П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

__________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

28 червня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/11512/21	
Головуючий в 1 інстанції: Бжассо Н.В.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Домусчі С.Д.
суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,
за участю секретаря судового засідання – Тутової Л.С.
представника апелянта – ГУ ДПС в Одеській області – Коротких О.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2021 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКСТЕ» до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій, -
В С Т А Н О В И В:
05.07.2021 року позивач - товариство з обмеженою відповідальністю «ЕКСТЕ», звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.06.2021 року № 14845/15-32-09-04/39518391 на суму 500  000,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказував, що у зв`язку з помилкою, яка була допущена контрагентом - ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» при оформленні акцизних накладних, податковий орган дійшов хибного висновку про те, що позивач отримав скраплений газ загальним об`ємом 714 кг у місці зберігання пального виключно для власник потреб, на яке не отримав відповідної ліцензії, що є порушенням ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР, в зв`язку з чим і була застосована штрафна санкція в сумі 500 000, 00 грн., згідно із ст. 17 вказаного Закону.
Також, позивач зазначав, що він не має місць зберігання підакцизних товарів, що відповідають тлумаченню, наведеному у ст. 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР, і в ході перевірки, такі місця виявлені не були. Відповідач при проведені перевірки не виявив жодного балону газу на території юридичної адреси позивача, за якою проводилася перевірка, в той час як скраплений газ поставлявся позивачу у спеціальній технічній тарі (посудині) для технологічних потреб - здійснення покрівельних робіт спеціальним обладнанням та пристроями за місцем проведення будівельних робіт у м. Києві та не потребує отримання відповідної ліцензії на зберігання підакцизних товарів (пального).
          Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2021 року, ухваленим у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження, в повному обсязі задоволений адміністративний позов ТОВ «ЕКСТЕ».
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області (відокремлений підрозділ ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволені позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що суд першої інстанції не врахував посилання контролюючого органу на те, що доводи позивача про задіяння 10 робітників для виконання будівельних робіт з використанням скрапленого газу, не підтверджені належними доказами, оскільки за наданими позивачем документами лише одна особа мала необхідну кваліфікацію для виконання покрівельних будівельних робіт з використанням скрапленого газу, а тому факт зберігання позивачем скрапленого газу у балонах за адресою будівництва (м. Київ, вул. Кіквідзе, 17) підтверджує висновки податкового органу про зберігання скрапленого газу без наявності відповідної ліцензії. При цьому апелянт вказує, що факт відсутності відповідної ліцензії позивач не заперечував.
У відзиві на апеляційну скаргу, ТОВ «ЕКСЕ» посилається на безпідставність доводів апелянта щодо зберігання позивачем скрапленого газу у балонах за адресою будівництва (м. Київ, вул. Кіквідзе, 17), оскільки в акті перевірки, на підставі якого і було прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення, податковий орган встановив факт зберігання, за відсутності відповідної ліцензії, скрапленого газу у балонах за адресою: м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а. Стосовно місця проведення робіт (м. Київ, вул. Кіквідзе, 17) ТОВ «ЕКСТЕ» вказує, що за вказаним місцем виконання робіт апелянт не проводив жодних перевірок, внаслідок чого  доводи, які стосуються неможливості, на думку апелянта, використовувати в день отримання весь об`єм  газу скрапленого у балонах, є лише припущенням апелянта, яким він намагається довести логічність висновків перевірки.
Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суд встановив, що ТОВ «ЕКСТЕ» здійснювало, окрім іншого, діяльність щодо виконання покрівельних та ремонтних робіт (т. 1 а.с. 43-44), та виконувало будівельні роботи  на виконання умов договору № 03/12-2019 від 03.12.2019 року, укладеного з ТОВ “Південне Будівництво”, а саме здійснення влаштування гідроізоляції покрівлі паркінгу за адресою вул. Кіквідзе, 17, у Печерському районі м. Києва (т. а.с. 48-49, 78-85).
Відповідно до матеріалів справи, 09.10.2020 року ТОВ «ЕКСТЕ»  уклало з ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» (м. Київ) договір поставки газу в балонах №КЦ0705 (т. 1 а.с. 94-100)
Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» (ЄДРПОУ 36858311) за період з 12 жовтня по 10 листопада 2020 року включно, зареєстровані акцизні накладні на постачання скрапленого газу товариству з обмеженою відповідальністю «ЕКСТЕ», а саме: 
- акцизна накладна форми «П» від 12.10.2020 р. №251 (відповідно квитанції №2-АН, документ підписано першою ЕЦП - печаткою ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» та другою ЕЦП бухгалтера ОСОБА_1 та прийнято 27.10.2020р.), за якою відвантажено транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_1 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а (т. 1 а.с. 93). Відповідно до ТТН №РКЕГ0003704 від 12.10.2020 року  (т. 1 а.с. 105-106), транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_1 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) були доставлені за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, 17. На зазначену поставку була виписана видаткова накладна №КЕГ0003704 від 12.10.2020 року на суму 6960 грн. (т. 1 а.с. 115). В подальшому, 07.05.2021 року  складений розрахунок коригування  №1  щодо акцизної накладної форми «П» від 12.10.2020 р. №251 (т. 1 а.с. 101), із зазначенням показника який коригується , код виду коригування 2 «Відміна показників акцизної накладної у зв`язку із посилковим  зазначенням уніфікованого номеру акцизного складу/акцизного складу пересувного, на який отримане пальне, яка була прийнята  в автоматизованій системі  «Єдине вікно подання електронних документів» (а.с. 127);
- акцизна накладна форми «П» від 20.10.2020 р. №268 (відповідно квитанції №2-АН, документ підписано першою ЕЦГІ - печаткою ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» та другою ЕЦП бухгалтера ОСОБА_1 та прийнято 27.10.2020 р.), за якою відвантажено транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а (т. 1 а.с. 92). Відповідно до ТТН №РКЕГ0003840 від 20.10.2020 року  (т. 1 а.с. 109-110), транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) були доставлені за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, 17. На зазначену поставку була виписана видаткова накладна №КЕГ0003840 від 20.10.2020 року на суму 6960 грн. (т. 1 а.с. 114). В подальшому, 11.05.2021 року  складений розрахунок коригування  №4  щодо акцизної накладної форми «П» від 20.10.2020 р. №268 (т. 1 а.с. 103), із зазначенням показника який коригується , код виду коригування 2 «Відміна показників акцизної накладної у зв`язку із посилковим  зазначенням уніфікованого номеру акцизного складу/акцизного складу пересувного, на який отримане пальне, яка була прийнята  в автоматизованій системі  «Єдине вікно подання електронних документів» (а.с. 126);
- акцизна накладна форми «П» від 29.10.2020 р. №288 (відповідно квитанції №2-АН, документ підписано першою ЕЦП - печаткою ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» та другою ЕЦП бухгалтера ОСОБА_1 та прийнято 10.11.2020 р.), за якою відвантажено транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а (т. 1 а.с. 91). Відповідно до ТТН №РКЕГ0003976 від 29.10.2020 року  (т. 1 а.с. 111-112), транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) були доставлені за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, 17. На зазначену поставку була виписана видаткова накладна № КЕГ0003976 від 29.10.2020 року на суму 6960 грн. (т. 1 а.с. 113). В подальшому, 11.05.2021 року  складений розрахунок коригування  №5  щодо акцизної накладної форми «П» від 29.10.2020 р. №288 (т. 1 а.с. 102), із зазначенням показника який коригується , код виду коригування 2 «Відміна показників акцизної накладної у зв`язку із посилковим  зазначенням уніфікованого номеру акцизного складу/акцизного складу пересувного, на який отримане пальне, яка була прийнята  в автоматизованій системі  «Єдине вікно подання електронних документів» (а.с. 125);
- акцизна накладна форми «П» від 10.11.2020 р. №308 (відповідно квитанції №2-АН,  документ підписано першою ЕЦП - печаткою ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» та другою ЕЦП бухгалтера ОСОБА_1 та прийнято 16.11.2020 р.), за якою відвантажено транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 84 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а (т. 1 а.с. 90). Відповідно до ТТН №РКЕГ0004159 від 10.11.2020 року  (т. 1 а.с. 107-1085), транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 84 кг. скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) були доставлені за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, 17. На зазначену поставку була виписана видаткова накладна №КЕГ0004159 від 10.11.2020 року на суму 3054 грн. (т. 1 а.с. 116). В подальшому, 11.05.2021 року  складений розрахунок коригування  №6  щодо акцизної накладної форми «П» від 10.11.2020 р. №308 (т. 1 а.с. 104), із зазначенням показника який коригується, код виду коригування 2 «Відміна показників акцизної накладної у зв`язку із посилковим  зазначенням уніфікованого номеру акцизного складу/акцизного складу пересувного, на який отримане пальне, яка була прийнята  в автоматизованій системі  «Єдине вікно подання електронних документів» (а.с. 124).
Відомості щодо складення та подання наведених вище розрахунків коригувань ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» надало позивачу листом від 07.05.2021 року (т. 1 а.с. 123).
Апеляційний суд зазначає, що відповідно до наданих позивачем копій акту  приймання виконаних будівельних робіт за жовтень  2020 року (т. 1 а.с. 131-134), підсумкової відомості ресурсів  по об`єкту «влаштування гідроізоляції покрівлі паркану» «витрати по факту» за жовтень 2020 року (т. 1 а.с. 135-137), довідки про вартість  виконаних будівельних робіт та витрат  за жовтень 2020 року (т. 1 а.с. 130), виконання робіт за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, 17, проводилось шляхом улаштування  покрівель рулонних з матеріалів, що направляються, із застосуванням газопламеневих пальників, зокрема на площі 3000 кв.м. 
Також, відповідно до наданих позивачем копій акту приймання виконаних будівельних робіт за листопад 2020 року (т. 1 а.с. 118-120), підсумкової відомості ресурсів  по об`єкту «влаштування гідроізоляції покрівлі паркану» «витрати по факту» за листопад 2020 року (т. 1 а.с. 121-122), довідки про вартість  виконаних будівельних робіт та витрат  за листопад 2020 року (т. 1 а.с. 117), виконання робіт за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, 17, проводилось шляхом улаштування покрівель рулонних з матеріалів, що направляються, із застосуванням газопламеневих пальників, зокрема на площі 600 кв.м. 
Використання позивачем скрапленого газу за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, 17, підтверджено також додатково копією Журналу обліку та видачі інструменту (т. 1 а.с. 138-141, 142-152), відповідно до якого у жовтні та листопаді 2020 року  для здійснення будівельних робіт на об`єкті за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, 17,  працівникам видавались  бали з газом. 
Відповідно до матеріалів справи, в період з 22 квітня по 07 травня 2021 року посадовими особами апелянта була проведена планова виїзна документальна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2018 року по 31.12.2020 року.
Перевірка проводилась за адресою: м. Одеса, вул. Чапаєва, буд. 5-а.
За наслідками вказаної перевірки був складений відповідний акт від 17.05.2021 року №9501/15-32-07-10/39518391 (т. 1 а.с. 16-63).  
В розділі 3.1.3 «Акцизний податок» акту перевірки від 17.05.2021 року №9501/15-32-07-10/39518391,  податковим органом було зафіксоване те, що позивач, відповідно до бази даних ФТС «Податковий блок» не зареєстрований платником  акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового; ліцензії на право виробництва, зберігання оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місця виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним відсутні.
Також, в акті перевірки  вказано, що  станом на початок перевірки, відповідно до даних системи СЕА РПСЕ, товариством з обмеженою відповідальністю «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» (ЄДРПОУ 36858311) за період з 12 жовтня по 10 листопада 2020 року включно, зареєстровані акцизні накладні на постачання скрапленого газу товариству з обмеженою відповідальністю «ЕКСТЕ», а саме: 
- акцизна накладна форми «П» від 12.10.2020 р. №251 (відповідно квитанції №2-АН, документ підписано першою ЕЦП - печаткою ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» та другою ЕЦП бухгалтера ОСОБА_1 та прийнято 27.10.2020р.), за якою відвантажено транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а (т. 1 а.с. 93);
- акцизна накладна форми «П» від 20.10.2020 р. №268 (відповідно квитанції №2-АН, документ підписано першою ЕЦГІ - печаткою ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» та другою ЕЦП бухгалтера ОСОБА_1 та прийнято 27.10.2020 р.), за якою відвантажено транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а (т. 1 а.с. 92);
- акцизна накладна форми «П» від 29.10.2020 р. №288 (відповідно квитанції №2-АН, документ підписано першою ЕЦП - печаткою ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» та другою ЕЦП бухгалтера ОСОБА_1 та прийнято 10.11.2020 р.), за якою відвантажено транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 210 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а (т. 1 а.с. 91);
- акцизна накладна форми «П» від 10.11.2020 р. №308 (відповідно квитанції №2-АН,  документ підписано першою ЕЦП - печаткою ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» та другою ЕЦП бухгалтера ОСОБА_1 та прийнято 16.11.2020 р.), за якою відвантажено транспортним засобом із номером державної реєстрації НОМЕР_2 , 84 кг скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а (т. 1 а.с. 90).
Зазначив контролюючий орган в акті перевірки, що вказані операції підтверджуються видатковими накладними ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» №ККЕГ0003704 від 12.10.2020 року, №ККЕГ0003840 від 20.10.2020 року, №ККЕГ0003976 від 29.10.2020 року, №ККЕГ0004159 від 10.11.2020 року.
Також, в акті перевірки и вказано, що товариством з обмеженою відповідальністю «ЕКСТЕ» здійснені сплати по видаткових накладних ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» платіжними дорученнями від 12.10.2020 року №8784, від 20.10.2020 року №8858, від 20.11.2020 року №9392, від 20.11.2020 року №9393. Вказані платіжні доручення відображені у зворотно-сальдової відомості по рахунку 631 за 2020 рік. Обіг скрапленого газу відображено у зворотно-сальдової відомості по рахунку 205 за 2020 рік.
На підставі вказаних документів апелянт, в акті перевірки від 17.05.2021 року №9501/15-32-07-10/39518391 дійшов висновку про те, що ТОВ «ЕКСТЕ» отримано скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази (код УКТ ЗЄД 2711129700) загальним об`ємом 714 кг, у місці зберігання пального виключно для власних потреб, на яке не отримано відповідної ліцензії, а саме за адресою: 65031, м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а.
В акті перевірки зазначено, що вказаний факт свідчить про порушення ст. 15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», відповідальність за що передбачена  статтею 17 цього ж Закону.
17.05.2021 року  апелянт отримав лист позивача від 13.05.2021 року, в якому позивач повідомив контролюючий орган про проведення ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ»  коригування акцизних накладних (т. 1 а.с.  128-129), та  додав  відповідні розрахунки коригувань акцизних накладних та  скориговані акцизні накладні.
28.05.2021 року позивач надав заперечення на акт (т. 1 а.с. 66-74) та додаткові матеріали від 11.06.2021 року до заперечень (т. 1 а.с. 64-65), які листом контролюючого органу від 14.06.2021 року про результати розгляду заперечень (т. 1 а.с. 75-77) – залишені без задоволення. 
22.06.2021 року  податковим органом було прийняте податкове повідомлення-рішення №14845/15-32-09-04/39518391 про застосування до ТОВ «ЕКСТЕ» штрафних санкцій в сумі 500  000 грн. (т. 1 а.с. 14-15).
Вирішуючи спір та задовольняючі позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не здійснював зберігання пального у стаціонарних цистернах/ємностях, а ні за адресою місцезнаходження ТОВ «ЕКСТЕ» (м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а), а ні за адресою об`єкта будівництва (м. Київ, вул. Кіквідзе, 17), оскільки таке пальне придбавалося підприємством з метою виконання умов договору № 03/12-2019 від 03.12.2019 року та  здійснення влаштування гідроізоляції покрівлі паркінгу на користь ТОВ «Південне Будівництво», що підтверджено наданими позивачем доказами та не спростовано контролюючим органом.
При цьому суд першої інстанції відхилив доводи податкового органу щодо встановлення факту зберігання ТОВ «ЕКСТЕ» скрапленого газу за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, буд. 17 без наявності ліцензії, оскільки з огляду на зміст акту перевірки № 9501/15-32-07-10/39518391 від 17.05.2021 року, перевірка проводилася за адресою місцезнаходження ТОВ «ЕКСТЕ»: м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а, а не за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, буд. 17, та висновки акту перевірки стосуються зберігання ТОВ «ЕКСТЕ» скрапленого газу саме за адресою м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а. Також суд першої інстанції виходив і з того, що відповідач під час перевірки не встановив факту наявності у позивача стаціонарних цистерн/ємностей для зберігання пального, що є необхідною умовою для обов`язку суб`єкта господарювання отримати ліцензію на зберігання пального.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.
Відповідно до  ч. 1 ст. 8 Конституції України, в Україні визнається і діє принцип верховенства права.
Частиною 2 статті 19 Основного Закону встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п.п. 20.1.4 п.20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи  мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з абз. 1 п. 75.1.,  пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до п.п.14.1.6. п.14.1. ст.14 ПК України акцизний склад - це:
а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом:
а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1 000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;
г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;
ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР (надалі – Закон №481/95-ВР) визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
Відповідно до ст. 1 Закону №481/95-ВР, місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.
Згідно з ч. ч. 8, 9, 10, 16 ст. 15 Закону №481/95-ВР, суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Ліцензії на право оптової торгівлі пальним видаються терміном на п`ять років органом виконавчої влади, уповноваженим Кабінетом Міністрів України.
Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років.
Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.
Згідно з ч. ч. 38, 43 ст. 15 Закону №481/95-ВР, для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів: документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального; дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Суб`єкти господарювання, що здійснюють зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, копії зазначених документів не подають. Такі суб`єкти господарювання у заяві зазначають про використання пального для потреб власного споживання чи переробки, загальну місткість резервуарів та ємностей, що використовуються для зберігання пального, та їх фактичне місцезнаходження.
Тобто, з огляду на наведені положення законодавства, отримувати ліцензію на право зберігання пального суб`єкт господарювання повинен тільки для стаціонарних цистерн/ємностей.
Відповідно до ч. 1, ч. 2 ст. 17 Закону №481/95-ВР, за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
До суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: надання послуг із зберігання пального іншим суб`єктам господарювання та/або реалізація пального іншим особам на підставі ліцензії на право зберігання пального, отриманої на підставі заяви виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки відповідно до статті 15 цього Закону, - 500000 гривень.
Такий висновок відповідає роз`ясненню ДФС України від 15 серпня 2019 року №3814/6/99-99-12-02-02-15/ІПК, в якому зазначено, що у розумінні Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", суб`єкту господарювання необхідно отримувати ліцензію для здійснення зберігання пального у стаціонарних цистернах/ємностях.
Як правильно встановив суд першої інстанції, підтверджено матеріалами справи та не спростовано доводами апеляційної скарги, контрагентом позивача ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ» під час оформлення акцизних накладних № 251 від 12.10.2020 року, № 268 від 20.10.2020 року, № 288 від 20.10.2020 року, № 308 від 10.11.2020 року була допущена помилка в частині зазначення місця зберігання придбаного пального: м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а, яка в подальшому, у травні 2021 року була виправлена шляхом надання розрахунків коригування до акцизних накладних. При цьому, факт допущеної помилки підтверджується і змістом товарно-транспортних накладних, відповідно до яких пунктом розвантаження є об`єкт будівництва у м. Київ, вул. Кіквідзе, 17, а не місце розташування підприємства позивача (м. Одеса, вул. Чапаєва, 5 а).
Підтверджено матеріалами справи та не спростовано доводами апеляційної скарги постачання пального (газу скрапленого у балонах) за адресою вул. Кіквідзе, 17, у Печерському районі м. Києва, а також його  використання працівниками позивача з метою виконання умов договору № 03/12-2019 від 03.12.2019 року, для здійснення влаштування гідроізоляції покрівлі паркінгу на користь ТОВ «Південне Будівництво». При цьому апеляційний суд відхиляє доводи податкового органу щодо неналежного оформлення позивачем працівників, щодо відсутності відрядження належної кількості працівників до м. Києва для виконання робіт, щодо відсутності у багатьох працівників, відряджених до міста Києва, кваліфікації для виконання покрівельних робіт з використанням газу скріпленого, оскільки зазначені  апелянтом обставини не були предметом перевірки, оформленої актом від 17.05.2021 року №9501/15-32-07-10/39518391, та беззаперечно не свідчать  про факт зберігання позивачем пального, придбаного у ТОВ «ДІПІ ЕЙР ГАЗ», за адресою: м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а.
Таким чином, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що позивач не здійснював зберігання пального у стаціонарних цистернах/ємностях, а ні за адресою місцезнаходження - м. Одеса, вул. Чапаєва, 5а, а ні за адресою об`єкта будівництва - м. Київ, вул. Кіквідзе, 17, оскільки таке пальне придбавалося позивачем з метою виконання умов договору № 03/12-2019 від 03.12.2019 року та здійснення влаштування гідроізоляції покрівлі паркінгу на користь ТОВ «Південне Будівництво», що підтверджено належними та допустимими доказами.
Також, апеляційний суд, як і суд першої інстанції, відхиляє посилання  апелянта на встановлення факту зберігання ТОВ «ЕКСТЕ» скрапленого газу за адресою: м. Київ, вул. Кіквідзе, буд. 17 без наявності ліцензії, оскільки акт перевірки № 9501/15-32-07-10/39518391 від 17.05.2021 року не містить такого встановленого факту та матеріалами справи такі твердження не доведені, як і не доведений факт наявності у позивача стаціонарних цистерн/ємностей для зберігання пального, що є необхідною умовою для обов`язку суб`єкта господарювання отримати ліцензію на зберігання пального.
Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції. 
Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 8, 19 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-78, 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 КАС України, суд - 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2021 року у справі №420/11512/21 – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст судового рішення складений 29.06.2022 року.

Головуючий суддя 	 	Домусчі С.Д.	
Судді	    	Семенюк Г.В.    Шляхтицький О.І.