ПОСТАНОВА
Іменем України

07 червня 2022 року   
Київ
справа №360/4140/20
адміністративне провадження №К/9901/28010/21
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Усенко Є.А.,  Яковенка М.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №360/4140/20 за позовом Селянського (фермерського) господарства «ЛОТТА» до Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби, про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Селянського (фермерського) господарства «ЛОТТА» на постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2021 року (головуючий суддя Геращенко І.В., судді: Казначеєв Е.Г., Міронова Г.М.),- 
ВСТАНОВИВ:
У жовтні 2020 року Селянське (фермерське) господарство «ЛОТТА» (далі - позивач, СФГ «ЛОТТА») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області, яке судом апеляційної інстанції було замінено на правонаступника - Головне управління ДПС у Луганській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2020 року №0000050901 про накладення фінансових санкцій у розмірі 500000 грн.
Підставою подання зазначеного адміністративного позову стала незгода позивача із порушенням, виявленим контролюючим органом в ході проведеної на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України) фактичної перевірки, а саме зберігання пального у кількості 1500 л без відповідної ліцензії. В обґрунтування адміністративного позову позивач вказує на порушення посадовими особами відповідача порядку проведення фактичної перевірки, оскільки відповідний наказ містить лише загальне посилання на норми, що регулюють питання призначення такого виду перевірок. Будь-якої конкретизації підстав проведення фактичної перевірки указаний наказ не містить. Вручена позивачу копія наказу не була засвідчена належним чином. У запиті від 22 вересня 2020 року №6705/10/12-32-09-01-12, врученому позивачу під час проведення фактичної перевірки, відсутні вимоги про надання документів щодо місця зберігання пального та його залишків. При цьому указаний запит не містив печатки контролюючого органу та інформацію, яка б підтверджувала підстави для його надіслання. 
Щодо суті виявлених в ході перевірки порушень позивач зазначає, що господарська діяльність СФГ «ЛОТТА» жодним чином не пов`язана із зберіганням пального на акцизному складі. При цьому позивач вважає, що поняття «місце зберігання», вжите у Законі України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР), слід застосовувати у значенні, наведеному в ПК України. Зауважує, що посадові особи відповідача як не пропонували здійснити інвентаризацію пального, так і не здійснювали відповідних огляду та виміру самостійно. Зроблені відповідачем фотографії не підтверджують наявності пального чи взагалі будь-якої рідини в ємності.
Луганський окружний адміністративний суд рішенням від 09 лютого 2021 року (суддя Пляшкова К.О.) адміністративний позов задовольнив. Здійснив розподіл судових витрат.
Постановою від 19 травня 2021 року Перший апеляційний адміністративний суд апеляційну скаргу ГУ ДПС задовольнив, рішення Луганського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2021 року скасував та прийняв нову постанову про відмову у задоволенні позову.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що відповідно до наказу від 14 вересня 2020 року №898, на підставі підпунктів 20.1.4, 20.1.8, 20.1.10, 20.1.11, 20.1.13 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2, пункту 80.8 статі 80 ПК України та здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, зокрема Законом №481/95-ВР, з метою забезпечення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання вимог законодавства, що регулює виробництво та обіг підакцизних товарів, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, ГУ ДПС призначено проведення фактичної перевірки СФГ «ЛОТТА» (ЄДРПОУ 21759798) за адресою: Луганська область, Старобільський район, село Новоборове, кадастровий номер земельної ділянки 4425183000:03:001:0338 (місце зберігання пального). Термін проведення фактичної перевірки визначено строком не більше 10 діб з 23 вересня 2020 року (том 1 а.с.23).
На підставі вказаного наказу видано направлення на проведення фактичної перевірки від 14 вересня 2020 року № 574, № 575 (т.1 а.с.24, 25).
З направленнями на перевірку голова СФГ «ЛОТТА» ОСОБА_1 ознайомився 23 вересня 2020 року об 11 год. 30 хв. та отримав копію наказу на перевірку, що підтверджено його підписом на вказаних направленнях.
Також на початку фактичної перевірки голові СФГ «ЛОТТА» під підпис вручено запит про надання документів від 22 вересня 2020 року № 6705/10/12-32-09-01-12 (том 1 а.с.112-113).
На підставі наказу та направлень посадові особи ГУ ДПС провели фактичну перевірку місця зберігання пального, що розташоване за адресою: Луганська область, Старобільський район, село Новоборове, кадастровий номер земельної ділянки 4425183000:03:001:0338, та належить суб`єкту господарювання СФГ «ЛОТТА», за наслідками якої складено акт від 24 вересня 2020 року № 12-32/32-01/21759798 (том 1 а.с.30-33, 114-115).
Під час перевірки контролюючий орган встановив, що СФГ «ЛОТТА» проводить господарську діяльність за адресою: Луганська область, Старобільський район, село Новоборове, кадастровий номер земельної ділянки 4425183000:03:001:0338. Указана земельна ділянка належить рідному брату ОСОБА_2 та використовується для зберігання дизельного палива на підставі усної угоди. СФГ «ЛОТТА» не є підприємством, яке повністю утримується за рахунок державного або місцевого бюджету, та не є установою системи державного резерву. За вказаною адресою знаходиться ємність об`ємом 4 м3, що використовується для зберігання дизельного палива для власних потреб. На підставі договору поставки від 24 лютого 2020 року № 51 до СФГ «ЛОТТА» 09 березня 2020 року та 28 серпня 2020 року поставлено дизельне паливо ДП-3-Євро5 ВО (ДСТУ 7688:2015), код згідно з УКТЗЕД 2710194300, від ТОВ «Дизель Стар» (код ЄДРПОУ41191688) у кількості 2880 л (згідно з ТТН на відпуск нафтопродуктів від 09 березня 2020 року № 77) та у кількості 2978,63 л (згідно з акцизними накладними форми «П»). Розвантаження дизельного палива проводиться в ємність об`ємом 4 м3 та використовується для зберігання дизельного палива для власних потреб підприємства (здійснення сільськогосподарських робіт на транспорті). Ємність обладнана ручним насосом для заправки паливних баків на автотранспорті та каністр. Станом на 23 вересня 2020 року в ємності зберігається дизельне паливо у кількості 1500 л (згідно з довідкою від 23 вересня 2020 року). Акти списання палива станом на 23 вересня 2020 року відсутні, списання буде здійснено після закінчення польових робіт (зі слів голови).
Враховуючи викладене, перевіряючі дійшли висновку про порушення статті 15 Закону №481/95-ВР, а саме зберігання пального без наявності ліцензії на право зберігання пального.
Акт перевірки підписаний головою СФГ «ЛОТТА» ОСОБА_1. Згідно з додатком № 1 до акта перевірки на зберіганні знаходиться дизельне паливо ДП-3-Євро5 ВО, код згідно з УКТЗЕД 2710194300, від ТОВ «Дизель Стар» (код ЄДРПОУ41191688) у кількості 1500 л, вартість згідно з накладними (том 1 а.с.34, 116).
Крім того, в ході фактичної перевірки головою СФГ «ЛОТТА» власноруч складено довідку, в якій вказано, що станом на 23 вересня 2020 року залишки дизельного палива УКТЗЕД 2710194300 в ємності 4 м3, розташованої за адресою: Старобільський район, село Новоборове, кадастровий номер земельної ділянки 4425183000:03:001:0338, становлять 1500 л (том 1 а.с.117).
У власноруч складених письмових поясненнях ОСОБА_1 підтвердив вказані в акті фактичної перевірки обставини щодо поставки дизельного палива, місця його зберігання для власних потреб (том 1 а.с.118).
Після закінчення проведення фактичної перевірки о 15:00 год 23 вересня 2020 року комісією у складі голови СФГ «ЛОТТА» ОСОБА_1 , механізатора ОСОБА_3 та члена селянського (фермерського) господарства ОСОБА_4 проведено інвентаризацію залишків пального в СФГ «ЛОТТА», в ході якої виявлено, що залишки пального в кількості 532 л знаходяться в тракторах, комбайні та вантажному автомобілі. В бочці, яка належить на праві приватної власності ОСОБА_1 пального не виявлено (том 1 а.с.138).
Вказаний акт та акт списання пального від 23 вересня 2020 року були надані до ГУ ДПС разом з поясненнями від 25 вересня 2020 року, в яких ОСОБА_1 вказав, що в ході фактичної перевірки розгубився та повідомив, що залишки пального складають приблизно 1500 л. При цьому він не міг чітко знати, скільки пального і чи є воно в наявності. Провести інвентаризацію пального під час перевірки не пропонували. Після закінчення перевірки, у зв`язку з наявністю сумніву про кількість пального, разом з ОСОБА_3 та ОСОБА_4 провели інвентаризацію, в ході якої встановили відсутність пального на зберіганні (том 1 а.с.136-139).
На підставі акта перевірки ГУ ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2020 року № 0000050901, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 500000 грн (том 1 а.с.142).
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що підставою проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України є отримання в установленому законом порядку інформації про порушення вимог законодавства. В обґрунтування своєї позиції послався на постанови Верховного Суду від 08 вересня 2020 року (справа №640/21536/19), від 19 листопада 2020 року (справа №160/7971/19). Враховуючи викладене, суд першої інстанції відхилив доводи відповідача, що самостійною підставою для проведення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України є здійснення податковим органом контрольних функцій у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Суд зазначив, що ні доповідна записка, яка стала підставою для прийняття наказу про проведення перевірки, ні сам наказ не містять будь-яких посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, окрім звичайної вказівки на норми, що регулюють питання проведення такої перевірки. Довід ГУ ДПС про врахування висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 22 травня 2018 року (справа №810/1394/16), від 05 листопада 2018 року (справа №803/988/17), від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16) був відхилений з посиланням на постанову Великої Палати Верховного Суду від 30 січня 2019 року (справа №755/10947/17), відповідно до якої врахуванню підлягає саме остання правова позиція Верховного Суду. З посиланням на висновки, викладені в постановах Верховного Суду від 21 лютого 2020 року (справа №823/17123/18), від 04 вересня 2020 року (справа №821/1274/18), від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18), суд першої інстанції дійшов висновку, що внаслідок допущених податковим органом процедурних порушень спірне податкове повідомлення-рішення підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про відмову в позові, апеляційний суд послався на правовий висновок, викладений Верховним Судом у постанові від 04 березня 2021 року (справа №803/1171/17), згідно з яким окремі дефекти оформлення наказу про призначення податкової перевірки, зокрема відсутність або неповнота посилань на конкретні пункти чинного законодавства, не повинні розглядатись як підстава для визнання спірного наказу протиправним, якщо з його змісту видається за можливе ідентифікувати передбачену законом фактичну підставу для призначення відповідної перевірки. Апеляційний суд дійшов висновку, що службова записка, яка стала підставою для прийняття наказу про проведення фактичної перевірки, містила інформацію про конкретний факт недотримання позивачем податкового законодавства. З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції визнав помилковим висновок суду першої інстанції, що відсутності у контролюючого органу підстав для проведення спірної перевірки.
Дослідивши наявні у матеріалах справи докази, апеляційний суд дійшов висновку, що порушення позивачем вимог частини восьмої статті 15 Закону №481/95-ВР підтверджується належними, достовірними та допустимими доказами, зокрема, первинними документами, що підтверджують факт поставки дизельного пального від ТОВ «Дизель Стар» та власноруч складеними ОСОБА_1 поясненнями. 
Не погодившись з постановою апеляційного суду, СФГ «ЛОТТА» подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2021 року та залишити в силі рішення Луганського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2021 року. 
За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження вказано пункти 1, 3 частини четвертої статті 328 КАС України. 
Так, скаржник вважає, що суд апеляційної інстанції застосував приписи пункту 73.3 статті 73 ПК України без урахування висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 09 квітня 2019 року (справа №804/5772/16), від 16 квітня 2020 року (справа №812/1681/16). За позицією позивача, апеляційний суд залишив поза увагою, що вручений позивачу під час проведення фактичної перевірки запит не містив печатки контролюючого органу, інформації, яка б підтверджувала підстави для його надіслання, та повного і вичерпного переліку інформації, що запитується, й документів, що пропонується надати.
В порушення вимог підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України податковий орган не зазначив конкретних підстав для проведення фактичної перевірки позивача. Апеляційний суд при застосуванні указаної норми права не врахував висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 18 грудня 2018 року (справа №820/4895/18), від 08 вересня 2020 року (справа №640/21536/19), від 17 грудня 2020 року (справа №520/12028/18). У наведених постановах суд касаційної інстанції визнав обґрунтованими доводи про неправомірність оскаржуваних наказів про проведення фактичної перевірки як таких, що не містили посилань на конкретні підстави її призначення, крім загальних посилань на норми, що регулюють означене питання. На переконання скаржника, суд апеляційної інстанції помилково в обґрунтування своєї позиції послався на постанову Верховного Суду від 04 березня 2021 року (справа №803/1171/17). У наведеному апеляційним судом рішенні суд касаційної інстанції вказував про  дефекти в оформленні наказу, які полягають у відсутності чи неповноті посилань на конкретні пункти чинного законодавства, тоді як у розглядуваній справі скаржник доводить відсутність конкретизації інформації у наказі щодо підстав призначення перевірки. Скаржник вважає, що відсутність таких відомостей не може сприйматись як незначний дефект. 
Також скаржник вважає, що апеляційний суд залишив поза увагою, що наказ про проведення фактичної перевірки суперечить вимогам пункту 81.1 статті 81 ПК України, а саме у ньому не зазначено період діяльності позивача, який буде перевірятись. У постанові від 11 вересня 2018 року у справі №826/14478/17 Верховний Суд дійшов висновку, що такий недолік створює для платника податків відчуття правової невизначеності при здійсненні контролюючим органом податкового контролю стосовно нього.
Наявність підстав для перегляду постанови апеляційного суду згідно з пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України скаржник мотивує відсутністю висновку Верховного Суду щодо застосування абзацу 52 частини першої статті 1, частини восьмої статті 15, абзацу 8 частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР у взаємозв`язку з абзацом 1 підпункту 1.1 статті 1, статтею 5, підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України. На переконання скаржника, норми ПК України визначають, що приміщення або територія, де суб`єкт господарювання провадить свою діяльність шляхом зберігання пального, є акцизним складом. Позивач наполягає, що він як платник єдиного податку четвертої групи у періоді, що перевірявся, не отримував пального у розмірі, що перевищує 10000 кубічних метрів, як це передбачено підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, який дає визначення поняттю «акцизний склад». Скаржник зауважує, що Закон №481/95-ВР не конкретизує поняття «місце зберігання пального», тому, на його думку, воно має застосовуватись у значенні, наведеному в ПК України.
При цьому скаржник вважає, що при ухваленні оскаржуваної постанови апеляційний суд порушив вимоги частини третьої статті 242 КАС України. За позицією скаржника, суд апеляційної інстанції не надав оцінки доводам позивача про відсутність у нього на зберіганні пального, не з`ясував обставин, за яких головою СФГ «ЛОТТА» було складено довідку та пояснення, які враховувались судом при прийнятті рішення. Поза увагою суду залишились і докази відсутності у позивача на зберіганні пального: витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 18 квітня 2019 року №24450370 про види діяльності СФГ «ЛОТТА», серед яких відсутня діяльність щодо операцій з пальним; відсутність на обліку у позивача ємностей для зберігання пального; копія акта проведення інвентаризації пального від 23 вересня 2020 року; копія акта про списання пального від 30 липня 2020 року; показання свідків ОСОБА_4 , ОСОБА_3 , згідно з якими на СФГ «ЛОТТА» не вівся облік пального, воно придбавалось і витрачалось за потреби.
Верховний Суд ухвалою від 23 вересня 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою СФГ «ЛОТТА» з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктами 1, 3 частини четвертої статті 328 КАС України. 
Відповідач подав відзив на касаційну скаргу, в якому просив залишити її без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін як законну та обґрунтовану. З приводу посилань скаржника на порушення вимог пункту 73.3 статті 73 ПК України зазначено, що після початку проведення податковим органом фактичної перевірки у СФГ «ЛОТТА» виник обов`язок надати посадовим особам ГУ ДПС усі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, не залежно від направлення/ненаправлення письмового запиту. Верховним Судом у постановах від 09 квітня 2019 року (справа №804/5722/16), від 16 квітня 2020 року (справа №811/1681/16), на які послався скаржник, викладено висновки у правовідносинах, що не є подібними до спірних, оскільки виникли під час проведення документальних планової виїзної та позапланової невиїзної перевірок.
Щодо доводів про порушення при призначенні і проведенні перевірки підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України відповідач зазначив, що у наведеній нормі самостійною підставою для проведення фактичної перевірки є здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Відтак, самого лише факту покладення на податковий орган обов`язків із здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин достатньо для проведення фактичної перевірки. Аналогічну позицію викладено Верховним Судом у постановах від 22 травня 2018 року (справа №810/1394/16), від 05 листопада 2018 року (справа №803/988/17), від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), від 21 квітня 2021 року (справа №805/3809/16-а). На думку відповідача, апеляційний суд також правильно врахував висновок, викладений Верховним Судом у постанові від 04 березня 2021 року (справа №803/1171/17), що наявність службової записки може розглядатись як передбачена підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстава для проведення фактичної перевірки.
Посилання скаржника на відсутність доказів щодо наявності пального чи будь-якої іншої рідини у ємності є безпідставними, оскільки дизельне пальне було поставлено СФГ «ЛОТТА» 09 березня 2020 року у кількості 2880 л та 28 серпня 2020 року - у кількості 2978,63 л. Станом на 23 вересня 2020 року були відсутні акти списання пального у зазначеній кількості, а голова СФГ «ЛОТТА» власноруч написав пояснення та склав довідку, що у ємності 4 м3, розташованій на земельній ділянці з кадастровим номером 4425183000:03;001:0338, за адресою: Луганська область, Старобільський район, с. Новоборове, зберігається пальне у кількості 1500 л. Акти інвентаризації та списання пального, а також повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) від 24 вересня 2020 року, були складені та подані вже після проведення фактичної перевірки.
Щодо тверджень, що діяльність СФГ «ЛОТТА» не пов`язана із зберіганням пального на акцизному складі, а пальне використовується виключно для потреб власного споживання, ГУ ДПС зазначило, що скаржник помилково ототожнює поняття «акцизний склад» з поняттям «місце зберігання пального». Вважає, що згідно з приписами Закону №481/95-ВР суб`єкт господарювання, який здійснює зберігання пального, повинен отримати відповідну ліцензію, незалежно від того, чи є він розпорядником акцизного складу. Усі виключення серед суб`єктів господарювання, які можуть не отримувати таку ліцензію, наведені у статті 15 Закону №481/95-ВР.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, відзиву на неї, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
І. Колегією суддів встановлено, що в межах визначеної скаржником підстави касаційного оскарження згідно з пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, перевірці підлягають питання правильності застосування судами:
1) пункту 73.3 статті 73 ПК України у ситуації направлення запиту під час проведення фактичної перевірки, в якому відсутні печатка контролюючого органу, інформація щодо підстав його надіслання та інформація, що запитується. Скаржник вважає, що апеляційний суд при ухваленні оскаржуваної постанови не врахував висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 09 квітня 2019 року (справа №804/5772/16), від 16 квітня 2020 року (справа №812/1681/16);
2) підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в частині зазначення у наказі конкретних підстав для проведення фактичної перевірки у розрізі висновків, викладених в постановах Верховного Суду від 18 грудня 2018 року (справа №820/4895/18), від 08 вересня 2020 року (справа №640/21536/19), від 17 грудня 2020 року (справа №520/12028/18);
3) пункту 81.1 статті 81 ПК України в частині вказівки у наказі про проведення фактичної перевірки періоду діяльності, що буде перевірятися. Скаржник вважає, що судом апеляційної інстанції не враховано висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 11 вересня 2018 року (справа №826/14478/17) в цій частині.
Щодо першого питання.
Відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України підставою касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Подібність правовідносин означає, зокрема, тотожність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи.
Під судовими рішеннями в подібних правовідносинах слід розуміти такі рішення, де схожі предмет спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, а також має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.
При цьому, обставини, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, та оцінку судами їх сукупності не можна визнати як подібність правовідносин.
У справі, яка переглядається колегією суддів, суди попередніх інстанцій встановили, що запит контролюючого органу від 22 вересня 2020 року №6705/10/12-32-09-01-12 було вручено голові СФГ «ЛОТТА» в ході проведення фактичної перевірки, призначеної відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. 
У постанові від 16 квітня 2020 року (справа №812/1681/16), на яку робить посилання позивач як на підставу касаційного оскарження, Верховний Суд погодився з висновками судів попередніх інстанцій про відсутність підстав для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Комунального підприємства «Лисичанськтепломережа», оскільки направлений в порядку пункту 73.3 статті 73 ПК України запит не містив печатки податкового органу. Зазначені порушення, за висновком касаційного суду, дають підстави для висновку про незаконність проведення зазначеного виду податкової перевірки. 
У наведеній скаржником постанові Верховного Суду від 09 квітня 2019 року (справа №804/5772/16) Судом досліджувалось питання дотримання податковим органом встановленої законом процедури проведення документальної планової виїзної перевірки. За висновком суду, підписання запиту про подання інформації не уповноваженою особою, а саме державним ревізором-інспектором відділу аудиту, звільняє Товариство з обмеженою відповідальністю «Фабрика будівельних сумішей «БудМайстер» від надання на нього відповіді. Такий недолік запиту звільняє платника податків від відповідальності за ненадання до перевірки первинних бухгалтерських документів.
Таким чином, наведені скаржником постанови ухвалені Верховним Судом у справах, предметом яких було дотримання податковим органом процедури проведення документальних планової виїзної та позапланової невиїзної перевірок, тоді як у спірних правовідносинах ГУ ДПС проводило фактичну перевірку. Відмінність встановлених обставин порівнюваних справ свідчить про те, що правовідносини у них не є подібними.
При цьому колегія суддів також враховує особливості проведення фактичної перевірки, визначені приписами підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, статті 80 ПК України, які не пов`язують можливість її проведення з отриманням/неотриманням від платника податків відповіді на запит, оскільки направлення останнього при проведенні зазначеного виду податкової перевірки не є обов`язковим.
Таким чином, у наведених скаржником постановах висновки Верховного Суду зроблені з урахуванням інших фактичних обставин, встановлених судами попередніх інстанцій у кожній справі, які формують зміст правовідносин і зумовили прийняття відповідного рішення, що свідчить про неподібність правовідносин. Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про необхідність закриття касаційного провадження за касаційною скаргою СФГ «ЛОТТА» в частині підстави, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України щодо застосування судами приписів пункту 73.3 статті 73 ПК України без урахування висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 09 квітня 2019 року (справа №804/5772/16), від 16 квітня 2020 року (справа №812/1681/16).
Щодо другого питання.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
У постановах від 12 серпня 2021 року (справа №140/14625/20), від 10 квітня 2020 року (справа №815/1978/18), від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), від 5 листопада 2018 року (справа №803/988/17), від 22 травня 2018 року (справа №810/1394/16), від 20 березня 2018 року (справа №820/4766/17) тощо Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Поряд з цим у постановах від 08 вересня 2020 року (справа №640/21536/19), від 17 грудня 2020 року (справа №520/12028/18), на які посилається скаржник, Верховний Суд вказував про необхідність зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, окрім звичайного посилання на норму, що регулює питання її призначення, і конкретні фактичні підстави її призначення.
Постанова Верховного Суду від 18 грудня 2018 року (справа №820/4895/18) ухвалена у неподібних до цієї справи правовідносинах, оскільки наказ про проведення фактичної перевірки у справі №820/4895/18 був прийнятий на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
У постанові від 19 листопада 2020 року (справа №160/7971/19), на яку послався суд першої інстанції, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для направлення справи на новий розгляд, оскільки суди попередніх інстанцій не з`ясували, яке саме порушення допустив позивач, яке могло бути підставою для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, та не встановили, чи наявні у спірному наказі посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють. При цьому при вирішенні цього спору Верховний Суд врахував встановлені судами обставини наявності доповідної записки з переліком суб`єктів господарювання, щодо яких проведено аналіз з питань обігу та оподаткування підакцизних товарів.
Таким чином, наведені скаржником та судом першої інстанції постанови Верховного Суду від 08 вересня 2020 року (справа №640/21536/19), від 17 грудня 2020 року (справа №520/12028/18), від 19 листопада 2020 року (справа №160/7971/19) не є такими, що суперечать позиції, викладеній у постановах від 12 серпня 2021 року (справа №140/14625/20), від 10 квітня 2020 року (справа №815/1978/18), від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), від 5 листопада 2018 року (справа №803/988/17), від 22 травня 2018 року (справа №810/1394/16), від 20 березня 2018 року (справа №820/4766/17). В указаних СФГ «ЛОТТА» справах уточнено і розширено підхід щодо застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції помилково відхилив доводи відповідача, що самостійною підставою проведення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України є здійснення ГУ ДПС контрольних функцій у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Висновок суду першої інстанції про те, що від постанов Верховного Суду від 22 травня 2018 року (справа №810/1394/16), від 05 листопада 2018 року (справа №803/988/17), від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), було здійснено відступ, є хибним. Посилаючись на постанову Великої Палати Верховного Суду від 30 січня 2019 року (справа №755/10947/17), суд першої інстанції вказав, що суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Великої Палати Верховного Суду, незалежно від того, чи перераховані усі постанови, у яких викладена правова позиція, від якої відступила Велика Палата Верховного Суду. Проте, залишив поза увагою, що від відповідного правового висновку має бути здійснено відступ в порядку, визначеному статтею 346 КАС України. Існування різної практики Верховного Суду у тотожних спорах є підставою для передачі відповідного спору на розгляд палати, об`єднаної палати чи Великої Палати Верховного Суду для здійснення такого відступу. У разі недотримання такої процедури відсутні підстави для застосування висновку, викладеного у постанові Великої Палати Верховного Суду від 30 січня 2019 року (справа №755/10947/17).
Поряд з цим, як уже зазначалось вище, висновки у наведених скаржником у касаційній скарзі та судом першої інстанції постановах Верховного Суду не суперечать іншій судовій практиці Верховного Суду в частині правильного застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Натомість, апеляційний суд, вирішуючи спір між сторонами в частині правильності застосування спірної норми права, виходив з того, що підставою для прийняття наказу від 14 вересня 2020 року №898 стала доповідна записка від 14 вересня 2020 року №8160/12-32-32-09-01-07 (том 1 а.с.14), в якій містяться конкретні факти недотримання позивачем вимог податкового законодавства.
Разом з тим, колегія суддів вважає такий висновок помилковим та зазначає, що досліджений судами попередніх інстанцій наказ від 14 вересня 2020 року №898 не містить жодних посилань на те, що підставою його прийняття стали наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства. Водночас, у наказі чітко вказано, що підставою його прийняття є здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (том 1 а.с.22).
При цьому зміст доповідної записки від 14 вересня 2020 року №8160/12-32-32-09-01-07, на яку послався апеляційний суд, свідчить про необхідність відпрацювання низки суб`єктів господарювання з питань перевірки дотримання ними податкового законодавства саме у зв`язку з необхідністю здійснення контролюючим органом покладених на нього функцій у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а не з огляду на наявність (отримання) певної інформації про порушення платниками податків вимог законодавства.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає слушними доводи відповідача про наявність правових підстав для проведення фактичної перевірки з підстави, визначеної підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, що помилково не було враховано судами попередніх інстанцій.
Щодо третього питання.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
У постанові від 11 вересня 2018 року (справа №826/14478/17), яку наводить скаржник у касаційній скарзі, Верховний Суд вказував, що відомості про період діяльності, який буде перевірятися, є обов`язковим до зазначення у наказі про призначення податкової перевірки згідно з вимогами пункту 81.1 статті 81 ПК України.
Разом з тим, суди попередніх інстанцій проігнорували відповідні доводи позивача в цій частині (том 1 а.с.2 зворот) та не надали їм за змістом мотивувальних частин жодної оцінки. Ці обставини в силу приписів статті 341 КАС України позбавляють колегію суддів можливості здійснити касаційний перегляд судових рішень за визначеною скаржником підставою касаційного оскарження за пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України в частині врахування висновків Верховного Суду при застосуванні приписів пункту 81.1 статті 81 ПК України.
ІІ. В межах визначеної скаржником підстави касаційного оскарження згідно з пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, колегія суддів встановила, що ключовими питаннями, що належало вирішити судам в цій частині, було: встановлення кола обставин та фактів, які свідчать про здійснення суб`єктом господарювання діяльності із зберігання пального; наявність підстав для застосування поняття «місце зберігання пального» для цілей Закону №481/95-ВР у значенні, наведеному у підпункті 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
За позицією скаржника, СФГ «ЛОТТА» як платник єдиного податку четвертої групи у періоді, що перевірявся, не отримував пального у розмірі, що перевищує 10000 кубічних метрів, як це передбачено підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, який дає визначення поняттю «акцизний склад», тому обов`язок з отримання ліцензії на право зберігання пального у нього не виник.
Натомість, ГУ ДПС наполягає на тому, що позивачу у березні та у серпні 2020 року було поставлено пальне у кількості 2880 л та 2978,63 л відповідно, доказів списання пального у повному обсязі він не надав та власноруч засвідчив, що залишок пального у ємності 4 м3, яка знаходиться на земельній ділянці, що використовується СФГ «ЛОТТА», становить 1500 л.
Правове питання щодо визначення випадків та критеріїв, за яких у суб`єкта господарювання виникає обов`язок отримати ліцензію на право зберігання пального, вже було предметом дослідження Верховного Суду у постанові від 31 травня 2022 року (справа №540/4291/20). За наслідками системного аналізу норм підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1, 14.1.212, 14.1.224, 14.1.224-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України та статті 1, частин сьомої, восьмої, десятої, шістнадцятої, дев`ятнадцятої, двадцять першої, тридцять другої, тридцять восьмої, сорок третьої статті 15, абзаців восьмого, двадцять третього частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР у їх взаємозв`язку Суд сформулював такий правовий висновок. Зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці. 
Для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.
Колегія суддів у цій справі в повній мірі погоджується з таким висновком та не вбачає підстав для відступу від нього.
Згідно зі встановленими обставинами у цій справі, СФГ «ЛОТТА» здійснює діяльність з вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, має статус платника єдиного податку 4 групи у 2020 році (том 1 а.с.10-12,13). У періоді, що перевірявся, ТОВ «Дизель Стар» поставило позивачу дизельне паливо у кількості 2880 л (09 березня 2020 року) та у кількості 2978,63 л (28 серпня 2020 року), а всього 5858,63 л. Поставлена кількість дизельного палива еквівалента 5,85863 м3. За висновками акта фактичної перевірки станом на час її проведення (24 вересня 2020 року) СФГ «ЛОТТА» зберігало пальне у кількості 1500 л (1,5 м3) в ємності місткістю 4 м3. Обсяги споживання пального за рік податковим органом не встановлювались.
Згідно з підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом, зокрема, приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Враховуючи наведені положення підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, встановлені судами обставини справи та правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 31 травня 2022 року (справа №540/4291/20), колегія суддів дійшла висновку, що підстави вважати, що діяльність СФГ «ЛОТТА» підпадає під визначення «зберігання пального», яка підпадає під вимоги ліцензування у розумінні Закону №481/95-ВР відсутні, відповідно, позивач не мав обов`язку отримувати ліцензію для здійснення такої діяльності.
Окремо колегія суддів звертає увагу на обов`язок контролюючого органу встановлювати та фіксувати в акті перевірки саме той обсяг обставин та доказів на їх підтвердження, які належним чином підтверджують факт вчинення суб`єктом господарювання порушення вимог Закону №481/95-ВР, що полягає у здійсненні діяльності із зберігання пального без наявності ліцензії на право такого зберігання.
Так, згідно з усталеною позицією Верховного Суду акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог законодавства суб`єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу.
Діяльність суб`єкта господарювання зі зберігання пального у місці, яке не підпадає під винятки, передбачені статтею 15 Закону №481/95-ВР та ПК України, без наявності відповідної ліцензії утворює склад правопорушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 грн. Такі штрафні санкції застосовуються податковим органом у випадку виявлення під час проведення фактичної перевірки складу податкового правопорушення, передбаченого Законом №481/95-ВР, що має бути зафіксовано у відповідному акті перевірки.
Під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності за таке правопорушення, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень вимог Закону №481/95-ВР, в якому має бути чітко зазначено, в чому полягає порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, яких саме норм та на підставі яких обставин ґрунтується цей висновок.
Зі змісту акта перевірки у цій справі, що був досліджений апеляційним судом, слідує, що податковий орган лише констатував факт отримання позивачем пального в певний період часу та відсутність доказів його списання. Разом з тим, сам факт поставки пального на користь СФГ «ЛОТТА», що останнім не заперечується, жодним чином не свідчить про факт зберігання пального без відповідної ліцензії. Відсутність первинних документів, якими мало б бути оформлено факт списання, не є прямим свідченням того, що таке пальне у період, що був охоплений перевіркою, зберігалось суб`єктом господарювання.
Поряд з цим в акті перевірки не відображено відомостей про спосіб зберігання пального, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), виміри залишків пального, здійснення забору його зразків.
Враховуючи, що у спорах про правомірність застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності відповідної ліцензії основним і вирішальним предметом доказування є підтвердження або спростування обставин саме факту здійснення суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального, а не його придбання, колегія суддів вважає, що невстановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії. Такі обставини не дають підстав вважати, що саме за правопорушення, яке полягає у здійсненні діяльності зі зберігання пального позивача притягнуто до відповідальності.
Підсумовуючи наведене, колегія суддів враховує, що суди попередніх інстанцій не з`ясували усіх обставин справи, необхідних для правильного застосування до спірних правовідносин приписів пункту 81.1 статті 81 ПК України. Разом з тим, суд касаційної інстанції вважає за недоцільне направлення справи №360/4140/20 на новий розгляд до суду першої інстанції з цих підстав. У цій справі суд апеляційної інстанції дослідив акт фактичної перевірки та докази, долучені податковим органом у підтвердження виявленого ним порушення. Враховуючи правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 31 травня 2022 року (справа №540/4291/20), суд касаційної інстанції дійшов висновку, що сукупність встановлених судом апеляційної інстанції обставин як не дає підстав вважати, що СФГ «ЛОТТА» у періоді, що перевірявся, мало обов`язок отримати ліцензію на право зберігання пального у розумінні вимог Закону №481/95-ВР, так і не доводить факту здійснення указаним суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального. Відтак, вирішення питання про дотримання/недотримання контролюючим органом вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України при прийнятті наказу про проведення фактичної перевірки не вплине на вирішення спору по суті позовних вимог.
Колегія суддів також зазначає, що за наслідками касаційного перегляду не підтвердились доводи скаржника про відсутність висновку Верховного Суду у справах з подібними правовідносинами в частині застосування норм Закону №481/95-ВР, оскільки такі висновки вже викладались у постанові Верховного Суду від 31 травня 2022 року (справа №540/4291/20). Разом з тим, підстави для застосування наслідку, визначеного пунктом 4 частини першої статті 339 КАС України відсутні, оскільки суд апеляційної інстанції переглянув справу не відповідно такого висновку.
Таким чином, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції прийнято правильне по суті рішення щодо задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 жовтня 2020 року №0000050901, проте з неправильним застосуванням норм матеріального права, у зв`язку з чим суд касаційної інстанції вважає за необхідне постанову суду апеляційної інстанції скасувати, а рішення суду першої інстанції змінити в частині мотивів його прийняття. В іншій частині рішення суду першої інстанції слід залишити без змін. 
За правилами статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
Відповідно до статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат (частина шоста статті 139 КАС України).
Оскільки за наслідками касаційного перегляду колегія суддів дійшла висновку про задоволення касаційної скарги та скасування постанови апеляційного суду із залишенням в силі рішення суду першої інстанції, має бути здійснений розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді касаційної інстанції.
Позивач за подання касаційної скарги у цій справі сплатив судовий збір в розмірі 15000 грн згідно з платіжним дорученням №67 від 12 серпня 2021 року, відповідно, ця сума підлягає стягненню на користь СФГ «ЛОТТА» за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Керуючись статтями 139, 341, 345, 339, 349, 350, 351, 352, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційне провадження за скаргою Селянського (фермерського) господарства «ЛОТТА» на постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2021 року у справі №360/4140/20, відкрите на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України в частині незастосування судами висновків Верховного Суду, викладених у постановах 09 квітня 2019 року (справа №804/5772/16), від 16 квітня 2020 року (справа №812/1681/16) - закрити.
Касаційну скаргу Селянського (фермерського) господарства «ЛОТТА» задовольнити частково.
Постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2021 року у справі №360/4140/20 скасувати.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2021 року у справі №360/4140/20 змінити, виклавши його мотивувальну частину в редакції цієї постанови. 
В іншій частині рішення Луганського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2021 року у справі №360/4140/20 залишити без змін.
Стягнути на користь Селянського (фермерського) господарства «ЛОТТА» (місцезнаходження: 92712, Луганська область, Старобільський район, с. Новоборове, вул. Миру, 105, ЄДРПОУ 21759798) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Луганській області (місцезнаходження: 93401, Луганська область, м. Сєверодонецьк, вул. Енергетиків, 72, код ЄДРПОУ ВП 44082150) судові витрати на сплату судового збору за подання касаційної скарги у розмірі 15000 (п`ятнадцять тисяч гривень) грн 00 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

Судді	М.М. Гімон Є.А. Усенко   М.М. Яковенко