П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

10 травня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/18559/21	
Головуючий в 1 інстанції: Іванов Е.А.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача – Турецької І. О.,
суддів – Стас Л. В., Шеметенко Л. П.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2021 року у справі за позовом Фермерського господарства «Основа-2» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

05 жовтня 2021 року Фермерське господарство «Основа-2» (далі – ФГ «Основа-2») звернулось до суду першої інстанції з позовом в якому просило:

-                    визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН, Комісія) №3047917/25414079 від 31.08.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №26 від 12.08. 2021;
-                    зобов`язати Державну податкову службу України (далі – ДПС України) зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №26 від 12.08.2021 датою її подання на реєстрацію.

Обґрунтовуючи вимоги платник податків указував, що в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН в якості підстави, містилося лише посилання на відповідність пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, але не вказано, які конкретно документи слід надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію податкових накладних.
Спірні рішення містять лише загальний перелік документів, передбачений формою таких рішень, однак не містить конкретного переліку документів, які не надані ФГ «Основа-2», що було підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.
Позивач вважає, що надані ним документи є достатніми для здійснення реєстрації податкової накладної та висновку про реальність господарської операції між ФГ «Основа-2» та контрагентом ТОВ «ЮГ-РЕЗЕРВ» з поставки позивачем пшениці врожаю 2021 року.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2021 року, ухваленого за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, позов ФГ «Основа-2» задоволено.
Суд визнав протиправним та скасував рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області №3047917/25414079 від 31.08.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №26 від 12.08.2021 Фермерського господарства Основа-2.
Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №26 від 12.08.2021 виписану ФГ «Основа-2» за датою її фактичного подання.

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної суб`єктом владних повноважень не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.
Спірне рішення про відмову в реєстрації податкової накладної містить лише загальне твердження про ненадання платником податків документів без конкретизації (підкреслення, як того вимагає форма такого рішення) конкретного переліку документів, яких, на думку суб`єкта владних повноважень, не вистачає.
Отже, суд першої інстанції вважав, що оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та відповідно породжує його неоднозначне трактування, що у свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Водночас, суд першої інстанції встановив, що позивачем було направлено до податкового органу всі необхідні копії первинних документів та пояснення по господарській операції щодо якої було складено податкову накладну №26від 12.08.2021.

Крім того, суд першої інстанції вважав, що аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 постанови Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі – Порядок №1165).
Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

До того ж, суд першої інстанції акцентував увагу на тому, що подання Таблиці даних платника податку на додану вартість є правом платника податків, а не обов`язком.

Щодо зобов`язальної частини позову, суд вказав, що з огляду на протиправність спірного рішення,належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну датою її подання на реєстрацію.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, покликаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права,ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Обґрунтування доводів апеляційної скарги зводяться до того, що спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, прийняті виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв.
Скаржник акцентує увагу на тому, що ФГ «Основа-2» не надала контролюючому органу Таблицю даних платника податку на додану вартість.
Скаржник також звертає увагу суду апеляційної інстанції, що позивачем в підтвердження реальності відображених у податковій накладній господарської операції не було надано жодного бухгалтерського документа (наприклад, оборотно-сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахункам 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93 тощо, плану рахунків бухгалтерського обліку (або їх аналогів відповідно до спрощеного плану рахунків), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення господарської операції, що б сприяло підтвердженню настання реального економічного ефекту для позивача від господарської операції, відображеної у податковій накладній.

ФГ «Основа-2», скориставшись правом подання відзиву на апеляційну скаргу, зазначає про її необґрунтованість та просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Мотиви відзиву полягають у правильності висновків суду першої інстанції та відображають його мотивувальну частину.

У зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа, відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України, розглядається в порядку письмового провадження.

Фактичні обставини справи.

ФГ «Основа-2» зареєстровано 21.01.1998, про що 31.08.2007 внесено запис до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Основним видом діяльності позивача є: 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
03 та 10 серпня 2021 ФГ «Основа-2» (Постачальник) уклало договори поставки №140/08-21 та №145/08-21 з ТОВ «ЮГ-РЕЗЕРВ» (Покупець) на поставку пшениці врожаю 2021 року у загальній кількості 400 000 тонн.
На підставі даного договору Постачальник поставив Покупцю пшеницю врожаю 2021 року.
ФГ «Основа-2» сформувало податкову накладну №26 від 12.08.2021 на суму 379 472 грн. та ПДВ – 53 126,08 грн., яку направило до ДПС України.
Проте, реєстрацію цієї податкової накладної було зупинено квитанцією від 28.08.2021 з підстав того, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
ФГ «Основа-2» подало до ГУ ДПС в Одеській області повідомлення №15 про надання пояснень та копії усіх необхідних первинних документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено (31 документ).
Позивачем, зокрема, було надано докази наявності в нього трудових ресурсів, а також матеріальних ресурсів, зокрема, копії договорів оренди землі, договорів на купівлю мінеральних добрив, палива, автомобільних запчастин для ремонту сільськогосподарської техніки, копії відповідних видаткових накладних та платіжних доручень (а.с.71 зв.бік-91, 98 зв.бік-127).

Проте, Комісією було прийнято рішення від 31.08.2021 №3047917/25414079 про відмову в реєстрації податкової накладної №26 від 12.08.2021, у зв`язку з ненаданням платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

ФГ «Основа-2» оскаржило, в адміністративному порядку, вказане рішення про відмову в реєстрації податкової накладної до ДПС України.
Рішенням ДПС України від 10.09.2021 №40853/25414079/2 скарга ФГ «Основа-2» була залишена без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Звертаючись до суду з даним позовом, позивач дотримався строків звернення, що встановлені частиною 4 статті 122 КАС України.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для задоволення апеляції, з огляду на таке.
Відповідно до вимог частини 2статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом201.16статті201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На час виникнення та розвитку спірних, у цій справі, правовідносин, діє постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Дана постанова містить Критерії ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.1 цих Критеріїв підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної вподатковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12. 2019  затверджений «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №520).
Так, відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Ураховуючи викладені норми законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючий орган, зупиняючи реєстрацію ПН повинен не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний, але не вичерпний перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Однак, ГУ ДПС в Одеській області, зупиняючи реєстрацію податкової накладної та в подальшому, приймаючи рішення про відмову в її реєстрації, не вказала платнику податку, які саме документи необхідно йому надати для того, щоб реєстрація податкової накладної в ЄРПН відбулася.
Контролюючим органом у квитанції від 28.08.2021, згідно якої податкова накладна прийнята, але її реєстрацію зупинено, неконкретизований перелік документів, що поставило платника податків у стан правової невизначеності та позбавило можливості надати контролюючому органу необхідний, в розумінні суб`єкта владних повноважень, пакет документів.
Верховний Суд у постанові від 02 квітня 2019 року (справа №822/1878/18) дійшов висновку, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Також у постановах від 04 грудня 2018 року (справа №821/1173/17) та від 09 липня 2019 року (справа №140/2093/18) Верховний Суд вказував, що відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності за виключенням того, що акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності.

З приводу доводу апеляції, що ФГ «Основа-2» не надала контролюючому органу Таблицю даних платника податку на додану вартість, колегія суддів зазначає таке.

Право на подання Таблиці даних платника податку встановлено Порядком №1165.
Таблиця є зведеною інформацією щодо кодів видів економічної діяльності платника податків згідно із Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з ДКПП, які постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податків, увозяться на митну територію України. Ця інформація подається платником податків до контролюючого органу відповідно пункту 2 Порядку №1165.
Подання Таблиці не є обов`язковим, що випливає з пункту 12 Порядку №1165, де вказано, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою.
Водночас, у випадку, якщо платник ПДВ подасть Таблицю і вона буде врахована податковим органом, тоді податкова накладна, яку такий платник ПДВ оформляє і відправляє на реєстрацію до ЄРПН, не має підпадати під моніторинг, тобто її реєстрація не повинна блокуватися. Це стосуватиметься тільки тих ПН/РК, у номенклатурі яких зазначено коди товарів/послуг, наведені в Таблиці(пп. 4 п. 3 Порядку № 1165).
У випадку неподання Таблиці, кожного разу під час подання кожної ПН/РК платнику ПДВ необхідно підтверджувати поясненнями та додавати до нихусі документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції.

Водночас колегія суддів зазначає, що, у межах спірних правовідносин, ФГ «Основа-2»надало до контролюючого органу пояснення до яких надало усі первинні документи, що підтверджують реальність здійснення господарської операції з продажу пшениці.
З копій цих документів, які надавалися до податкового органу, вбачається зміст і обсяг господарської операції, по якій позивач подав для реєстрації податкову накладну, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять.

Наступним доводом скаржника є те, що позивачем в підтвердження реальності відображених у податковій накладній господарської операції не було надано жодного бухгалтерського документа, колегія суддів вважає необґрунтованим, позаяк оскаржуване рішення не містило в собі конкретний перелік бухгалтерських документів, які підприємству слід надати для позитивного прийняття рішення.

Інших доводів, з боку скаржника, які б могли свідчити про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права або порушення норм процесуального права, апеляційна скарга не містить.

Підсумовуючи викладене та враховуючи те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, є всі підстави, відповідно до статті 316 КАС України, для залишення апеляційної скарги без задоволення, а судового рішення без змін.

Стаття 328 КАС України встановлює право учасників справи, а також осіб, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки на касаційне оскарження рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Водночас пункт 2 частини 5 вказаної статті встановлює, що не підлягають касаційному оскарженню, у тому числі судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків якщо:
а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики;
б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього  Кодексу  позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;
в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;
г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.
Отже, враховуючи, що судом апеляційної інстанції постановлено рішення у справі розглянутої за правилами спрощеного позовного провадження, відсутні підстави для його оскарження в касаційному порядку.

Керуючись статтями 308, 311, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2021 року у справі за позовом Фермерського господарства «Основа-2» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Доповідач - суддя                                                             І. О. Турецька

суддя                                                                                 Л. В. Стас

суддя                                                                                 Л. П. Шеметенко

          Повне судове рішення складено 10.05.2022.