ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 червня 2022 року 
м. Київ
справа № 823/5128/15
адміністративне провадження № К/9901/4777/17 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Гончарової І.А.,  Васильєвої І.А., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду у складі головуючого судді Гаврилюка В.О. від 11 липня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого-судді: Кучми А.Ю., суддів: Аліменка В.О., Безименної Н.В. від 20 листопада 2017 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Озірнянський комбікормовий завод» до Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Озірнянський комбікормовий завод» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Корсунь-Шевченківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області (правонаступник Смілянська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області; далі - відповідач) від 19 травня 2015 року №0000382200 про збільшення розміру грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 6205820,00 грн і №0000392200 про зменшення розміру від`ємного значення по  податку на додану вартість на суму 608098,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач стверджував, що рух активів у процесі здійснення господарських операцій з контрагентами-постачальниками: ТОВ «Спецхімагро», ТОВ «АгроСоюзСнаб», ТОВ «Органічні рішення», ТОВ «Вектор-Агро ЛТД» згідно з укладеними договорами поставки підтверджується належним чином оформленими первинними документами: видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними на транспортування товару, оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 201 щодо оприбуткування придбаного товару, засвідченими банківськими виписками про здійснення оплати за товар, копіями книг вагаря, реєстрами накладних на прийняття насіннєвого зерна за кількістю та якістю, журналами реєстрації довіреностей, а також доказами подальшого використання придбаного товару у господарській діяльності позивача.

Також позивач зазначав, що постановою старшого слідчого з ОВС відділу кримінальних розслідувань слідчого управління фінансових розслідувань Головного управляння ДФС у Черкаській області Рибкіна Є.В. від 23 березня 2016 року кримінальне провадження №32015250000000020, яке внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань 25 лютого 2015 рок стосовно вчинення службовими особами ТОВ «Озірнянський комбікормовий завод» (код ЄДРПОУ 38682709) дій, передбачених частиною першою, частиною третьою статті 212 КК України, - закрито на підставі пункту 2 частини першої статті 284 КПК України у зв`язку з відсутністю в їх діяннях ознак складу кримінального правопорушення. У цій постанові про закриття кримінального провадження у повній мірі підтверджено господарські взаємовідносини позивача з ТОВ «Спецхімагро», ТОВ «АгроСоюзСнаб», ТОВ «Органічні рішення», ТОВ «Вектор-Агро ЛТД» з посиланням, зокрема, на показання свідків - працівників вказаних товариств та їх постачальників по ланцюгу.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2016 року, у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Озірнянський комбікормовий завод» відмовлено повністю.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23 лютого 2017 року касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Озірнянський комбікормовий завод» задоволено частково; скасовано постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2016 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій ВАСУ вказав, що у порушення вимоги процесуального законодавства щодо з`ясування усіх обставин у справі судами попередніх інстанцій не досліджено у повному обсязі обставин щодо реальності господарських операцій позивача з контрагентами, зокрема умов відповідних договорів та специфіки кожної господарської операції; залишено поза увагою питання щодо обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів; не встановлено обставин справи щодо оприбуткування позивачем отриманих товарів/послуг та відображення їх у бухгалтерському обліку, не перевірено подальше використання позивачем придбаних товарів у власній господарській діяльності.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 11 липня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року, позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Корсунь-Шевченківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області №0000382200 від 19 травня 2015 року про збільшення розміру грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 6205820,00 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Корсунь-Шевченківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області №0000392200 від 19 травня 2015 року про зменшення розміру від`ємного значення ПДВ на суму 608098,00 грн.

Ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що матеріалами справи підтверджено рух активів у процесі здійснення господарських операцій, наявність у позивача та його контрагентів податкової правосуб`єктності учасників господарських операцій, встановлено зв`язок між укладеними договорами та господарською діяльністю платника податку, витрати підтверджені первинними документами. Доводи податкового органу щодо окремих недоліків первинних бухгалтерських документів судами обох інстанцій визнано безпідставними, оскільки наявність або відсутність окремих документів, як і помилки у їх оформленні, самостійно не утворюють підстав для висновків про відсутність господарської операції та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, податковий орган звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій скаржник просить скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову повністю.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, скаржник наводить доводи, аналогічні викладеним у судах першої та апеляційної інстанцій, зазначаючи про дефектність первинних документів по господарських операціях позивача з контрагентами ТОВ «Спецхімагро», ТОВ «АгроСоюзСнаб», ТОВ «Органічні рішення», ТОВ «Вектор-Агро ЛТД». 

Стверджує, що незазначення реквізитів покупця у всіх видаткових накладних, відсутність письмових доказів домовленостей щодо ціни, пункту та строків навантаження/розвантаження кожної партії товару, недостовірність даних у товарно-транспортних накладних, звітності щодо виробленої продукції в сукупності з недоліками в оформленні документів по окремих операціях з контрагентами, дає підстави для обґрунтованих сумнівів щодо реальності постачання товару за спірними операціями.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог скаржника заперечив, вважаючи їх безпідставними та такими, що зводяться до переоцінки доказів у справі, які були досліджені судом; рішення ж судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, є обґрунтованими та законними.

Справу передано до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд виходить з такого.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Корсунь-Шевченківською ОДПІ (правонаступником якої є відповідач) проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Озірнянський комбікормовий завод» щодо дотримання вимог податкового законодавства по правовідносинах з: ТОВ «Спецхімагро» за період з 1 грудня 2013 року по 30 червня 2014 року; ТОВ «АгроСоюзСнаб» за період з 1 липня 2017 року по 31 серпня 2014 року; ТОВ «Органічні Рішення» за період з 1 листопада 2014 року по 30 листопада 2014 року; ТОВ «Вектор-Агро ЛТД» за період з 1 грудня 2014 року по 31 січня 2015 року, за результатами якої складено акт №237/22-009/38682709 від 29 квітня 2015 року, в якому встановлено порушення позивачем пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого завищено податковий кредит, що призвело до заниження позивачем розміру податку на додану вартість, який підлягав сплаті до бюджету за січень-серпень 2014 року, листопад 2014 року в сумі 4137213,00 грн, а також завищення значення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за січень 2015 року в розмірі 608098,00 грн.

На підставі акту перевірки, Корсунь-Шевченківською ОДПІ прийнято податкові повідомлення-рішення форми Р №0000382200 від 19 травня 2015 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 6205820,00 грн, у тому числі 4137213,00 грн - основний платіж та 2068607,00 грн - штрафна (фінансова) санкція; форми В4 №0000392200 від 19 травня 2015 року, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 608098,00 грн, у тому числі 579762,00 грн - за грудень 2014 року згідно з декларацією №9043036261 і 28336,00 грн за січень 2015 року згідно з декларацією №9043608021.

Вважаючи протиправними винесені за наслідком перевірки індивідуальні акти, позивач звернувся до суду з позовом.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд дійшов висновку про таке.

Відповідно до пункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України (тут і надалі у редакції на час виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

За змістом пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу положень пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201  цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими  пунктом 201.11  статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пунктів 200.1 - 200.3 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

За змістом обставин у цій справі фактичною підставою прийняття оскаржуваних індивідуальних актів стали висновки відповідача про те, що позивачем безпідставно включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість  внаслідок відображення в податковому та бухгалтерському обліках  операцій з ТОВ «Спецхімагро», ТОВ «АгроСоюзСнаб», ТОВ «Органічні Рішення», ТОВ «Вектор-Агро ЛТД», які, на думку відповідача, фактично не здійснювались.

Під час судового розгляду судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що позивачем були укладені договори поставки: з ТОВ «Спецхімагро» договори №301213 від 3 грудня 2013 року, №060114 від 6 січня 2014 року, №11-14 від 1 лютого 2014 року; з ТОВ «АгроСоюзСнаб» договір №27.02.2014 від 27 лютого 2014 року; з ТОВ «Вектор-Агро ЛТД» договір №01/07/2014 від 1 липня 2014 року.

Відповідно до цих договорів, які є однотипними та подібними за змістом і умовами, постачальник зобов`язаний поставити товар (соєва макуха, барда суха зернова, жмих, шрот соняшника), відповідно покупець - забезпечує приймання та оплату товару (пункти 1.1 договорів).

Асортимент, кількість товару та ціни вказуються у накладних, що засвідчують передачу-приймання товару від постачальника покупцю (пункти 1.2 договорів).

Товар постачається у кількості, визначеній обома сторонами, що забезпечує його збереження під час транспортування та вантажно-розвантажувальних робіт (пункти 2.1 договорів).

Сторони погодили, що товар повинен відвантажуватися покупцеві за адресою: с. Озірна, Звенигородський район, Черкаська область, комбікормовий завод (пункти 2.2 договорів №301213 та №060114). Також, згідно з умовами договорів, ціна на товар є договірною та зазначається у видатковій накладній (за умовами деяких договорів - рахунку-фактурі - договір №11-14).

Між позивачем та ТОВ «Органічні рішення» було укладено договір №11 від 15 листопада 2014 року, за умовами якого постачальник зобов`язується передати товар (шрот соняшника, барда суха) у власність покупця, а покупець, відповідно прийняти та оплатити товар.

Згідно з пунктом 1.2 Договору поставка товару здійснюється окремими партіями. Кількість товару, асортимент, одиниця виміру, загальна вартість партії визначаються у рахунках-фактурах, які погоджуються сторонами.

За змістом пункту 2.2 Договору разом із товаром підлягають переданню: рахунок-фактура, видаткова накладна, податкова накладна, якісне посвідчення, ТТН. Поставка товару здійснюється партіями. Партією є кількість товару, яка вказана постачальником у рахунку-фактурі (пункт 3.2). Перевезення товару здійснюється автомобільним транспортом за рахунок постачальника (пункт 3.4). Постачання товару і його прийняття оформлюється у видатковій накладній (пункт 3.6).

На підтвердження реального руху активів при здійсненні господарських операцій із названими контрагентами-постачальниками позивачем надано видаткові накладні, згідно з якими ним було придбано товар (соєва макуха, барда суха зернова, жмих, шрот соняшника), податкові накладні, товарно-транспортні накладні щодо транспортування товару, оборотно-сальдові відомості по рахунку 201 про оприбуткування придбаного товару, банківські виписки на здійснення оплати за товар, книги вагаря, реєстри накладних на прийняте насіннєве зерно за кількістю та якістю, журнал реєстрації довіреностей.

Придбаний товар використаний у власній господарській діяльності позивача шляхом виготовлення комбікорму, який реалізовано ПАТ «Чорнобаївське», ТОВ «ІК Агросоюз-РП» та ПП «Золотоніська птахофабрика» за укладеними договорами, про що свідчать видаткові та товарно-транспортні накладні.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що постановою старшого слідчого з ОВС відділу кримінальних розслідувань слідчого управління фінансових розслідувань Головного управляння ДФС у Черкаській області Рибкіна Є.В. від 23 березня 2016 року кримінальне провадження №32015250000000020, яке внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань 25 лютого 2015 року стосовно вчинення службовими особами ТОВ «Озірнянський комбікормовий завод» дій, передбачених частинами першою, третьою статті 212 КК України, - закрито на підставі пункту 2 частини першої статті 284 КПК України у зв`язку з відсутністю в їх діяннях ознак складу кримінального правопорушення.

При цьому судами враховано, що під час розслідування цього кримінального провадження було здійснено огляди офісних та виробничих приміщень ТОВ «Озірнянський комбікормовий завод», які розташовані в с. Озірна Звенигородського району Черкаської області та встановлено наявність виробничих потужностей підприємства, транспорту та робітників, необхідних для здійснення процесу переробки шроту соняшникового, шроту соєвого, макухи соєвої, барди сухої та виготовлення із них комбінованого корму для свійської птиці.

У ході цього ж кримінального провадження було допитано працівників як позивача, так і його контрагентів ТОВ «Спецхімагро», ТОВ «АгроСоюзСнаб», ТОВ «Органічні Рішення», ТОВ «Вектор-Агро ЛТД», якими розкрито деталі проведених операцій та підтверджено відвантаження сировини (шроту соняшника, шроту сої, макухи соєвої, барди сухої  ) та виготовлення комбікорму.  З метою з`ясування походження шроту соняшника, шроту соєвого, макухи соєвої, барди сухої у ході кримінального провадження відпрацьовано ланцюг постачання третьої ланки та встановлено походження сировини з доданням підтверджуючих документів. Досліджено також і обставини транспортування товару та його розвантаження за адресою позивача: с. Озірна, Звенигородський район, Черкаська область; встановлено факти оплати товару постачальникам. 

Фактичні обставини операцій щодо постачання позивачу шроту соняшникового, шроту соєвого, макухи соєвої, барди сухої контрагентами-постачальниками ТОВ «Спецхімагро», ТОВ «АгроСоюзСнаб», ТОВ «Органічні Рішення», ТОВ «Вектор-Агро ЛТД» убачаються також з наявних в матеріалах адміністративної справи копій протоколів допиту свідків, досліджених та проаналізованих судами обох інстанцій.

Також, за результатами дослідження доказів в матеріалах справи судами попередніх інстанцій визнано підтвердженими належним чином фізичні, технічні та технологічні можливості контрагентів ТОВ «АгроСоюзСнаб», ТОВ «Органічні Рішення», ТОВ «Вектор-Агро ЛТД» щодо виконання договорів з ТОВ «Озірнянський комбікормовий завод» у спірні періоди.

За наведеного, оцінюючи податкові наслідки спірних господарських операцій, суди дійшли висновку, що наявні первинні документи дають можливість визначитися із суттю, змістом та обсягом господарських операцій, ідентифікувати їх учасників та перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку,  що спростовує висновки перевірки про нереальність спірних операцій постачання.

Водночас, слід зазначити, що усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. При цьому, й судами обох інстанцій правильно вказано на те, що незначні помилки в оформленні первинних документів самі по собі не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

Отже, висновки судів попередніх інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обставин справи на підставі належних та допустимих доказів.

Касаційна ж скарга не містить необхідного обґрунтування на підтвердження того, що суди першої та апеляційної інстанцій в оскаржених рішеннях застосували норми матеріального права (податкового закону) всупереч змісту фактичних обставин справи та їх правовому значенню, або ж порушили процесуальні норми при дослідженні та оцінці доказів у справі.

Доводи касаційної скарги не містять належних та об`єктивно обумовлених міркувань, які б спростовували наведені висновки судів першої та апеляційної інстанції, та є аналогічними доводам викладеним в запереченнях на позовну заяву та доводам апеляційної скарги. Проте, таким доводам, з огляду на вищенаведені висновки, судами попередніх інстанцій надано належну оцінку з дотриманням норм матеріального права.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а також відсутність підстав вважати, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права чи порушення процесуальних норм, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги без задоволення, а оскаржених рішень судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області залишити без задоволення, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 11 липня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Гончарова   І.А. Васильєва