ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 липня 2022 року 
м. Київ

справа № 826/14391/16
адміністративне провадження № К/990/14933/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Пасічник С.С., 

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2021 року (суддя Скочок Т.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року (судді: Бужак Н.П. (головуючий), Костюк Л.О., Степанюк А.Г.) у справі № 826/14391/16.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 001301/306 від 31.08.2016.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що   позивач є фізичною особою, а не фізичною особою-підприємцем, придбавав та реалізовував об`єкти нерухомого майна для особистих цілей, сплатив податки у повному обсязі, тоді як податки, визначені відповідачем у акті перевірки та податковому повідомленні-рішенні, винесеному контролюючим органом, не підлягають сплаті як такі, що не передбачені Податковим кодексом України, оскільки податковий обов`язок по сплаті ПДВ є припиненим внаслідок скасування Податковим кодексом України попередніх законів і попередньої системи оподаткування. Крім того, позивач зазначив, що він, володіючи цивільною правоздатністю та цивільною дієздатністю, у відповідності до Цивільного кодексу України та Конституції України, володіючи на праві власності земельною ділянкою та квартирами, укладено договори купівлі-продажу нерухомого майна, а нараховані податковим агентом (нотаріусом) податкові зобов`язання позивачем були сплачені у повному обсязі.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року, позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві від 31.08.2016 № 001301/306.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки контролюючим органом не було доведено та надано належних, достатніх та допустимих доказів на підтвердження порушення позивачем вимог чинного законодавства. Крім того, судами попередніх інстанцій зазначено, що реєстрація фізичної особи підприємцем проводиться лише за наявності відповідного наміру (волевиявлення), який реалізується шляхом подання відповідної заяви, тоді як законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу фізичної особи-підприємця в обхід встановленій процедурі, в тому числі й за рішенням будь-якого суб`єкта владних повноважень, а оскільки у справі, що розглядається позивач не є та ніколи не був зареєстрованим як фізична особа-підприємець (суб`єкт господарювання) оподаткування його доходів має здійснюватися із застосуванням встановлених Податковим кодексом України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій ГУ ДПС у м. Києві подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань повноти та своєчасності сплати податків та зборів за період з 01.01.2009 по 31.12.2015. За результатами перевірки складено акт перевірки від 05.08.2016 № 1155/13-06/ НОМЕР_1 . В акті перевірки встановлені наступні порушення: п. 4.ст. 14 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92 від 26.12.1992 року - не подання декларації про доходи, одержані за 2009 рік, 2010 рік як суб`єктом підприємницької діяльності; пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України - не подання декларації про доходи, одержані за 2011 рік як суб`єктом підприємницької діяльності, ст. 13 розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92 від 26.12.1992 року із змінами та доповненнями, що призвело до заниження платником податків ПДФО у сумі 3   695 058,51 грн, ст. 85 ст. 138, п. 176.1 ст. 176, ст. 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження платником податків ПДФО у сумі                     175 551,80 грн, пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2, пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, п. 6.1 ст. 6,  пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7, п. 9.3, п. 9.4  ст. 9, п. 10.2  ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/97-ВР, що призвело до заниження платником податків ПДВ у сумі 7   410 632,50 грн, п. 181.1 ст. 181,        п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, що призвело до заниження платником податків ПДВ у сумі 215 400,00 грн.
На підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення № 001301/306 від 31.08.2016, яким збільшено суму податкового зобов`язання за податком на додану вартість у розмірі 9   532 540,63 грн, з яких 7   626 032,50 грн сума за податковими зобов`язаннями, 1   906 508,13 грн сума за штрафними санкціями.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач набув права власності на самочинно збудовані ним будинки на земельній ділянці розміром 3,1211 га на підставі рішень Києво-Святошинського районного суду від 01.03.2007 у справі № 2-1027/2007 про визнання за позивачем права власності на збудовані будинки та земельну ділянку. Крім того, позивач у 2009-2015 роках продав громадянину Чеської Республіки ОСОБА_2 та іншим фізичним особам об`єкти нерухомого майна (квартири у самочинно збудованих ним будинках та частини земельних ділянок під них) на загальну суму 38   130 162,47 грн (квартири - 11   202 422,00 грн, частини земельних ділянок -    26   927 740,47 грн) на підставі договорів купівлі продажу, а саме: договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_1 , номер у реєстрі нотаріальних дій 255; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_2 , номер у реєстрі нотаріальних дій 257; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_3 , номер у реєстрі нотаріальних дій 259; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_4 , номер у реєстрі нотаріальних дій 261; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_5 , номер у реєстрі нотаріальних дій 263; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_1 , номер у реєстрі нотаріальних дій 265; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_6 , номер у реєстрі нотаріальних дій 267; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_7 , номер у реєстрі нотаріальних дій 269; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_8 , номер у реєстрі нотаріальних дій 271; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_9 , номер у реєстрі нотаріальних дій 273; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_10 , номер у реєстрі нотаріальних дій 275; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_3 , номер у реєстрі нотаріальних дій 277; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_4 , номер у реєстрі нотаріальних дій 279; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_5 , номер у реєстрі нотаріальних дій 281; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_11 , номер у реєстрі нотаріальних дій 283; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_12 , номер у реєстрі нотаріальних дій 285; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_13 , номер у реєстрі нотаріальних дій 287; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_14 , номер у реєстрі нотаріальних дій 289; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_1 , номер у реєстрі нотаріальних дій 255; договір купівлі-продажу квартири від 07.09.2011 за адресою: АДРЕСА_3 , номер у реєстрі нотаріальних дій 4979; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 359; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 363; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 365; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 335; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою:               с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 355; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 353; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 337; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 339; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 341; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою:               с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 343; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 345; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 347; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 349; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 351; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою:               с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 357; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 07.06.2011 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права та вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій здійснених порушень позивачем в ході здійснення ним діяльності з продажу нерухомого майна, окремих положень податкового законодавства щодо оподаткування доходів фізичних осіб - платників податків, фізичних осіб-підприємців з урахуванням того, що позивачем здійснювалась систематична діяльність з продажу нерухомого майна з метою отримання прибутку, яка має ознаки підприємницької діяльності, а також того, що операції з першого постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
8. Позивачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надіслано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Цивільний кодекс України   (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Стаття 50.
1. Право на здійснення підприємницької діяльності, яку не заборонено законом, має фізична особа з повною цивільною дієздатністю.
Обмеження права фізичної особи на здійснення підприємницької діяльності встановлюються   Конституцією України   та законом.
2. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому   законом.
Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб - підприємців є відкритою.
3. Якщо особа розпочала підприємницьку діяльність без державної реєстрації, уклавши відповідні договори, вона не має права оспорювати ці договори на тій підставі, що вона не є підприємцем.
11. Господарський кодекс України   (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Частина перша статті 42.
Підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
11.2. Частина перша статті 55.
Суб`єктами господарювання визнаються учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов`язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов`язаннями в межах  цього майна, крім випадків, передбачених законодавством.
12. Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Пункт 1.15 статті 1.
Податковий агент - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до  закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.
12.2. Пункт 7.1 статті 7.
7.1. Ставка податку становить 15 відсотків від об`єкта оподаткування, крім випадків, визначених у пунктах 7.2-7.3 цієї статті.
12.3. Пункт 7.2.
Ставка податку становить 5 відсотків від об`єкта оподаткування, нарахованого податковим агентом як:
процент на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (у тому числі картковий рахунок); 
процентний або дисконтний дохід за іменним ощадним (депозитним) сертифікатом; 
процент на вклад (внесок) до кредитної спілки, створеної відповідно до закону; 
інвестиційний дохід, який виплачується компанією, що управляє активами інституту спільного інвестування,  відповідно до закону; 
дохід за іпотечним сертифікатом участі, іпотечним сертифікатом з фіксованою дохідністю, відповідно до закону; 
дохід за сертифікатом фонду операцій з нерухомістю;
дохід, який виплачується управителем фонду фінансуваннябудівництва;
дохід учасника фонду банківського управління;
в інших випадках, прямо визначених відповідними нормами цього Закону.
12.4. Підпункти 11.1.1, 11.1.2, 11.1.3 пункту 11.1 статті 11.
11.1.1. Дохід, отриманий платником податку від продажу не частіше  одного  разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або частини квартири, кімнати, садового будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), не оподатковується, якщо загальна площа такого житлового будинку, квартири або частини квартири, кімнати, садового будинку не перевищує 100 квадратних метрів.
У разі якщо площа такого об`єкта нерухомого майна перевищує 100 квадратних метрів, то частина доходу, пропорційна сумі такого перевищення, підлягає оподаткуванню за ставкою в розмірі 1
відсотка від вартості такого об`єкта нерухомого майна.
11.1.2. Дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш  ніж одного з об`єктів нерухомості, зазначених у підпункті 11.1.1 цього пункту, або від продажу об`єкта нерухомості, іншого ніж зазначене у підпункті 11.1.1 цього пункту, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 7.2 статті 7 цього Закону. 
У такому ж порядку оподатковується дохід від продажу об`єкта незавершеного будівництва. 
11.1.3. Дохід від продажу об`єкта нерухомого майна визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого нерухомого майна, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно  до  законодавства.
12.5. Пункт 11.3 статті 11.
Податковим агентом при здійсненні операцій з відчуження об`єктів нерухомого майна, в порядку, передбаченому в статті 11 цього Закону, є нотаріус, який посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна та документа про сплату податку сторонами договору.
12.6. Пункт 17.2 статті 17.
Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є:
а) для оподатковуваних доходів з джерелом їх походження з України - податковий агент;
б) для іноземних доходів та тих, чиє джерело виплати знаходиться в осіб, звільнених від обов`язків  нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету, - платник податку, отримувач таких доходів;
в) для доходів, що виплачуються на користь платника податку фізичними особами, - такий платник податку.
12.7. Підпункт «а» пункту 20.2 статті 20.
Фінансово відповідальними за порушення норм цього Закону є такі особи:
а) при порушенні правил нарахування, утримання та сплати до бюджету податку з доходів платника  податку, що здійснюються особами, визначеними цим Законом податковими агентами, - такі 
особи.
12.8. Підпункт 20.3.2 пункт 20.3.
У разі коли податковий агент до або під час виплати доходу  на  користь  платника  податку  не  здійснює нарахування, утримання або сплату (перерахування) цього податку, відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок таких дій, покладається на такого податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу.
13. Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
13.1. Пункт 1.3 статті 1.
Платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов`язана  здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну
територію України.
13.2. Пункту 2.1 статті 2.
Платником податку є: 
2.1. Будь-яка особа, яка:
а) здійснює або планує здійснювати господарську діяльність та реєструється за  своїм  добровільним рішенням як платник цього податку;
б) підлягає обов`язковій реєстрації як платник цього податку;
в) імпортує товари (супутні послуги) в обсягах, що підлягають оподаткуванню цим податком згідно з нормами цієї статті.
13.3. Підпункт 2.3.1 пункту 2.3 статті 2.
Особа підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку у разі:
2.3.1. Коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов`язань третім особам,  протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 000 гривень (без 
урахування податку на додану вартість).
13.4. Підпункт 5.1.20 пункту 5.1 статті 5.
5.1. Звільняються від оподаткування операції з: поставки житла (об`єктів житлового фонду), крім їх 
першої поставки.
Для цілей цього підпункту під першою поставкою житла (об`єкта житлового фонду) розуміється:
а) перше передання готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об`єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об`єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) з такої реконструкції чи капітального ремонту за рахунок замовника.
Норми цього підпункту поширюються також на першу поставку дачних або садових будинків, а  також будь-яких інших об`єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло 
(житловий фонд), індивідуальних гаражів чи індивідуальних місць на гаражних стоянках.
13.5. Пункт 9.3, 9.4 статті 9.
9.3. Особи, які підпадають під визначення пункту 2.3 статті 2 цього Закону, зобов`язані зареєструватися як платник податку у податковому органі за їх місцезнаходженням (місцем проживання). Форма заяви про реєстрацію визначається у порядку, визначеному центральним  податковим органом. Дані з реєстру платників податку підлягають оприлюдненню в порядку,   визначеному центральним податковим органом.
Фізичні особи, які не є суб`єктами господарювання та ввозять товари (предмети)  на  митну  територію України в обсягах, що підлягають оподаткуванню згідно з митним законодавством, сплачують податок на додану вартість під час перетину такими товарами (предметами) митного кордону  України, без їх реєстрації як платники цього податку.
9.4. Якщо особа, на яку не поширюється дія пункту 2.3 статті 2 цього Закону, як платник податку, вважає за доцільне добровільно зареєструватися платником податку і відповідає вимогам підпункту  2.2 статті 2 цього Закону, така реєстрація провадиться за її заявою.
Якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону,  не більше ніж у два рази, така особа зобов`язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом.
Якщо особа укладає одну чи більше цивільно-правових угод (договорів), унаслідок виконання яких   планується здійснення оподатковуваних операцій, обсяг яких перевищуватиме протягом 
звітного податкового періоду у два чи більше разів суму, визначену підпунктом  2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, то така особа зобов`язана зареєструватися як  платник  цього  податку  до  кінця 
такого звітного податкового періоду.
Особа, що не надсилає таку заяву у таких випадках та у такі строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
14. Декрет Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92 від 26.12.1992:
14.1. Стаття 13.
Згідно з цим розділом Декрету оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об`єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету.
Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто  різниця  між  валовим  доходом  (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов`язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть  бути підтверджені  документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних  розрахунків за нормами,  визначеними  Головною  державною  податковою інспекцією України  за  погодженням з Міністерством  економіки України та Державним комітетом України по сприянню  малим підприємствам та підприємництву.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
15. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша   статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
16. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих сторонами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України.
17. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства.
18. Колегія суддів зазначає, що згідно положень статті 42 Господарського кодексу України   підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Суб`єктами господарювання у розумінні    статті 55 Господарського кодексу України, зокрема, є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Відповідно до положень Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» фізична особа, яка має намір стати підприємцем, подає документи для державної реєстрації фізичної особи підприємцем відповідно до переліку, встановленого цим Законом. Фізична особа-підприємець позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності цією фізичною особою.
Отже, фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. Саме з моменту реєстрації підприємцем особа набуває відповідний правовий статус.
Судами першої та апеляційної інстанції зазначено, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення виходив з того, що здійснювана позивачем діяльність має ознаки, притаманні господарській діяльності з огляду на її систематичний характер, обсяги придбаного (збудованого шляхом інвестування будівництва) позивачем житла з метою подальшого продажу, що дало підстави відповідачу  для кваліфікації отриманого позивачем доходу як доходу від здійснення господарської (підприємницької) діяльності, а відтак і для застосування до отриманого доходу правил оподаткування відмінних ніж ті, які застосовуються до отриманого доходу фізичних осіб в загальному порядку.
Колегія суддів зазначає, що для застосування таких правил необхідна обов`язкова умова, як отримання доходу саме фізичною особою-підприємцем, що презюмує реєстрацію особи підприємцем у відповідності до вимог чинного законодавства.
Позивач в межах спірного періоду не був зареєстрований фізичною особою-підприємцем, а тому застосування до отриманого ним доходу правил оподаткування визначених для суб`єктів господарювання означало б довільне розширене тлумачення положень чинного на момент виникнення спірних правовідносин податкового законодавства, що суперечить імперативному методу правового регулювання, характерного для фінансового права.
Відповідно до частини першої статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Кожна фізична особа має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом (стаття 42 Конституції України).
Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом (частина друга статті 50 Цивільного кодексу України).
Таким чином, суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку, що з урахуванням положень статті 19 Конституції України, право платника податків зареєструватися підприємцем не може бути обов`язком; платник податку - фізична особа не повинен сплачувати податки в розмірі, встановленому для ФОП. Фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців (враховуючи положення статей 42 та 55 Господарського кодексу України). І лише зареєстровані підприємці   зобов`язані сплачувати податки, передбачені для підприємців, оскільки саме з моменту реєстрації особа набуває відповідний правовий статус. При цьому реєстрація суб`єктом господарювання є добровільним рішенням фізичної особи. Чинним законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу ФОП в обхід встановленої процедури, в тому числі й примусово, за рішенням будь-якого суб`єкта владних повноважень.
Аналогічну правову позицію висловлено в постанові Верховного Суду від 23 травня 2022 року у справі № 810/3116/18.
Щодо встановлених контролюючим органом порушень ОСОБА_1 положень пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2, пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, п. 6.1 ст. 6,  пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7, п. 9.3, п. 9.4 ст. 9, п. 10.2  ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, що призвело до заниження платником податків ПДВ у сумі 7   410 632,50 грн, п. 181.1 ст. 181, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, що призвело до заниження платником податків ПДВ у сумі 215 400,00 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до положень підпункту 5.1.20 пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) звільняються від оподаткування операції з: поставки житла (об`єктів житлового фонду), крім їх 
першої поставки. Для цілей цього підпункту під першою поставкою житла (об`єкта житлового фонду) розуміється: а) перше передання готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника; б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об`єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об`єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) з такої реконструкції чи капітального ремонту за рахунок замовника. Норми аналогічного змісту містить Податковий кодекс України (підпункт    197.1.14 пункту 197.1 статті 197).
Зміст вказаних положень чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства дає підстави для висновку, що операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва (зокрема, за рахунок власних коштів забудовника, чи за рахунок залучених забудовником коштів, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва). Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню ПДВ на загальних підставах. У свою чергу, операції з подальшого постачання житла (об`єктів житлового фонду) звільняються від оподаткування.
Отже, у випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатись операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, в розумінні вказаних положень податкового законодавства, не буде вважатись операцією з першого постачання житла, а тому дана операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість.
Аналогічну правову позицію висловлено в постановах Верховного Суду від 23 травня 2022 року у справі № 810/3116/18, від 28 травня 2021 року у справі № 120/1565/19-а. 
19. Судами першої та апеляційної інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом у запереченнях (відзиві) на адміністративний позов та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
20. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року слід залишити без задоволення.
21. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
22. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених   статтею 341   цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року у справі                    № 826/14391/16 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   С.С. Пасічник