ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/6918/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Катющенко В.П.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  20 липня 2022 року                                                                                            м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
                             судді-доповідача:                       Собківа Я.М.,    
                                            суддів:                        Глущенко Я.Б., Черпіцької Л.Т.,
                          за участю секретаря:                        Висоцького А.М.,           

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 жовтня 2021 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.02.2020 року:  
- № 0012174204, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 347718,75 грн, з яких: за податковими зобов`язаннями - 278175,00 грн. та 69543,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0012184204, яким на ФОП ОСОБА_1 накладено штраф на загальну суму 139088,00 грн. у зв`язку з встановленням за даними Єдиного реєстру податкових накладних відсутності складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 278176,00 грн.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 жовтня 2021 року позов задоволено. 
Не погодившись із вказаним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій скаржник просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 жовтня 2021 року та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.               
Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав. 
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 19.11.2019 року по 09.12.2019 року  посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 31.12.2018 року, за результатами якої складено акт від 16.12.2019 року № 796/26-15-42-04-30/ НОМЕР_1 . 
Актом перевірки з питань, що оскаржуються позивачем, зафіксовано порушення ФОП ОСОБА_1 :
- пункту 198.5 статті 198, пункту 189.1 статті 189, статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 278175,00 грн, у тому числі: за січень 2017 року в сумі 2349,00 грн, лютий 2017 року в сумі 19051,00 грн, березень 2017 року в сумі 3130,00 грн, квітень 2017 року в сумі 12487,00 грн, травень 2017 року в сумі 27580,00 грн, червень 2017 року в сумі 9428,00 грн, липень 2017 року в сумі 34712,00 грн, серпень 2017 року в сумі 15845,00 грн, вересень 2017 року в сумі 22274,00 грн, жовтень 2017 року в сумі 2752,00 грн, листопад 2017 року в сумі 15455,00 грн, грудень 2017 року в сумі 3160,00 грн, січень 2018 року в сумі 8818,00 грн, лютий 2018 року в сумі 18644,00 грн, березень 2018 року в сумі 15180,00 грн, квітень 2018 року в сумі 4888,00 грн, травень 2018 року в сумі 7567,00 грн, червень 2018 року в сумі 4883,00 грн, липень 2018 року в сумі 11085,00 грн, серпень 2018 року в сумі 8115,00 грн, вересень 2018 року в сумі 5345,00 грн, жовтень 2018 року в сумі 4888,00 грн, листопад 2018 року в сумі 9728,00 грн, грудень 2018 року в сумі 10811,00 грн;
- пункту 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, не виписано та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за 2017 - 2018 року на загальну суму податку на додану вартість 278176,84 грн, в тому числі за: січень 2017 року в сумі 2349,00 грн, лютий 2017 року в сумі 19051,00 грн, березень 2017 року в сумі 3130,00 грн, квітень 2017 року в сумі 12487,00 грн, травень 2017 року в сумі 27580,00 грн, червень 2017 року в сумі 9428,00 грн, липень 2017 року в сумі 34712,00 грн, серпень 2017 року в сумі 15845,00 грн, вересень 2017 року в сумі 22274,00 грн, жовтень 2017 року в сумі 2752,00 грн, листопад 2017 року в сумі 15455,00 грн, грудень 2017 року в сумі 3160,00 грн, січень 2018 року в сумі 8818,00 грн, лютий 2018 року в сумі 18644,00 грн, березень 2018 року в сумі 15180,00 грн, квітень 2018 року в сумі 4888,00 грн, травень 2018 року в сумі 7567,00 грн, червень 2018 року в сумі 4883,00 грн, липень 2018 року в сумі 11085,00 грн, серпень 2018 року в сумі 8115,00 грн, вересень 2018 року в сумі 5345,00 грн, жовтень 2018 року в сумі 4888,00 грн, листопад 2018 року в сумі 9728,00 грн, грудень 2018 року в сумі 10811,00 грн.
На підставі виявлених порушень 12.02.2020 року Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення:
№ 0012174204 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 347718,75 грн, у тому числі: 278175,00 грн - за податковими зобов`язаннями та 69543,75 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 0012184204 про застосування штрафу на підставі статті 120-1 Податкового кодексу України в сумі 139088,00 грн. 
Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідача протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до   статті 19 Конституції України   органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією   та законами України.
Щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.02.2020 року № 0012174204 колегія суддів зазначає наступне.
Підставою для прийняття вказаного рішення став наступний висновок відповідача:
- за період лютого 2017 року наявна розбіжність податкових зобов`язань відносно контрагента - покупця ТОВ "Новус Україна" на суму ПДВ 21,95 грн. Дана розбіжність виникла у зв`язку з тим, що ТОВ "Новус Україна" не зменшено податковий кредит відповідно до розрахунку коригування;
- перевіркою достовірності відображених показників у поданих деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 встановлено, що до складу податкового кредиту з податку на додану вартість ФОП ОСОБА_1 включено вартість отриманих маркетингових послуг, передпродажної підготовки товарів та інше, які не є господарською діяльністю платника податку.
Позивач не заперечує щодо наявності розбіжності податкових зобов`язань відносно контрагента - покупця ТОВ "Новус Україна" на суму ПДВ 21,95 грн. Поряд з цим, позивач наполягає, що при формуванні податкового кредиту останнім повністю дотримано вимоги чинного законодавства.
Так, із додатків № 2 та № 3 вбачається, що контролюючим органом не визнано формування позивачем податкового кредиту за наслідком господарських операцій з придбання послуг та товарів.
З указаних додатків вбачається, що у 2017 році позивачем придбано у ТОВ "Лабр", ТОВ "Фінєст", ТОВ "Аміата", ТОВ "Твич", ТОВ "Джуна", ТОВ "Нордон", ПАТ "Нова Лінія", ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Новус Україна", ТОВ "Рітейл Іст", ТОВ "Рітейл Вест", ТОВ "Рітейл Центр", ТОВ "Фрея 2017" послуг з передпродажної підготовки товару; послуг з вивчення та аналізу попиту на товар, дослідження кон`юктури ринку, розміщення інформації про товар, впровадження, розвиток та аналіз перспективних видів торгових операцій, забезпечення відповідним вимогам замовника щодо викладки товару на полицях; маркетингові послуги; послуги по організації просування товарів.
У 2018 році позивачем придбано у ТОВ "Лабр", ТОВ "Фінєст", ТОВ "Аміата", ТОВ "Твич", ТОВ "Джуна", ТОВ "Нордон", ПАТ "Нова Лінія", ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Новус Україна", ТОВ "Гловер 2018", ТОВ "Левайс", ТОВ "Релайз Компані", ТОВ "Фрея 2017" послуг з передпродажної підготовки товару; послуг з вивчення та аналізу попиту на товар, дослідження кон`юктури ринку, розміщення інформації про товар, впровадження, розвиток та аналіз перспективних видів торгових операцій, забезпечення відповідним вимогам замовника щодо викладки товару на полицях; маркетингові послуги; послуги по організації просування товарів.
Так, за визначенням підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з пунктами 198.1, 198.2 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Таким чином, формування податкового кредиту з ПДВ платником податків обумовлено фактичним здійсненням операцій з придбання товарів, робіт (послуг), для подальшого використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності платника податку, і реалізується за наявності в платника належно оформлених підтверджуючих проведення господарських операцій первинних документів та в обов`язковому порядку податкових накладних. 
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Норми аналогічного змісту містить Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (далі - Положення № 168/704).
Пунктом 2.4 Положення № 168/704 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Аналізуючи вище наведені норми законодавства та надаючи оцінку первинним документам, які підтверджують придбання послуг позивачем у ТОВ "Лабр", ТОВ "Фінєст", ТОВ "Аміата", ТОВ "Твич", ТОВ "Джуна", ТОВ "Нордон", ПАТ "Нова Лінія", ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Новус Україна", ТОВ "Рітейл Іст", ТОВ "Рітейл Вест", ТОВ "Рітейл Центр", ТОВ "Фрея 2017", ТОВ "Гловер 2018", ТОВ "Левайс", ТОВ "Релайз Компані", колегія суддів погоджується з висновком Окружного адміністративного суду міста Києва, що акти здачі-прийняття послуг, податкові накладні в силу Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (в редакції, чинній на час існування спірних правовідносин) та Положення № 168/704 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), є первинними документами, та мають всі необхідні встановлені законом обов`язкові реквізити.
Вказані акти та накладні містять найменування замовника та виконавця, обсяг наданої послуги/виконаної роботи, підписи уповноважених представників сторін та відбитки печаток товариств та дають змогу визначити, які саме роботи/послуги виконані, за якою ціною, між якими контрагентами.
Докази того, що дані документи не мають юридичної сили або визнані в установленому порядку недійсними відповідачем до суду не надано.
Встановлені обставини в їх сукупності свідчать про товарність і реальність здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ "Лабр", ТОВ "Фінєст", ТОВ "Аміата", ТОВ "Твич", ТОВ "Джуна", ТОВ "Нордон", ПАТ "Нова Лінія", ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Новус Україна", ТОВ "Рітейл Іст", ТОВ "Рітейл Вест", ТОВ "Рітейл Центр", ТОВ "Фрея 2017", ТОВ "Гловер 2018", ТОВ "Левайс", ТОВ "Релайз Компані".
Разом з тим, доказів того, що послуги, придбані ФОП ОСОБА_1 у ТОВ "Лабр", ТОВ "Фінєст", ТОВ "Аміата", ТОВ "Твич", ТОВ "Джуна", ТОВ "Нордон", ПАТ "Нова Лінія", ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Новус Україна", ТОВ "Рітейл Іст", ТОВ "Рітейл Вест", ТОВ "Рітейл Центр", ТОВ "Фрея 2017", ТОВ "Гловер 2018", ТОВ "Левайс", ТОВ "Релайз Компані" з метою іншою, ніж використання його у власній господарській діяльності контролюючим органом суду не надано, судом не здобуто і в матеріалах справи такі докази відсутні.
Одночасно, матеріалами справи підтверджується, що придбані позивачем послуги у перелічених контрагентів були використані в межах власної господарської діяльності, позаяк останній поставляв у мережі магазинів товар на реалізацію, що підтверджується доданими до матеріалів справи видатковими накладними. 
З огляду на встановлені обставини, суд дійшов висновку, що віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених ТОВ "Лабр", ТОВ "Фінєст", ТОВ "Аміата", ТОВ "Твич", ТОВ "Джуна", ТОВ "Нордон", ПАТ "Нова Лінія", ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Новус Україна", ТОВ "Рітейл Іст", ТОВ "Рітейл Вест", ТОВ "Рітейл Центр", ТОВ "Фрея 2017", ТОВ "Гловер 2018", ТОВ "Левайс", ТОВ "Релайз Компані" на оплату вартості виконаних послуг відповідає вимогам ПК України, а виключення цих сум відповідачем зі складу податкового кредиту ФОП ОСОБА_1 - необґрунтоване та протиправне.
Щодо виключення зі складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаних товарів, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом розділу 1 Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень, затверджених наказом ДФС від 01.06.2017 N 396, за результатами проведення документальних планових/позапланових виїзних/невиїзних перевірок, у разі встановлення порушень податкового, валютного та іншого законодавства, оформляється акт, а в разі відсутності порушень - довідка (далі - акт (довідка) перевірки).
При оформленні результатів документальних планових перевірок та позапланових перевірок платників податків з усіх питань (які носять комплексний характер) рекомендується забезпечити відображення інформації з усіх питань, передбачених Зразком акта (довідки) перевірки, а також переліком питань перевірки.
Оформлення результатів документальних позапланових (як виїзних, так і невиїзних) перевірок за окремими видами податків, зборів та з окремих питань податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, здійснюється відповідно до Зразка акта (довідки) перевірки з урахуванням особливостей діяльності платника податків, виду перевірки і переліку питань, що підлягають перевірці. При цьому при складанні акта (довідки) перевірки можливе викладення більш розширеної інформації, ніж передбачена Зразком акта (довідки) перевірки, або її відображення в іншому форматі за наявності відповідного обґрунтування, що зазначене сприятиме більш чіткому викладенню інформації щодо перевірених даних та більш повному відображенню доказової бази щодо наявності (відсутності) порушень вимог законодавства.
Акт (довідка) перевірки (разом із додатками) має містити вичерпну інформацію щодо відпрацювання конкретних ризиків у діяльності платника податків із посиланням на фактично перевірені відповідні документи бухгалтерського обліку, первинні документи тощо за відповідний звітний період.
При цьому у відповідних пунктах акта (довідки) перевірки або додатках до акта (довідки) перевірки відображаються показники поданих декларацій (звітів, інших документів) та показники, встановлені при проведенні перевірки регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності платника податків, первинних та інших документів тощо в ході опрацювання ризикових операцій, виявлених при проведенні доперевірочного аналізу та під час перевірки. Встановлені дані (показники) декларацій (звітів, розрахунків) відображаються у розрізі визначених законодавством звітних періодів та в грошових одиницях, передбачених звітністю, а встановлені порушення, які описуються у висновках до акта (довідки) перевірки - у гривнях.
Усі вартісні показники в актах (довідках) перевірок відображаються у національній валюті України, а показники, виражені в іноземній валюті, підлягають відображенню з одночасною вказівкою їх еквівалента у гривнях за курсом валют, встановленим Національним банком України на дату проведення фінансово-господарської операції, якщо інше не встановлено законодавством.
Зібрана під час перевірки інформація може бути систематизована у відповідних довідках, реєстрах, відомостях та інших регістрах, які додаються до акта (довідки) перевірки та можуть складатися за формами, примірні зразки яких наведено у додатках до Методичних рекомендацій та Зразка форми акта (довідки) перевірки.
У свою чергу, акт перевірки не містить конкретного змісту порушень з посиланням на недоліки чи відсутність у позивача первинних документів, що слугували підставами для зменшення податкового кредиту перевіреного періоду.
Так, зі змісту додатків до акта перевірки № 2 та № 3 вбачається, що позивачем придбавались товари, які не можна пов`язати з господарською діяльністю останнього (жувальні гумки, ранець ортопедичний, кольорові олівці, альбоми для малювання, засоби для прання, зубна паста, бальзами для губ, тощо), проте, контролюючий орган в порушення вимог Методичних рекомендацій не здійснив розмежування товарів, які дійсно були використані в господарській діяльності та перебувають на обліку підприємця, та товарів, які неможливо  пов`язати з господарською діяльністю останнього.
За змістом пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Враховуючи, що суд позбавлений повноважень здійснювати повторну документальну перевірку позивача, а акт перевірки не містить жодного викладу обставин щодо неможливості врахування у складі витрат перевіреного періоду придбаних товарів, Окружний адміністративний суд міста Києва прийшов до висновку, який підтримує колегія суддів апеляційної інстанції, що відповідачем застосовано формальний підхід та необґрунтовано знято з податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачених в ціні товарів, які були використані у межах господарської діяльності останнього.
Підпунктом   14.1.108. пункту 14.1 статті 14 ПК України   визначено, що маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
Маркетингові послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Документами, що підтверджують фактичне отримання маркетингових послуг можуть бути акти приймання-передачі послуг або інші документи, що підтверджує фактичне надання (отримання) послуг, які повинні мати всі обов`язкові реквізити первинних документів, передбачені ч. 2   ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», звіти про надані послуги, про проведення певних маркетингових досліджень, в яких мають бути викладені результати наданих послуг та досліджень, а щодо досліджень то і відповідні рекомендації замовнику; а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення асортименту товарів, обсягу продажу, розміру доходу тощо.
Для врахування витрат на маркетингові послуги при обчисленні об`єкта оподаткування необхідне доведення безпосереднього зв`язку таких витрат з господарською діяльністю платника податків та підтвердження первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, які б засвідчували факт здійснення господарської операції.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог   ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України   обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1   ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених   ст. 72 цього Кодексу.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення операцій з проведення рекламних акцій, дегустацій, презентацій, враховуючи специфіку таких послуг та договорів, що їх регламентують, позивач повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, зокрема і ті, які посвідчують мету, об`єктивну необхідність, економічну доцільність отримання відповідних послуг, а також можливість проведення таких операцій контрагентами з урахуванням необхідного часу, місця, матеріальних ресурсів необхідних для надання таких послуг.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 24.04.2018 у справі № 821/1344/17.
Разом із цим колегія суддів бере до уваги і правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 15 жовтня 2019 року у справі №826/10402/17, у якій зазначено, що податкове законодавство не встановлює конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають ідентифікуватись ті чи інші господарські операцій. Однак критерієм зменшення бази оподаткування податку на прибуток є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу. А відтак на підтвердження витрат, понесених у зв`язку з оплатою спірних послуг, позивач повинен був надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне виконання постачальником конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги у вигляді звіту, висновку тощо.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.02.2020 року № 0012174204 є протиправним та підлягає скасуванню.
Враховуючи, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.02.2020 року № 0012184204 є похідним від податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.02.2020 року № 0012174204, позовні вимоги у цій частині також підлягають задоволенню.
У контексті оцінки доводів апеляційної скарги колегія суддів звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Згідно з ч. 1   ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України     кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених     статтею 78 цього Кодексу.
Всі наведені апелянтом доводи не спростовують вірних висновків суду першої інстанції. 
Положеннями   ст. 242 КАС України   рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1   ст. 315 КАС України   за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до     ст. 316 КАС України     суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.               
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,  

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.                     
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 жовтня 2021 року залишити без змін.                                       
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

            Суддя-доповідач                                                                                   Собків Я.М.

  Суддя                                                                                                    Глущенко Я.Б.

             Суддя                                                                                                     Черпіцька Л.Т.

Повний текст постанови виготовлено - 25 липня 2022 року.