скарга TOB «Металукрторг» залишена без задоволення з підстави: «ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції,складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне. 
Відповідно до п.  201.16 ст. 201 Податкового кодексу України  реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який завтерджено  постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165  (далі Порядок № 1165).
Згідно з додатку №3 до Порядку № 1165 затверджено критерії ризиковості здійснення операцій, а саме :
1. Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
2. Відсутність (анулювання, зупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво, експорт, імпорт і оптову торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами  215.3.1  і 215.3.2 пункту  215.3 статті 215 Податкового кодексу України  (далі - Кодекс), стосовно товарів, зазначених платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі на дату їх складення.
3. Відсутність на дату складення податкової накладної/розрахунку коригування відомостей (актуального запису) в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб`єкта господарювання, який подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, у яких зазначено товар (пальне) за кодами згідно з  УКТЗЕД  відповідно до підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Кодексу.
4. Складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з  УКТЗЕД  - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається).
5. Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
6. Складення розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, та подання для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених Кодексом.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту  201.16 статті 201 Податкового кодексу України  (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений  наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрований в Мінюсті України 13.12.2019р. за №1245/34216 (далі Порядок № 520).
Відповідно до п.2, 3, 4-7, 11 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу .
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (  УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", «;Про електронні довірчі послуги»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Як вбачається зі змісту спірних рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в них проставлено позначки у відповідних пунктах стосовно підстав для відмови у реєстрації податкових накладних, а саме в пункті ненадання платником податку копій документів, а також в пункті, що містить загальний перелік документів, що не були надані, а саме первинні документи щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання, навантаження/розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури /інвойси, накладні, в приписці до даного пункту, у дужках, зазначено, що документи, які не надано платником необхідно підкреслити.
Також, в розділі «додаткова інформація» зазначено, що: відсутні первинні докменти щодо транспортування.
Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що документи, щодо перевезення ТМЦ є документами, які оформлюються на підтвердження здійснення транспортування товарів.
Натомість, податкові накладні, за якими були прийняті спірні рішення про відмову в їх реєстрації, сформовані на виконання умов договору поставки товару.
Поряд з вказаним, в межах спірних правовідносин, відповідачем не було обгрунтовано, яким чином відсутність транспортних документів впливає на реальність здійснення господарської операції та, як наслідок, правомірність формування позивачем податкової накладної.
Вказані рішення не містять жодних підкреслень, що свідчить про не надання комісією належної оцінки, які ж саме документи платником податку не було подано, і яким чином це унеможливило реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Також, за приписами  ст. 2 КАС України, які фактично визначають вимоги, зокрема до рішень суб`єктів владних повноважень, визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені  Конституцією  та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
В даному випадку, як було встановлено судом, оскаржуване рішення було прийнято відповідачем необґрунтовано, оскільки останнім не було наведено жодних обставин, які б обумовлювали підстави їх прийняття та не обґрунтовано, яким чином відсутність певних документів впливає на реальність господарської операції за наявності інших первинних документів. 
Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції зазначає, що суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що оскаржуване рішення відповідача про відмову в реєстрації податкової накладної було прийнято з порушенням приписів податкового законодавства, у зв`язку з чим, останнє підлягає скасуванню з зобов`язанням Державну податкову службу України зареєструвати подані позивачем податкові накладні.
Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст. ст.  6,  7,  8,  9,  242,  243,  308,  311,  315,  316,  321,  322,  325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,- 

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2021 року  в адміністративній справі №280/8530/20  залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2021 року  в адміністративній справі №280/8530/20  залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно п. 2 ч. 5  ст. 328 КАС України  касаційному оскарженню не підлягає.

   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко