ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 серпня 2022 року 
м. Київ

справа № 817/1390/18
касаційне провадження № К/9901/6588/19  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу   Головного управління ДФС у Рівненській області 
на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12.09.2018 (головуючий суддя Зозуля Д.П.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019 (головуючий суддя: Улицький В.З., судді: Шавель Р.М., Запотічний І.І.)
у справі №817/1390/18 
за позовом Приватної виробничо-комерційної фірми «Фіалка» 
до Головного управління ДФС у Рівненській області 
про скасування наказу,
В С Т А Н О В И В:
Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області про скасування наказу Головного управління ДФС у Рівненській області від 21.05.2018 № 1528 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Приватної виробничо-комерційної фірми «Фіалка» (далі - ПВКФ «Фіалка») за період з 01.01.2015 по 31.08.2017.
Позовні вимоги мотивував тим, що головним бухгалтером ПВКФ «Фіалка» не було допущено до перевірки ревізорів-інспекторів відповідача з підстав непред`явлення службових посвідчень та відсутності ПВКФ «Фіалка» в плані-графіку перевірок на 2018 рік, згідно з відомостями, що містяться на сайті Державної фіскальної служби України. Крім того, строк дії ухвали слідчого судді Рівненського міського суду Рівненської області від 03.10.2017 у справі № 569/14978/17 про призначення у кримінальному провадженні № 42017180000000096 від 15.06.2017 документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка» сплив 03.11.2017. А тому, на момент прийняття спірного наказу у контролюючого органу були відсутні правові підстави для проведення документальної позапланової виїзної перевірки.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 12.09.2018, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019, адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС у Рівненській області від 21.05.2018 № 1528 Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка» за період з 01.01.2015 по 31.08.2017.
Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що на момент прийняття спірного наказу у контролюючого органу були відсутні підстави для проведення перевірки, визначені підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, так як закінчився строк дії ухвали про призначення позапланової виїзної перевірки. Оскільки у вказаній ухвалі від 22.01.2018 у справі № 569/14978/17 чітко зазначено, що ухвала від 03.10.2017 залишається в силі протягом місяця з дня її прийняття.
Головне управління ДФС у Рівненській області звернулось до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати   рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12.09.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019, ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову. 
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Зазначив, що головному бухгалтеру ПВКФ «Фіалка» під час виходу на перевірку було пред`явлено довідки, видані Головним управлінням ДФС у Рівненській області на виконання наказу Державної фіскальної служби України від 23.10.2014 № 207 «Про службові посвідчення працівників органів Державної фіскальної служби». Крім того, відповідач зазначив, що відсутність у перевіряючи службових посвідчень, не впливає на правомірність оскаржуваного наказу про призначення перевірки. Відповідач зазначив, що ним дотримано порядок прийняття оскаржуваного наказу, а тому підстав для його скасування - немає.
Верховний Суд ухвалою від 15.04.2019 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.
Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої   статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України   не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Переглядаючи прийняті у справі судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, у зв`язку з кримінальним провадженням №42017180000000096, відомості якого внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань 15.06.2017, за ознаками вчинення злочину, передбаченого частиною другою статті 364-1 Кримінального кодексу України, ухвалою слідчого судді Рівненського міського суду Рівненської області від 03.10.2017 у справі № 569/14978/17 надано дозвіл Головному управлінню ДФС у Рівненській області на проведення документальної позапланової виїзної перевірки щодо дотримання чинного податкового та валютного законодавства при здійсненні фінансових операцій, достовірності ведення бухгалтерського та податкового обліку ПВКФ «Фіалка» за період 01.01.2015 по 31.08.2017 з усіма контрагентами.
Директор ПВКФ «Фіалка» звернувся до Рівненського міського суду Рівненської області з клопотанням про роз`яснення ухвали слідчого судді Рівненського міського суду Рівненської області від 03.10.2017 в частині порядку і строку виконання ухвали та можливості вчинення контролюючим органом дії з її виконання по завершенню строку, з урахуванням строку та порядку проведення документальних позапланових перевірок контролюючим органом.
Ухвалою слідчого судді від 22.01.2018 у справі № 569/14978/17 клопотання директора ПВКФ «Фіалка» про роз`яснення судового рішення - задоволено частково. Роз`яснено, що ухвала про призначення позапланової виїзної перевірки залишається в силі протягом одного місяця з дня її постановлення.
В зв`язку з надходженням на адресу Головного управління ДФС у Рівненській області ухвали слідчого судді Рівненського міського суду Рівненської області від 03.10.2017 у справі                                       № 569/14978/17 про призначення у кримінальному провадженні № 42017180000000096 від 15.06.2017 документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка» та на підставі статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78, пункту 78.4 статті 78, статті 82, статті 86 Податкового кодексу України, прийнято наказ від 21.05.2018 №1528 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка».
Відповідно до наказу від 21.05.2018 №1528 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка» та направлень на перевірку від 21.05.2018 №1077/17-00-14-03, №1076/17-00-14-03, №1075/17-00-14-03 доручено посадовим особам відповідача провести документальну позапланову виїзну перевірку ПВКФ «Фіалка», юридична адреса: Рівненська область, Рівненський район, с. Зоря, вул. Конституції, буд. 24 кв.(офіс) 16, з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків і зборів, встановлених на території України, а також з питань дотримання валютного та іншого законодавства України за період з 01.11.2015 по 31.08.2017, з 21.05.2018, тривалістю 5 робочих днів.
Як зазначає відповідач, головному бухгалтеру ПВКФ «Фіалка» під час виходу на перевірку було пред`явлено довідки, видані Головним управлінням ДФС у Рівненській області на виконання наказу Державної фіскальної служби України від 23.10.2014 № 207 «Про службові посвідчення працівників органів Державної фіскальної служби», а саме: №526/10/17-00-04-117 від 18.01.2018, видана ОСОБА_1 , №2004/10/17-00-04-117 від 12.05.2017, видана ОСОБА_2 , №1281/10/17-00-04-117 від 15.02.2018, видана ОСОБА_3 , копії яких наявні у матеріалах справи.
Ознайомившись із змістом вказаного наказу, головним бухгалтером ПВКФ «Фіалка» 21.05.2018 було відмовлено у допуску до проведення перевірки з підстав непред`явлення службових посвідчень працівників Головного управління ДФС у Рівненській області та відсутності ПВКФ «Фіалка» в плані-графіку перевірок на 2018 рік згідно з відомостями, що містяться на сайті Державної фіскальної служби України.
На підставі цього посадовими особами відповідача складено акт від 21.05.2018 №194/17-00-14-03 відмови платника податків у допуску до проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка».
Не погоджуючись із наказом, прийнятим Головним управлінням ДФС у Рівненській області від 21.05.2018 №1528 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка», позивач звернувся до суду.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України       передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Відповідно до вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України       документальна позапланова перевірка здійснюється якщо отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесену ними відповідно до закону.
За змістом встановлених обставин у цій справі спірний наказ від 21.05.2018 №1528 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка» було винесено на підставі ухвали слідчого судді Рівненського міського суду Рівненської області від 03.10.2017 у справі № 569/14978/17.
Вирішуючи справу з подібними правовідносинами, Велика Палата Верховного Суду у постановах від 18.11.2020 (справа №813/5892/15), від 03.02.2021 (справа №826/9464/18) визначила правову позицію, згідно з якою наказ, виданий з метою зібрання доказів у кримінальному провадженні, не може бути предметом самостійного оскарження в суді. Позов, предметом розгляду якого є наказ на проведення перевірки, прийнятий на підставі положень підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, не належить розглядати в порядку адміністративного судочинства. На переконання Великої Палати Верховного Суду, поняття спору, який не підлягає розгляду в порядку адміністративного судочинства, у такому випадку слід тлумачити в контексті частини третьої статті 124 Конституції України в ширшому значенні, тобто як поняття, що стосується тих спорів, які не підпадають під юрисдикцію не лише адміністративних судів, а взагалі не підлягають судовому розгляду.
У справі, що розглядається, відповідно до ухвали слідчого судді Рівненського міського суду Рівненської області від 03.10.2017 у справі № 569/14978/17 призначена документальна позапланова виїзна перевірка ПВКФ «Фіалка» з огляду на здійснення досудового розслідування у кримінальному провадженні № 42017180000000096 за ознаками вчинення злочину, передбаченого частиною другою статті 364-1 Кримінального кодексу України.
Враховуючи вказану вище позицію Великої Палати Верховного Суду, аналізуючи зміст позовних вимог та суб`єктний склад учасників справи, характер спірних правовідносин, обставини, встановлені судами попередніх інстанцій, Верховний Суд дійшов висновку, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням процесуальних норм, адже цей позов не належить розглядати в порядку адміністративного судочинства. 
Предметом спору у цій справі є наказ Головного управління ДФС у Рівненській області від 21.05.2018 № 1528 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПВКФ «Фіалка» за період з 01.01.2015 по 31.08.2017, з метою встановлення можливих порушень податкового та валютного законодавства при здійсненні фінансових операцій, достовірності ведення бухгалтерського та податкового обліку ПВКФ «Фіалка» за період з 01.01.2015 по 31.08.2017 з усіма контрагентами.
Зміст ухвали про призначення перевірки свідчить про те, що за своїм характером призначена документальна позапланова перевірка характеризується як захід забезпечення кримінального провадження, а також як специфічна слідча (розшукова) дія. Проведення перевірки контролюючим органом на виконання ухвали у будь якому випадку є самостійною підставою її проведення, результати якої є доказом в кримінальному провадженні.
З урахуванням зазначеного колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуваний наказ відповідача від 21.05.2018 № 1528 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки видано з метою збору доказів у межах кримінального провадження, а не для виконання контролюючим органом визначених Податковим кодексом України повноважень.
Суд зауважує, що оскаржуваний наказ виданий Головним управлінням ДФС у Рівненській області відповідно до вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та на підставі ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення позапланової документальної перевірки.
Беручи до уваги зазначене, суд дійшов висновку про те, що оскаржуваний наказ, виданий з метою зібрання доказів у кримінальному провадженні № 42017180000000096, не може бути предметом самостійного оскарження в суді.
Частиною третьою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Відповідно до пункту 1 частини першої       статті 238 Кодексу адміністративного судочинства України суд закриває провадження у справі, якщо справу не належить розглядати за правилами адміністративного судочинства.
За правилами частини першої статті 354 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, установлених статтями 238, 240 цього Кодексу.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 354, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12.09.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019 у справі №817/1390/18 скасувати.
Провадження у справі №817/1390/18 закрити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                             І. А. Гончарова
Судді                                                                  С. С. Пасічник
                                                                    Р. Ф. Ханова