ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

10 серпня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/24793/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Щербака А.А. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Малиш Н.І.,     
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Прогрес» на  рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2022 року (суддя Турлакова Н.В.) у справі за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Прогрес» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування наказу,-

ВСТАНОВИВ:
Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Прогрес» звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 03.12.2021 № 5857-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Прогрес». 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2022 року в задоволенні позову відмовлено.
Позивачем подана апеляційна скарга, просить рішення суду першої інстанції скасувати, позов задовольнити.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, не враховано вимоги п. 52 2 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України.
Адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до пункту 3 частини 1  ст.311 КАС України в порядку письмового провадження, на підставі наявних у ній доказів.
Як було встановлено судом першої інстанції, ГУ ДПС у Дніпропетровській області отримало лист ДПС від 07.05.2021 №2603/8 щодо опрацювання переліків ризикових платників податків, що надходили до ДПС в межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України.
Відповідно до листа ДПС від 07.05.2021 №2603/8 було надано перелік 196 ризикових платників податків, які визначено в листі ТСК від 23.04.2021 року №04-47/318, - для проведення їх аналізу з метою з`ясування їх фактичної участі у схемах ухилення від оподаткування ПДВ (класифікації як вигодо формуючих суб`єктів, вигодо транспортуючих суб`єктів або вигодо набувач) або не задіяні у поширені і використанні схемного податкового кредитуй.
В якому також зазначено, що С/г ТОВ «Прогрес» та ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» в період вересень 2020 року здійснено операцій на суму ПДВ 4068,0 грн. та липень 2020 року на суму ПДВ 500,1 грн.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області були направлені запити від 23.09.2020 № 92004/10/04-36-07-08-11, від 16.11.2020 №107843/10/04-36-07-08-11 з проханням надати копії документів та пояснення, що безпосередньо стосуються господарських відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків із ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» за липень та вересень 2020 року.
У відповідь на вказані запит, листами від 30.11.2020 та 15.01.2021 позивач, окрім іншого зазначив, що з аналізу змісту запитів вбачається, що вони не містять конкретних фактів (доказової інформації, цифрових показників, а не посилань на джерело даних), які підтверджують недостовірне визначення С/г ТОВ «Прогрес» даних податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» за вказані у запитах періоди. В запитах ГУ ДПС у Дніпропетровській області взагалі не наведено конкретних результатів аналізу податкової інформації щодо ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО», результати співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту С/г ТОВ «Прогрес» та його контрагента за вказані у запитах періоди. Запити не містять жодної інформації про проведення ГУ ДПС у Дніпропетровській області зустрічних звірок/перевірок ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО», а також доказів щодо неможливості постачати товари та надавати послуги С/г ТОВ «Прогрес». За таких умов, оскільки ГУ ДПС у Дніпропетровській області не досліджувало господарську діяльність контрагента С/г ТОВ «Прогрес»  під час податкових перевірок, не аналізував первинні документи та дані бухгалтерського обліку такого контрагента, то, відповідно, контролюючий орган не має права робити будь-які висновки про нереальність здійснення господарських операцій.
На підставі п.19-1.1 ст.19-1, п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.1, п.п.78.1.4 п.78.1 ст.78, ц.82.2 ст.82 Податкового кодексу України, Постанови КМУ від 03.02.2021 №89, ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесено Наказ №5857-п від 03.12.2021р., у п.1 якого зазначено: Провести документальну позапланову виїзну перевірку СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКЕ ТОВАРИСТВО З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «ПРОГРЕС» (код ЄДРПОУ 25523259) з 03.12.2021 тривалістю 5 робочих днів. Перевірку провести з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» (код ЄДРПОУ 31370953) за період з 01.07.2020 по 31.07.2020 та з 01.09.2020 по 30.09.2020 року та всіх звітних періодів, в яких було задекларовано податковий кредит за взаємовідносинами з цим контрагентом.
Вказаний наказ позивач оскаржив до суду.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції зазначив, що відповідачем правомірність оскарженого доведено. 
Колегія суддів з висновками суду першої інстанції не погоджується.
Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України  установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року N 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.
Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття спірного наказу не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року N 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову N 89 від 3 листопада 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:
- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними;
- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року N 568-IX);
- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.
Згідно з пунктом 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України, з іншого боку, - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.
Зазначене ґрунтується на правовій позиції Верховного Суду, що викладена у справі N 420/12859/21.
Таким чином, беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України N 89 від 3 лютого 2021 року, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України. 
З огляду на це, прийняття відповідачем спірного наказу про проведення перевірки позивача суперечить вимогам податкового законодавства, а тому такий наказ є протиправним та підлягає скасуванню.
Керуючись ст. ст. 315, 317, 321, 322 КАС України, суд, - 

                                                  ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Прогрес» задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2022 року у справі за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Прогрес» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування наказу скасувати. 
Позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 03.12.2021 № 5857-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Прогрес».
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      А.А. Щербак 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш