ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 липня 2022 року 
м. Київ

справа № 320/6224/19
адміністративне провадження № К/9901/35318/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Блажівської Н.Є., Шишова О.О., 
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 вересня 2020 року у складі головуючого судді Кушнової А.О. та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року у складі колегії суддів: Парінова А.Б., Беспалова О.О., Ключковича В.Ю. у справі № 320/6224/19 за позовом Приватного акціонерного товариства «Зернопродукт МХП» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,  
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Приватне акціонерне товариство «Зернопродукт МХП» (далі - позивач, ПрАТ «Зернопродукт МХП», платник податку) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Київській області, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 жовтня 2019 року № 000325511.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу щодо порушення ПрАТ «Зернопродукт МХП» вимог податкового законодавства, оскільки господарські операції позивача з контрагентами: ТОВ «Група компаній «Натаніель», ТОВ «Транспортно-торгівельна компанія «Континент» мали реальний характер, повністю виконані та відповідно відображені в податковому та бухгалтерському обліку. Указані обставини підтверджені належним чином оформленою первинною документацією. 
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 14 вересня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року, адміністративний позов ПрАТ «Зернопродукт МХП» задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 23 жовтня 2019 року № 000325511.
Стягнуто на користь ПрАТ «Зернопродукт МХП» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Київській області судовий збір у сумі 7236,71 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився і суд апеляційної інстанції, виходив із того, що надані позивачем до матеріалів справи документи в сукупності з іншими первинними документами, які надавалися позивачем при проведенні перевірки, є належними доказами на підтвердження дотримання ПрАТ «Зернопродукт МХП» приписів податкового законодавства щодо підтвердження задекларованих ним сум податкового кредиту за господарськими операціями з ТОВ «Група компаній «Натаніель» та ТОВ «Транспортно-торгівельна компанія «Континент».
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
У період з 18.09.2019 до 24.09.2019 фахівцями ГУ ДПС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «Зернопродукт МХП» з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Група компаній «Натаніель» (код ЄДРПОУ 41542439) за жовтень та грудень 2018 року, ТОВ «Аверс-СП» ЛТД (код ЄДРПОУ 20782588) за грудень 2018 року, ТОВ «БК «фірма Нібіс» (код ЄДРПОУ 41390976) за січень 2019 року, ТОВ «Метон» (код ЄДРПОУ 39394662) за лютий 2019 року та ТОВ «ТТК «Континент» (код ЄДРПОУ 41105726) за березень 2019 року.
За результатами указаної перевірки складено акт № 95/10-36-05-11/32547211 від 30.09.2019, відповідно до висновків якого контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством завищено суму від`ємного значення податку на додану вартість на 482  447,00 грн, у тому числі за жовтень 2018 року - 140  399,00 грн, за грудень 2018 року - 44  311,00 грн та за березень 2019 року - 297 737,00 грн.
Такий висновок відповідача обґрунтовано відсутністю реального характеру вчинення господарських операцій по ланцюгу постачання ПрАТ «Зернопродукт МХП» з ТОВ «Група компаній «Натаніель» за жовтень 2018 року на загальну суму ПДВ 140  399,00 грн та за грудень 2018 року - 44  311,00 грн, а також з ТОВ «Транспортно-торгівельна компанія «Континент» за березень 2019 року на загальну суму ПДВ 297 737,50 грн, оскільки вказані контрагенти фактично не поставляли товари/не надавали послуги, тому товари/послуги отримано з невідомого джерела, невідомим технічним персоналом, устаткуванням, обладнанням невідомого походження, що вказує на нереальність їх здійснення.
23 жовтня 2019 року на підставі акта перевірки ГУ ДПС у Київській області прийняло податкове повідомлення-рішення № 000325511, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 482 447,00 грн, у тому числі за жовтень 2018 року - 140 399,00 грн, за грудень 2018 року - 44 311,00 грн та за березень 2019 року - 297 737,00 грн. 
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Не погодившись із судовими рішеннями, ГУ ДПС у Київській області звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову у повному обсязі. 
На обґрунтування касаційної скарги відповідач посилається на пункти 1 та 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України в якості підстав касаційного оскарження судових рішень. 
Так, ГУ ДПС у Київській області зазначає, що судами попередніх інстанцій не враховано норми, викладені в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 16.02.2016 у справі №К/800/49593/15, а також постановах Верховного Суду від 10.10.2019 у справі № 825/1655/14, від 16.12.2019 у справі № К/9901/23727/19, в яких указано, що з наданих суду доказів на підтвердження фактичного придбання у контрагентів робіт та послуг неможливо зробити висновок про те, що відбувся дійсний рух активів між учасниками досліджуваних операцій; встановлено безтоварність операцій між позивачем та його контрагентами, не знайдено підстав вважати правомірним формування позивачем сум ПДВ. У постанові Верховного Суду України від 27.06.2017 у справі № 826/24815/15 висловлена правова позиція, згідно з якою первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентами, які не мали можливості фактично здійснювати господарські операції у зв`язку з відсутністю майна та інших матеріальних ресурсів, економічно необхідних для здійснення операцій із купівлі-продажу або надання послуг, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними. 
Крім того, скаржник просить суд касаційної інстанції відступити від висновків, на які посилаються суди попередніх інстанцій, викладені у постановах Верховного Суду від 10.07.2020 у справі № П/811/1074/16, від 26.06.2018 у справі № 804/5227/16, від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 26.06.2018 у справі №826/3006/14, від 06.02.2018 у справі № 821/589/17.
У відзиві на касаційну скаргу позивач зазначає, що доводи ГУ ДПС у Київській області є необґрунтованими та спростовуються наявними у матеріалах справи доказами, тому підстави для задоволення касаційної скарги відсутні. Посилання контролюючого органу на постанови Верховного Суду позивач вважає безпідставними, оскільки у вказаних справах досліджувалися господарські операції, які не є подібними із правовідносинами у цій справі.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема податку на додану вартість врегульовані положеннями Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно зі статтею 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За положеннями пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
Водночас, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими позивачем до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат.
Як установлено судами попередніх інстанцій, між ПрАТ «Зернопродукт МХП» (замовник) та ТОВ «Група компаній «Натаніель» (виконавець) укладено договір про надання послуг/виконання робіт від 01.08.2018 № 01/08, за умовами якого позивачу надано послуги з перевезення суміші органічної від утримання курчат бройлерів з чеків, які знаходяться у с. Гордіївка Тростянецького району Вінницької області, на земельні ділянки для їх внесення як органічне добриво для вирощування зернових культур у відкритому ґрунті.
Указану суміш органічну позивач придбавав у ТОВ «Вінницька птахофабрика» на підставі договору поставки від 29.12.2017 № 8435-Г, що підтверджується наданими суду копіями видаткових накладних. Відвантаження суміші органічної від утримання курчат бройлерів з чеків ТОВ «Група компаній «Натаніель» здійснювало на поля - земельні ділянки, які перебувають у користуванні позивача, що підтверджується довідками від Нараївської сільської ради, Кивачівської сільської ради, Митківської сільської ради, Краснопільської сільської ради.
Отримання позивачем зазначених послуг від ТОВ «Група компаній «Натаніель» підтверджується актами виконаних робіт, товарно-транспортними накладними та платіжними дорученнями про оплату. 
Право на включення позивачем сум податку на додану вартість до податкового кредиту, в силу вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, підтверджується податковими накладними всього на суму ПДВ 174 474,44 грн. 
Також, між ПрАТ «Зернопродукт МХП» (замовник) та ТОВ «Група компаній «Натаніель» (виконавець) укладено договір про надання охоронних послуг від 07.08.2018 № 20180807/1, за умовами якого позивачу надавалися послуги з охорони посівних площ кукурудзи, які патрулювалися шляхом об`їзду або обходу із фотофіксацією виявлених порушень, що підтверджується погодженим маршрутом, актами прийому-передачі виконаних робіт, розрахунками до акту та платіжними дорученнями про оплату.
Земельні ділянки, на яких ТОВ «Група компаній «Натаніель» здійснювало охорону полів, перебувають у користуванні позивача, що підтверджується довідками від Нараївської сільської ради, Кивачівської сільської ради, Митківської сільської ради, Краснопільської сільської ради.
Надання послуг за указаним договором підтверджується наявними у матеріалах справи актами прийому-передачі виконаних робіт, платіжними дорученнями про оплату.
Право на включення позивачем сум податку на додану вартість до податкового кредиту, в силу вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, підтверджується податковими накладними всього на суму ПДВ - 13 076,68 грн.
Крім того, 20.03.2019 між ПрАТ «Зернопродукт МХП» та ТОВ «Транспортно-торгівельна компанія «Континент» укладено договір транспортного експедирування та перевезення вантажів № ЗП-Кон-2003, відповідно до умов якого позивачу надавалися послуги з перевезення кукурудзи за адресою: Одеська область, Овідіопольський район, с. Молодіжне, вул. Залізнодорожня, 3, на виконання умов контракту купівлі-продажу від 25.06.2018, укладеного позивачем із компанією  ScyllaCapitalLimited.
Отримання позивачем транспортних послуг із перевезення кукурудзи підтверджено товарно-транспортними накладними, актами прийому-передачі наданих послуг, реєстром перевезень до актів надання послуг та платіжними дорученнями про оплату. Також на підтвердження відвантаження товару на адресу компанії ScyllaCapitalLimited надано копії митних декларацій.
Право на включення позивачем сум податку на додану вартість до податкового кредиту, в силу вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, підтверджується податковими накладними всього на суму ПДВ - 297 737,50 грн. 
Ураховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що наданими позивачем первинними документами бухгалтерського та податкового обліку підтверджується факт реальності господарських операцій між позивачем та контрагентами.
Контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також здійснення ПрАТ «Зернопродукт МХП» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків.
Твердження ГУ ДПС у Київській області про те, що контрагенти позивача не мали необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності, обґрунтовано відхилено судами попередніх інстанцій, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо постачальників позивача та дослідження первинних документів.
Більше того, колегія суддів уважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
До того ж, Верховний Суд у своїх постановах неодноразово зазначав, що податкова інформація, яка наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення зустрічної звірки, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону (постанови від 08.12.2021 у справі № 810/3514/17, від 05.08.2021 у справі № 813/5824/15, від 16.09.2020 у справі № 520/4150/19).
Скаржник у поданій касаційній скарзі вказує на неврахування судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень у справі правових позицій, викладених Верховним Судом у справах № 825/1655/14, № К/9901/23727/19, № 826/24815/15 стосовно підтвердження обставин, що можуть свідчити про відсутність реального характеру господарських операцій.
З приводу цього колегія суддів зауважує, що правові позиції Верховного Суду у зазначених справах сформовані Судом, зважаючи на обсяг наданих у цих справах позивачами доказів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій. При цьому, така позиція Суду не стосується порядку застосування певних норм права, що мала би враховуватися судами попередніх інстанцій при розгляді аналогічних спорів, а є висновком за результатом оцінки наданих учасниками справи доказів та установлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи.
Також, ураховуючи встановлені у даній справі обставини та необґрунтованість доводів податкового органу, колегія суддів не вбачає підстав для відступлення від висновків, на які посилаються суди попередніх інстанцій, викладені у постановах Верховного Суду від 10.07.2020 у справі № П/811/1074/16, від 26.06.2018 у справі № 804/5227/16, від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 26.06.2018 у справі №826/3006/14, від 06.02.2018 у справі № 821/589/17. 
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу ГУ ДПС у Київській області слід залишити без задоволення.
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Положення статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України застосовуються Верховним Судом з урахуванням положень пункту 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                                                                   І. В. Дашутін

Судді                                                                                                                                                                           Н.Є. Блажівська

                                                                                                                                                                                               О.О. Шишов