ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

07 квітня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/12971/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Волкової К.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 листопада   2021 року у справі №160/ 12971/21 
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельні технологічні мережі»
до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України   
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області,  Державної податкової служби України, в якій позивач просив  суд :
- визнати протиправними та скасувати повністю рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації: №2452596/40433070 від 09.03.2021 року;  2452598/40433070 від 09.03.2021 року;  № 2452597/40433070 від 09.03.2021 року;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати: податкову накладну №2 від 23.12.2020 року на суму 47025,00 грн., податкову накладну №1 від 31.12.2020 року на суму 162000,00 грн., податкову накладну №2 від 31.12.2020 року на суму 179760,00 грн. в Єдиному державному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного отримання.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що відмовляючи у реєстрації спірних податкових накладних, контролюючий орган в оскаржуваних рішеннях не зазначив конкретних обставин, які б виключали можливість їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Обгрунтовуючи  підстави звернення до суду  та заявлені вимоги, позивач  вказує, що  складені ним податкові накладні не відповідають визначеним у законі критеріям оцінки ризиків, у зв`язку з чим підстави для зупинення їх реєстрації    у контролюючого органу  відсутні.   Зазначає , що отримавши повідомлення про зупинення реєстрації податкових накладних, контролюючому органу направлено вичерпні пояснення та документи, що підтверджують реальність фінансово-господарських операцій, за наслідками яких   складені та направлені для реєстрації податкові накладні. За таких обставин, позивач вважає, що ним виконані всі вимоги законодавства, необхідні для реєстрації податкових накладних, а тому рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних вважає необгрунтованими, протиправними та прийнятими з порушенням норм чинного законодавства.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 листопада   2021 року за результатами розгляду адміністративного позову   Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельні технологічні мережі"  до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України   позовні вимоги про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,   позов задоволено.
Судом першої інстанції надано оцінку  переліку документів, поданих  позивачем  та умовам виконання  позивачем укладених  договорів  та  складення податкових накладних, поданих на реєстрацію, з посиланням на  вимоги Податкового  Кодексу України зроблено висновок  про безпідставність відмови у реєстрації накладних  та зобов'язано  Державну податкову службу України  зареєструвати   накладні датою їх  подання.
Не погодившись з рішенням суду  Головним управлінням ДПС у  Дніпропетровській області подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. 
Скаржник вважає, що суд не врахував, що за результатами розгляду Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області документів, наданих платником   до податкових накладних,  винесені  рішення про зупинення  реєстрації  податкових накладних. Приймаючи таке рішення, суб`єкт владних повноважень зазначив,  що платник податків повинен  мати   на підтвердження  фактичного здійснення господарських операцій відповідні первинні документи, які мають бути належно оформлені, містити всі необхідні   реквізити, бути підписаними  уповноваженими особами. Підприємством подано на реєстрацію  податкові накладні та  первинні документи, однак  відповідно до п.1  критеріїв ризиковості   платника податків  Постанови № 1165,  ТОВ  «Будівельні технологічні мережі»  включено до  переліку  ризикових платників,  як такого, по якому встановлено  операції  з придбання  товарів у платників  податків з ознаками ризиковості. 
Таким чином, приймаючи рішення по справі, суд першої інстанції не врахував, що  обов`язок  підтвердити   реальність операції  за якими  складено  податкові накладні  виникає у платника  податку  з моменту зупинення такої  податкової накладної, а  для отримання відповідної  податкової  вигоди платник податків зобов`язаний надати первинні документи   до Комісії регіонального  рівня, що ним були складені   відповідно  до Закону №996 – Х1У. 
Судом апеляційної інстанції   справа  призначена до розгляду у відкритому судовому засіданні. На  призначену дату  представники  сторін у судове засідання не з`явилися.  Від позивача  у  справу  направлено  клопотання  про розгляд справи  в  порядку   письмового  провадження. Суб`єкт   владних повноважень  своїм  процесуальним  правом на участь у судовому засіданні не  скористався, заяв  чи клопотань не надав.  З огляду на  викладене, відповідно до статті 311 КАС України,  суд  апеляційної  інстанції   розглянув  справу  в порядку письмового провадження.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги та зазначає:
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджується, що згідно Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Товариство з обмеженою відповідальністю "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" (код ЄДРПОУ 40433070) зареєстровано, як юридична особа 19.04.2016 року про що внесений запис 12241020000076508. На обліку в органах державної податкової служби перебуває з 19.04.2016 року.
Основним видом діяльності ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" є неспеціалізована оптова торгівля (основний) (код КВЕД 46.90), іншими видами: виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів (код КВЕД 16.23); оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (код КВЕД 45.31); вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41); Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах (код КВЕД 71.12); будівництво житлових і нежитлових будівель (код КВЕД 41.20).
Судом зазначено, що між ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" «Виконавець» та ТОВ «ІМАС БУД» «Замовник» укладено Договір №2711/1 від 27.11.2020 року (далі – Договір), відповідно до умов якого у встановлені цим договором строки «Виконавець» зобов`язується виконати заміну ливневих перехватів на АЗС 04-03 «П`ятихатки» за адресою: Дніпропетровська область, П`ятихатський район, с.Зоря, вул.Молодіжна, 55.
Сума договору складає 47 025,00 грн., в т.ч. ПДВ – 7 837,50 грн. Оплата здійснюється на протязі 3-х днів після підписання акту виконаних робіт (п.п.2.1, 2.2). Термін виконання робіт до 24.12.2020 року. Приймання виконаних робіт здійснюється шляхом підписання акту здачі – приймання виконаних робіт уповноваженими представниками сторін (п.п. 3.1, 3.2).
Договір набуває чинності з моменту підписання його повноважними представниками Сторін і діє до 31.12.2020 року. Закінчення терміну дії Договору не звільняє Сторони від виконання зобов`язань, що залишилися невиконаними (п.7.1).
Так, на виконання умов Договору ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" надані послуги ТОВ «ІМАС БУД» по заміні ливневих перехватів на АЗС 04-03 «П`ятихатки» за адресою: Дніпропетровська область, П`ятихатський район, с.Зоря, вул.Молодіжна, 55, що підтверджується Актом приймання виконаних будівельних робіт №1 від 23.12.2020 року.
Загальна вартість наданих послуг становить 47 025,00 грн. (в т.ч. ПДВ 7 837,50 грн.), що підтверджується Довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрат від 23.12.2020 року. Оплата за виконанні роботи здійснена Замовником 23.12.2020 року у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням №5260 від 23.12.2020 року.
Судом встановлено, що між ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" «Виконавець» та ТОВ «ІМАС БУД» «Замовник» укладено Договір №01/12 від 01.12.2020 року (далі – Договір), відповідно до умов якого у встановлені цим договором строки «Виконавець» зобов`язується виконати такі роботи: поточний ремонт будівлі по вул.Сучкова, 238, м.Новомосковськ, Дніпропетровської області.
Сума договору складає 162 000,00 грн., в т.ч. ПДВ – 27 000,00 грн. Оплата здійснюється на протязі 3-х днів після підписання акту виконаних робіт (п.п.2.1, 2.2). Термін виконання робіт до 31.12.2020 року. Приймання виконаних робіт здійснюється шляхом підписання акту здачі – приймання виконаних робіт уповноваженими представниками сторін (п.п. 3.1, 3.2).
Цей договір набуває чинності з моменту підписання його повноважними представниками Сторін і діє до 31.12.2020 року. Закінчення терміну дії Договору не звільняє Сторони від виконання зобов`язань, що залишилися невиконаними (п.7.1).
На виконання умов Договору ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" надані послуги ТОВ «ІМАС БУД» по ремонту будівлі по вул.Сучкова, 238, м.Новомосковськ, Дніпропетровської області, що підтверджується Актом приймання виконаних будівельних робіт №1 від 31.12.2020 року.
Загальна вартість наданих послуг становить 162 000,00 грн. (в т.ч. ПДВ – 27 000,00 грн.), що підтверджується Довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрат від 31.12.2020 року. Оплата за виконанні роботи здійснена Замовником 31.12.2020 року у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням №5284 від 31.12.2020 року.
Судом встановлено, що між ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" «Виконавець» та ТОВ «ІМАС БУД» «Замовник» укладено Договір №02/12 від 02.12.2020 року (далі – Договір), відповідно до умов якого у встановлені цим договором строки «Виконавець» зобов`язується виконати такі роботи: укладка кахельної плитки за адресою: м.Дніпро, вул.Жовтнева, 26.
Сума договору складає 179 760,00 грн., в т.ч. ПДВ – 29 960,00 грн. Оплата здійснюється на протязі 3-х днів після підписання акту виконаних робіт (п.п.2.1, 2.2). Термін виконання робіт до 31.12.2020 року. Приймання виконаних робіт здійснюється шляхом підписання акту здачі – приймання виконаних робіт уповноваженими представниками сторін (п.п. 3.1, 3.2).
 Договір набуває чинності з моменту підписання його повноважними представниками Сторін і діє до 31.12.2020 року. Закінчення терміну дії Договору не звільняє Сторони від виконання зобов`язань, що залишилися невиконаними (п.7.1).
Так, на виконання умов Договору ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" надані послуги ТОВ «ІМАС БУД» по укладці кахельної плитки за адресою: м.Дніпро, вул.Жовтнева, 26, що підтверджується Актом виконаних робіт від 31.12.2020 року.
Оплата за виконанні роботи здійснена Замовником 31.12.2020 року у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням №5283 від 31.12.2020 року.
Суд   першої інстанції  встановив, що в матеріалах справи міститься – штатний розпис ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" з якого вбачається, що з 15.12.2020 року на підприємстві працює 28 осіб (директор, начальник дільниці, головний інженер, виконуючий робіт, начальник юридичного відділу бухгалтер, слюсар-монтажник технологічних трубопроводів маляр) та ліцензія Державної архітектурно-будівельної інспекції України від 14.05.2019 року №26-Л на право зайняття господарською діяльністю з будівництва об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середнім та значними наслідками ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ".
На виконання вимог податкового законодавства ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЧНІ МЕРЕЖІ" на адресу ТОВ «ІМАС БУД» складено податкові накладні від 23.12.2020 №2 на загальну суму 47 025,00 грн. (в т.ч. ПДВ – 7 837,50 грн.), від 31.12.2020 №1 на загальну суму 162 000,00 грн. (в т.ч. ПДВ – 27 000,00 грн.) та від 31.12.2020 №2 на загальну суму 179 760,00 грн. (в т.ч. ПДВ – 29 960,00 грн.).
Керуючись статтею 201 Податкового кодексу України складені податкові накладні позивач направив для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте, згідно з отриманими позивачем квитанціями від 09.03.2021 року   податкові накладні прийняті, але реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України. Підставою для зупинення зазначено коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.33, відсутні в таблиці платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Водночас, позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.  
У зв`язку з чим, позивачем на виконання п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України направлено повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по зупиненим податковим накладним від 23.12.2020 №2, від 31.12.2020 №1 та від 31.12.2020 №2 разом з відповідними поясненнями та копіями документів.
Подання позивачем вказаних пояснень з додатками (у кількості 15, 14 додатків) підтверджується повідомленням до контролюючого органу від 03.03.2021 року №2, №3, та №4.
Тим не менш рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09.03.2021 року №2452596/40433070, №2452598/40433070 та №2452597/40433070 відмовлено у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.12.2020 №2, від 31.12.2020 №1 та від 31.12.2020 №2, у зв`язку з ненаданням платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства.
В графі додаткова інформація зазначено: взаємовідносини з ризиковими СГ та інше; відсутні документи щодо придбання (передачі) матеріалів, обладнання (інструментів) та інше.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги  відповідача -1, та залишаючи його без змін, судова колегія   зазначає, що  відповідно до вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, який набрав чинності з 01.02.2020 року (далі - Порядок № 1165) визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
У відповідності до пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2)
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/ розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється (пункти 6, 7, 10, 11 Порядку №1165).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Як  встановлено судом, реєстрацію податкових накладних позивача зупинено з тих підстав, що   останні відповідають вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
У квитанції запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Аналізуючи наведені в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної підстави контролюючого органу, суд зазначає, що у додатку 3 до Порядку №1165, визначено критерії ризиковості здійснення операцій. Зокрема, відповідно до пункту 1 відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Суд  першої інстанції вірно зазначив, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Надіслана  позивачу квитанція  не зазначає конкретної  пропозиції   щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, а контролюючим органом лише пропонується надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Розглядаючи  зазначену справу,  суд  першої інстанції встановив, що позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, щодо яких  заявлено позовні вимоги. ГУ ДПС у Дніпропетровській області за наслідком проведеного моніторингу зупинено реєстрацію зазначених податкових накладних та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про  їх реєстрацію. Позивачем надіслано     повідомлення про надання пояснення щодо зупинення реєстрації податкових накладних  з відповідними поясненнями та пакет документів, що підтверджується матеріалами справи.
Після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами,   контролюючий  орган на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів для прийняття рішень в рамках розглядуваних пояснень не направляв, натомість прийняв рішення  про відмову у реєстрації накладних.
Судова колегія, залишаючи без змін рішення суду  першої інстанції наголошує, що оскаржувані рішення  суб`єкта владних повноважень повинні містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкових накладних із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної. 
Матеріалами справи підтверджується,  при  прийнятті рішення  про відмову у реєстрації податкових накладних, відповідач-1  не визначив конкретний перелік документів, які би на його думку  давали можливість  спростувати   сумніви податкового органу при зупиненні податкових накладних. При  наданні оцінки доводам апеляційної скарги,  судова колегія звертає увагу, що відповідачем не зазначаються та не конкретизуються   причини щодо підстав зупинення реєстрації податкових накладних, в   той же час скаржник  зазначає, що суд першої інстанції неправильно  встановив обставини по  справі,  з огляду на те, що  Комісією  відмовлено у реєстрації  податкових накладних   через  віднесення платника податків до  ризикових   та  ненадання  платником  податку- позивачем  повного переліку   первинних документів  складених на виконання Закону №996 – Х1У.  
Зазначені доводи апеляційної скарги не є підставами   для скасування  рішення суду першої інстанції,  оскільки    віднесення позивача до ризикових платників з тих підстав, що підприємство мало господарські відносини з платниками податків, по відношенню до яких податковим органом прийнято рішення про відповідність останніх критеріям ризиковості, суд апеляційної інстанції   не  вважає   належним  доводом. Поширення на позивача "ризиковості" через відносини з іншими "ризиковими" платниками податків суперечить базовим принципам та основам податкового законодавства. Зокрема, настання визначеної законом відповідальності повинно відбуватися у разі порушення податкового законодавства безпосередньо платником податку, якого притягнуто до відповідальності.
А рішення суб`єкта владних повноважень повинно містити  чітке визначення підстав та мотивів для прийняття рішення  про відмову в реєстрації податкових накладних,   що  в даній справі   відсутнє.
Таким чином,   суд першої інстанції дійшов  правомірного висновку, що  оскаржуване рішення є необґрунтованим, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують підставу для реєстрації податкових накладних, а отже контролюючий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у    їх  реєстрації  .
Згідно з ч. 2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З огляду на викладене, суд дійшов  вірного висновку, що оскаржувані рішення  №2452596/40433070 від 09.03.2021 року; № 2452598/40433070 від 09.03.2021 року; № 2452597/40433070 від 09.03.2021 року;   про відмову  в реєстрації  податкових накладних        прийнято не у спосіб визначений законом, а отже,  такі   є протиправними  та підлягають скасуванню.
Враховуючи таке рішення, є  обґрунтованим  зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати: податкову накладну №2 від 23.12.2020 року на суму 47025,00 грн., податкову накладну №1 від 31.12.2020 року на суму 162000,00 грн., податкову накладну №2 від 31.12.2020 року на суму 179760,00 грн. в Єдиному державному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного отримання.   
Відповідно до п. 4 ч. 2 ст. 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.
Згідно ч.4 ст.245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
За приписами підпункту 201.16.4 пункту 201.16 ст.201 ПК України визначено, що ПН/РК, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: а) прийнято рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН; б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної ПН/РК в ЄРПН.
Так, у першому випадку, податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією ДПС.
У другому випадку, податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Таким чином, нормами ПК України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Також слід зазначити, що за приписами ст. 8 Кодексу адміністративного судочинства України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод та практику Суду як джерело права.
Так, Європейський Суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011р. (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів ( див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. The United Kingdom), п.п. 28-36, Series A №18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє всіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції - гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені.
З огляду на викладене, колегія суддів приходить висновку, що в даній справі належним способом захисту порушених прав та/або інтересів платника податків позивача - у ситуації, що розглядається, є зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкові накладні датою їх подання. 
З урахуванням викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення не вбачається.
Керуючись статтями  241-245,  250,  315,  316,  321,  322,  327,  329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на   рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 листопада    2021 року у справі №160/12971 21   - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 листопада   2021 року у справі №160/12971 /21     - залишити без змін.
Постанова  набирає законної сили  з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках  та строки передбачені  ст.ст. 328 ,  329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко